標題: 高薪低報(家族企業賴美麗法院輪迴_未在公司任職卻投保)商業會計法
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歷審裁判 11
臺灣臺北地方法院 96 年度 訴 字第 1922 號判決(98.12.31)
臺灣高等法院 99 年度 上訴 字第 534 號判決(100.05.20)
最高法院 101 年度 台上 字第 731 號判決(101.02.22)
臺灣高等法院 101 年度 重上更(一) 字第 33 號判決(101.07.26)
最高法院 102 年度 台上 字第 5168 號判決(102.12.19)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號判決(105.04.14)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號裁定(105.05.30)
最高法院 106 年度 台上 字第 200 號判決(106.05.25)
臺灣高等法院 106 年度 重上更(三) 字第 17 號判決(107.04.12)
最高法院 107 年度 台上 字第 2304 號判決(108.04.25)
*臺灣高等法院 108 年度 重上更四 字第 23 號判決(108.12.11)標示紅色
標示黑色:案件目前繫屬法院及案號或是該篇判決未上傳。
標示紅色:案件目前上訴到最高法院審理中。

相關法條 9
刑事訴訟法 第 159、159.1、159.5、267、369 條(106.11.16)
所得稅法 第 71、76 條(106.06.14)
中華民國刑法施行法 第 1.1 條(105.06.22)
中華民國刑法 第 2、28、33、41、56、215、216 條(105.11.30)
罰金罰鍰提高標準條例 第 1、2 條(98.04.29)
商業會計法 第 15、28、71 條(103.06.18)
刑事妥速審判法 第 7 條(103.06.04)
中華民國九十六年罪犯減刑條例 第 2、9 條(96.07.04)
稅捐稽徵法 第 41、47 條(106.06.14)

https://bit.ly/2YrIbzW
裁判字號:臺灣高等法院 108 年重上更四字第 23 號刑事判決
裁判日期:民國 108 年 12 月 11 日
裁判案由:違反商業會計法等
臺灣高等法院刑事判決     108年度重上更四字第23號
上 訴 人 臺灣臺北地方檢察署檢察官申心蓓
上 訴 人
即 被 告 賴美麗
選任辯護人 張鴻欣律師
      曾柏鈞律師

上列上訴人因被告違反商業會計法等案件,不服臺灣臺北地方法
院96年度訴字第1922號,中華民國98年12月31日第一審判決(起
訴案號:臺灣臺北地方檢察署95年度偵字第9934號),提起上訴
,經判決後由最高法院第四次發回,本院更為判決如下:
    主    文
原判決關於賴美麗有罪部分撤銷。
賴美麗共同連續犯行使業務上登載不實文書罪,處有期徒刑伍月
,如易科罰金,以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日,減為有
期徒刑貳月又拾伍日,如易科罰金,以銀元參佰元即新臺幣玖佰
元折算壹日。
    犯罪事實
一、賴美麗於民國88年至90年9 月23日止之期間,為十傑企業管
    理顧問股份有限公司(下稱十傑公司,址設臺北市○○○路
    0段000號6 樓)之負責人,平日綜理十傑公司之財務及帳務
    等一切事務,製作十傑公司員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單
    (下稱扣繳憑單)則為其附隨業務,為從事業務之人。竟基
    於業務上登載不實文書及行使之概括犯意,分別與張榕枝、
    邱雲灶為犯意之聯絡,明知十傑公司於88年間,並未僱用及
    支付薪資給張榕枝之父母及前夫即張來發、張劉慧碧及王重
    士,亦未僱用及支付薪資給邱雲灶之妻曾上真,卻由張榕枝
    、邱雲灶提供其等上開不知情之親人的身分資料,由賴美麗
    於89年1月1 日起至89年2月10日止之期間,在上開處所指示
    不知情之正大會計師事務所成年員工,在其附隨業務上製作
    之文書即十傑公司88年度扣繳憑單上,登載張來發、張劉慧
    碧、曾上真及王重士於88年間,各自十傑公司受領新臺幣(
    下同)10萬5百元、10萬5百元、19萬8千元及1萬6千5百元薪
    資等不實事項,再於89年2月20日起至同年3月31日止(原判
    決誤載為89年5月1日起至同年月31日止)之期間,持上開登
    載不實之88年度扣繳憑單連同營利事業所得稅結算申報書(
    損益及稅額計算表,下同)(此申報書非屬業務上登載不實
    之文書,亦非財務報表,詳後述),向財政部臺北市國稅局
    信義稽徵所(下稱信義稽徵所,已改制為財政部臺北國稅局
    信義分局)申報十傑公司之88年度營利事業所得稅而加以行
    使,足生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性。
    又承上犯意,明知十傑公司於89年間,並未僱用及支付薪資
    給曾上真,卻仍於90年1月1 日起至同年2月10日止之期間,
    在同上處所指示不知情之正大會計師事務所成年員工,在十
    傑公司89年度扣繳憑單上,登載曾上真於89年間自十傑公司
    受領19萬8千元薪資之不實事項,再於90年2月20日起至90年
    3月31日止(原判決誤載為90年5月1 日起至同年月31日止)
    之期間,持上開登載不實之89年度扣繳憑單連同營利事業所
    得稅結算申報書,向信義稽徵所申報十傑公司之89年度營利
    事業所得稅而加以行使,足生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦
    核課稽徵之正確性【張榕枝、邱雲灶所涉部分,已經本院以
    103 年度上更二字第51號判決論處罪刑確定。張來發、張劉
    慧碧、曾上真所涉部分,均無罪確定】。
二、案經臺北市政府警察局信義分局報請臺灣臺北地方檢察署檢
    察官偵查起訴。
    理    由
壹、本案審理範圍:
    關於上訴人即被告賴美麗被訴業務侵占之犯罪事實部分,經
    原審判決分別諭知免訴及無罪,其中經原審判決諭知免訴部
    分,未經當事人提起上訴而確定;至於經原審判決諭知無罪
    部分,嗣經本院上訴審判決(99年度上訴字第534 號)駁回
    上訴,再經最高法院以101年度台上字第731號判決駁回上訴
    確定。是上開經原審判決諭知免訴及無罪部分,自不在本院
    更四審審理範圍,本次審理範圍僅為原審判決關於被告有罪
    部分,合先敘明。
貳、有罪部分:
甲、證據能力方面:
    按被告以外之人於審判外之陳述,雖不符刑事訴訟法第 159
    條之1至第159條之4 之規定,而經當事人於審判程序同意作
    為證據,法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況,認
    為適當者,亦得為證據;當事人、代理人或辯護人於法院調
    查證據時,知有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情形
    ,而未於言詞辯論終結前聲明異議者,視為有前項之同意,
    刑事訴訟法第159條之5定有明文。經查,本判決關於有罪部
    分所引用被告以外之人於審判外之陳述,檢察官均同意得作
    為證據;被告及辯護人於本院準備程序僅就張榕枝、邱雲灶
    、張來發、張劉慧碧、曾上真等之陳述不同意作為證據,其
    他部分則均同意有證據能力,迄至本院審理時則不再爭執該
    等陳述之證據能力(見本審卷第116、122、240、241頁),
    且於言詞辯論終結前亦未聲明異議。本院審酌結果,認上開
    證據資料製作時之情況,尚無違法不當及證明力明顯過低之
    瑕疵,亦認為以之作為證據應屬適當。揆諸前開說明,爰依
    刑事訴訟法第159條之5規定,認前揭證據資料均有證據能力
    。
乙、實體方面:
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由:
    被告不否認其於上開期間為十傑公司之負責人,及有向信義
    稽徵所申報十傑公司88、89年度之營利事業所得稅等情,惟
    否認犯罪,辯稱:張來發、張劉慧碧及曾上真等人確有在十
    傑公司提供協助並受領報酬,並無虛列其等之薪資;且本案
    雖未查獲系爭之扣繳憑單,然依臺北國稅局文山稽徵所106
    年9月30日財北國稅文山綜所一字第10608084598號函、該局
    大安分局106年9月28日財北國稅大安綜所字第1060465449號
    函,及該局信義分局106年10月2日財北國稅信義綜所字第10
    60162990號函,均稱:納稅義務人取自中華民國來源之所得
    ,不論有無扣繳憑單,皆應依法申報納稅等旨(下稱文山稽
    徵所等函件),足見十傑公司縱未開具扣繳憑單給張來發、
    張劉慧碧、王重士及曾上真等人(下稱張來發等人),亦無
    從證明張來發等人即未受雇於十傑公司;何況,十傑公司之
    營利事業所得稅係採擴大書面審核辦法核定固定比率之稅額
    ,並無虛列張來發等人薪資之必要;此外,張榕枝、邱雲灶
    、張來發、張劉慧碧、曾上真等人之陳述欠缺補強,則又何
    能認定被告成立犯罪等語。惟查:
  (一)被告於上開期間係十傑公司之負責人乙情,已據其於原審自
    承明確(見原審卷三第122 頁背面),並有十傑公司登記案
    卷(見外放登記案卷影本)及變更登記表在卷可憑(見本審
    卷第206至211頁),此部分事實自屬實在。又其於上開時、
    地委託正大會計師事務所人員,分別製作內容記載張來發、
    張劉慧碧、王重士於88年度各自十傑公司受領10萬5 百元、
    10萬5百元、1萬6千5百元薪資之扣繳憑單,及製作內容記載
    曾上真於88、89年度,自十傑公司各受領19萬8 千元薪資之
    扣繳憑單,而連同營利事業所得稅結算申報書,持向信義稽
    徵所申報十傑公司88、89年度營利事業所得稅而加以行使等
    事實,業據被告於本院更二審時供承在卷(見更二審卷二第
    52、100 頁),並有信義稽徵所95年11月15日財北國稅信義
    營所字第0950012840號函所檢附十傑公司88、89年度之綜合
    所得稅BAN給付清單、營利事業所得稅結算申報書(見95
    偵字第9934號卷三第5至7、18、20頁)、財政部臺北市國稅
    局(下稱臺北國稅局)96年12月18日財北國稅審三字第0960
    247000號函所檢附之十傑公司88、89年度營利事業所得稅結
    算申報核定通知書(見原審卷一第23、32、33頁)、被告於
    原審所提十傑公司88、89年度之營利事業所得稅結算申報書
    上面蓋有其私章(見原審卷一第159、160頁)、臺北國稅局
    97年3月6日財北國稅信義綜所二字第0970002183號函及信義
    稽徵所98年11月11日財北國稅信義綜所二字第0980205874號
    函所檢附曾上真88、89年度綜合所得稅核定通知書(見原審
    卷一第123至132頁、原審卷三第48、83至90頁)、臺北國稅
    局大安分局97年4月1日財北國稅大安綜所字第0970205672號
    函所檢附張劉慧碧(含張來發)88年度綜合所得稅結算申報
    書(見原審卷二第6、7頁),以及臺北國稅局大安分局104
    年4 月14日財北國稅大安綜所字第1040455756號函所檢附王
    重士88年度綜合所得稅核定通知書(見更二審卷一第157 至
    158頁反面)等在卷可稽。
  (二)被告雖以本案查無系爭扣繳憑單,但有僱用張來發等人、其
    無虛列薪資之必要云云置辯。然查:
    1.被告行為時即95年5 月30日修正公布前之所得稅法第76條
      第1 項前段明定「納稅義務人辦理結算申報,應檢附扣繳
      憑單,自繳稅款繳款書收據,及其他有關證明文件、單據
      」,而被告當時並任職於正大會計師事務所,其對於辦理
      營利事業所得稅結算申報應檢附之相關證明文件,甚為明
      瞭,則十傑公司於辦理88、89年度營利事業所得稅結算申
      報時,自應是依此規定檢附扣繳憑單憑辦無疑。卷內雖無
      張來發等人之扣繳憑單,惟稽諸信義稽徵所95年11月15日
      財北國稅信義營所字第0950012840號函所檢附十傑公司88
      、89年度之綜合所得稅BAN給付清單所載張來發等人於
      十傑公司之上開所得(見95偵9934號卷三第5至7頁),核
      與卷附營利事業所得稅結算申報書所載薪資支出數額相符
      (88年為41萬5千5百元,等於張來發等4 人受領薪資之總
      和;89年為19萬8千元,與曾上真受領薪資數額一致)(
      見95偵9934號卷三第18、20頁),並有邱雲灶與曾上真之
      88、89年度綜合所得稅核定通知書、張來發與張劉慧碧、
      張榕枝與王重士88年度綜合所得稅核定通知書、十傑公司
      88、89年度營利事業所得稅結算申報核定通知書等在卷可
      佐(見本院更二審卷一第234、235、241、264頁、第273
      頁反面)。足見被告確有透過不知情之人員製作上開張來
      發等人之薪資扣繳憑單,供張來發等人申報個人綜合所得
      稅及十傑公司申報營利事業所得稅甚明。被告所述之前揭
      文山稽徵所等函件,係針對所得稅之實質課徵問題所為之
      函覆,而非指彼時期申報所得稅毋庸檢附扣繳憑單,此不
      可不辨,因此,文山稽徵所等函件,並不足以作為有利被
      告之認定。
    2.關於十傑公司於88、89年間有無僱用及支付薪資給張來發
      等人部分。查:
    (1)張來發於原審證稱:我沒有在十傑公司上班,我是為了要
      有健保拿藥比較方便,請我女兒張榕枝幫我處理,我知道
      健保是放在十傑公司等語(見原審卷三第37至39頁);嗣
      於本院更一審證稱:羅森、賴美麗、張榕枝沒有向我說,
      要把我報成十傑公司的員工,讓我領十傑公司的薪水,我
      本人完全沒有領過正大會計師事務所或十傑公司的錢,一
      切的事情都是我女兒處理等語(見更一審卷第116頁正、
      反面)。
    (2)張劉慧碧於原審證稱:88年我沒有在十傑公司或是其他公
      司上班,實際上也沒有領到十傑公司的薪資,都是我女兒
      張榕枝幫我處理的,我先生張來發也沒有在十傑公司上班
      等語(見原審卷三第39之2、39之4、39之5 頁);嗣於本
      院更一審證稱:我本人沒有在十傑公司上班,沒有領十傑
      公司的薪水,也沒有掛名在正大會計師事務所上班,我不
      知道我的健保掛在十傑公司,我的勞工保險、健保都是我
      女兒處理等語(見更一審卷第117頁正、反面)。
    (3)曾上真於原審證稱:我不知道十傑公司,我沒有在十傑公
      司上班,也沒有領過他們的薪水,所得稅都是我先生邱雲
      灶去申報,我都是在家幫我先生處理正大會計師事務所的
      查帳工作,我有拿身分證給我先生,讓他去幫我辦理核保
      等語(見原審卷三第3頁反面、第5頁);嗣於本院更一審
      證稱:我本人沒有在十傑公司上班,我之前有在幾家會計
      師事務所上班,因為我身體不好,我先生加入正大會計師
      事務所合夥人時就和事務所講好,讓我在家幫我先生處理
      事務所的工作,薪水則由我先生處理,我沒有注意我的健
      保是掛在十傑公司等語(見更一審卷第118頁正、反面)
      。
    (4)王重士於本院更二審證稱:88年間我沒有在十傑公司任職
      ,也未從十傑公司領取薪資,我的勞健保是我太太張榕枝
      處理,後來張榕枝叫我不要繼續把勞健保掛在十傑公司,
      要我自己找地方加保,我於88年2 月自十傑公司退保,我
      與張榕枝已經離婚很久,離婚後就未再聯繫等語(見更二
      審卷一第185-187頁)。
    (5)張榕枝於原審證稱:我的父母張來發、張劉慧碧之歷年所
      得稅申報均係我處理的,是我將張來發、張劉慧碧的身分
      證資料交給被告辦理勞健保,我領到十傑公司的扣繳憑單
      時,才知道張來發、張劉慧碧列為十傑公司之員工,張來
      發、張劉慧碧從頭到尾沒有從正大會計師事務所及十傑公
      司領過任何一筆薪資等語(見原審卷三第39之7至39之9頁
      )。
    (6)邱雲灶於原審證稱:我的妻子曾上真89年度以前之綜合所
      得稅,均是由我處理申報,我有申報曾上真於十傑公司的
      薪資所得,但實際上沒有拿到扣繳憑單上所載的薪水,我
      拿到十傑公司發出的扣繳憑單就去報稅,並沒有向國稅局
      提出異議,我知道實際上曾上真並沒有在十傑公司上班及
      領薪水等語(見原審卷三第9、12、13頁)。
    (7)勾稽上開證人張來發、張劉慧碧及曾上真之證述,核與張
      榕枝、邱雲灶所證相符,亦即張來發、張劉慧碧及曾上真
      均未在十傑公司任職及領取薪資;又王重士所證曾將勞健
      保事宜交由張榕枝處理,並未曾在十傑公司任職及領取薪
      資等節,核與張來發、張劉慧碧所述辦理勞健保之情形相
      同,衡以王重士與張榕枝業已離婚並無聯繫,尚無迴護張
      榕枝之必要;況張來發等人之證述亦不利於己,應無構陷
      被告之必要。且十傑公司有將張來發、張劉慧碧、曾上真
      及王重士等人納入勞健保辦理投保,亦有勞工保險被保險
      人投保資料表(見原審卷一第161至166頁)、中央健康保
      險局97年3 月20日函檢附之保險對象投保資料(見原審卷
      一第181至184頁),及勞工保險局104年3月31日函檢送之
      勞工保險被保險人投保資料表(見更二審卷一第152、153
      頁)等在卷可稽,可見張來發、張劉慧碧、曾上真、張榕
      枝、邱雲灶及王重士等人前述所稱與勞健保險有關等節,
      由此可得印證補強,其等證言應堪採信。又參諸十傑公司
      之主要營業項目,係購入大樓後出租予他人以賺取租金乙
      節,為證人林寬照、張榕枝於原審證述明確(見原審卷二
      第265頁正面、第272頁反面),且為被告所不爭執(見更
      二審卷二第101 頁正面),衡情十傑公司並無僱用張來發
      等人之需要;何況被告於偵查時亦自承:「十傑公司有董
      事長及董事處理,沒有另外請員工」等語明確(見95偵99
      34號卷一第180 頁)。足徵十傑公司於88、89年間,並未
      僱用及支付薪資予張來發等人甚明。
    (8)至於證人張榕枝於原審及本院更一審時雖另證稱:羅森、
      賴美麗夫妻跟我父親張來發、母親張劉慧碧很熟,有些事
      情也會叫我父母幫忙,後來他們說把我父母放到正大會計
      師事務所當員工,可是那個工作是非正式,我們也沒有計
      較薪水;每年簽證期的時候,我的父母親會去正大會計師
      事務所煮飯給員工吃,如果有活動還會去攝影;我剛當正
      大事務所合夥人時,地址的房子是十傑公司,正大向十傑
      公司租房子,搬入後我爸媽有來幫忙,羅森說我爸媽很會
      辦活動,就請我爸媽幫忙等語(見原審卷三第39之6 頁反
      面、39之7頁,更一審卷第143頁);證人張來發於原審及
      本院更一審時雖亦證稱:正大會計師事務所辦活動的時候
      ,包含十傑公司的活動,我都會拿攝影機去錄影,一年沒
      有去幾次,大概就是有員工旅遊會去錄影;羅森有叫我去
      幫忙錄影,錄影大概二、三個鐘頭左右,羅森女兒結婚也
      叫我去幫他錄影等語(見原審卷三第39頁反面至39之1 頁
      ,更一審卷第115 頁反面);證人張劉慧碧於原審及本院
      更一審時另證稱:我有去過十傑公司,有時候他們辦活動
      ,我會去幫忙,我先生去錄影,我去協助;張榕枝在正大
      會計師事務所上班期間,我有在他們加班的時候去事務所
      做一些東西給他們吃等語(見原審卷三第39之4 頁反面,
      更一審卷第117 頁)。然其等此部分所述,僅能證明張來
      發、張劉慧碧曾為正大會計師事務所或十傑公司偶而提供
      暫時性之勞務或協助而已,與具有持久性及經常性之僱用
      關係本質並不相同,且提供勞務之原因與實際受僱領取薪
      資更屬二事。何況,張榕枝、張來發、張劉慧碧對於張來
      發、張劉慧碧未曾自十傑公司領取任何薪資,僅係為參與
      勞保、健保而提供身分證件資料乙節,均已證述明確如上
      ;且其等為前開勞務行為之前,既未曾與十傑公司就工作
      性質、任職期間、薪資報酬等項有所協議,況其等所為上
      開事項亦非屬十傑公司之業務範圍,自無從認定其等已受
      僱於十傑公司。是張榕枝、張來發、張劉慧碧此部分之證
      述,不足以執為有利被告之認定。其次,邱雲灶於原審及
      本院更一審時雖另證稱:我太太曾上真是念會計,我當會
      計師,很多工作做不完,就會帶回去由曾上真幫忙打字、
      編底稿,我認為曾上真有幫忙,拿扣繳憑單是合理的,我
      認為十傑公司的扣繳憑單就是曾上真應該從正大會計師事
      務所領取的薪資;我進入正大以前是另一家會計師事務所
      的合夥人,我太太一直幫我做該事務所的事情,因為我太
      太身體不好,所以那時沒有每天到事務所上班,很多事情
      都是我把工作帶回去,她在家裡幫我做,我加入正大會計
      師事務所時,有跟林寬照講我太太的事情,他說可以比照
      之前的方式把工作帶回去給我太太做,我太太有收到十傑
      公司的薪資扣繳憑單,我有問過張榕枝這件事是怎麼回事
      ,張榕枝說她爸媽也有這個問題,因為印象中正大和十傑
      是一起的,她說她們內部會去討論如何處理等語(見更一
      審卷第140頁至第142頁)。然縱認曾上真幫忙邱雲灶打字
      、編底稿乙節屬實,其亦僅係幫助邱雲灶執行正大會計師
      事務所之業務,而與十傑公司無關,況曾上真僅係幫助邱
      雲灶工作,尚難認其與正大會計師事務所間存有僱傭關係
      ,其與十傑公司間更無僱傭關係存在之可能,是證人邱雲
      灶上開證言,亦無從執為有利被告之事證。
    3.張來發等人係為辦理勞健保而提供身分證件等情,已如上
      述。由此可知,十傑公司於88、89年度雖係依營利事業所
      得稅按擴大書面審核辦法核定(即依營業收入百分之十「
      純利率」核定全年所得額),固有台北國稅局信義分局99
      年11月17日財北國稅信義營所字第0990013356號函在卷可
      參(見上訴審卷四第91、92頁),但因該公司既然已將張
      來發等人納入勞健保,則在辦理營利事業所得稅結算申報
      時,形式上為符合該投保外觀,即應虛列張來發等人之薪
      資支出而為結算申報,以免遭查獲,是被告辯稱無虛列張
      來發等人薪資之必要云云,並無可採。此外,張榕枝於原
      審證稱:我將我父母的身分證資料交給被告辦理勞健保等
      語(見原審卷三第39之8 頁反面);邱雲灶於原審證稱:
      為投保,我將我太太的身分證交去等語(見原審卷三第11
      頁)。足認張榕枝、邱雲灶就本案犯行,分別與被告有犯
      意之聯絡及行為之分擔甚明,其等所涉犯行,並經本院以
      103 年度上更(二)字第51號判決論處罪刑確定在案(見更三
      審卷第196至208頁)。
  (三)綜上所述,被告身為十傑公司之負責人,明知該公司未僱用
    及支付薪資予張來發等人,卻指示不知情之人員製作不實之
    扣繳憑單,並連續在該公司88、89年度之營利事業所得稅結
    算申報書上蓋章,而持該等扣繳憑單憑以辦理營利事業所得
    稅結算申報,足生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之
    正確性等事實明確,其否認此部分犯罪之辯解,顯係卸責之
    詞,不足採信。本案事證已臻明瞭,被告此部分之犯行堪以
    認定。
二、新舊法之比較適用:
    被告為本案犯行後,刑法及刑法施行法部分條文業於94年2
    月2日修正公布,自95年7月1日施行。修正後刑法第2條第1
    項之規定,係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之
    準據法,本身尚無比較新舊法之問題,應一律適用裁判時之
    現行刑法第2 條規定以決定適用之刑罰法律。又本次刑法修
    正之比較新舊法,應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合
    犯、牽連犯、連續犯、結合犯,以及累犯加重、自首減輕暨
    其他法定加減原因(如身分加減)與加減例等一切情形,綜
    合全部罪刑之結果,而為整體之比較適用,如無有利或不利
    之情形,則依刑法第2條第1項前段規定適用行為時之法律。
    經查:
  (一)關於罰金刑:刑法分則編各罪所定罰金刑之貨幣單位原為銀
    元,修正前刑法第33條第5款規定:「罰金:1元(銀元)以
    上」,而依罰金罰鍰提高標準條例規定,就72年6 月26日前
    修正之刑法部分條文罰金數額提高2 至10倍,其後修正者則
    不提高倍數,並依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例規
    定,以銀元1元折算新臺幣3元。修正後規定:「罰金:新臺
    幣1千元以上,以百元計算之」,刑法第33條第5款所定罰金
    貨幣單位經修正為新臺後,刑法分則各罪所定罰金刑之貨幣
    單位亦應配合修正為新臺幣,為使刑法分則編各罪所定罰金
    之最高數額與刑法修正後趨於一致,乃增訂刑法施行法第1
    條之1(亦自95年7月1日起施行):「中華民國94年1 月7日
    刑法修正施行後,刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣
    。94年1月7日刑法修正時,刑法分則編未修正之條文定有罰
    金者,自94年1月7日刑法修正施行後,就其所定數額提高為
    30倍。但72年6月26日至94年1 月7日新增或修正之條文,就
    其所定數額提高為3 倍。」從而,罰金刑之最高數額,於上
    開規定修正後並無不同,惟修正後所定罰金刑最低數額,較
    之修正前提高,自以修正前刑法第33條第5 款規定有利於被
    告。
  (二)修正後刑法第28條規定:「二人以上共同實行犯罪之行為,
    皆為正犯」,而修正前則規定:「二人以上共同實施犯罪之
    行為,皆為正犯」。依上開條文之修正說明,係基於近代刑
    法之個人責任原則及法治國人權保障之思想,修正後本條規
    定,將共同正犯之參與類型,確定在「實行」概念下之共同
    參與行為,始成立共同正犯,否認所謂「陰謀共同正犯」及
    「預備共同正犯」,惟仍無礙於「共謀共同正犯」仍應受處
    罰之立場。依被告本案係直接從事構成要件犯罪事實之情形
    以觀,適用新舊刑法之結果並無二致,對被告而言,並無有
    利或不利之情形。
  (三)修正前刑法第56條原規定:「連續數行為而犯同一罪名者,
    以一罪論。但得加重其刑至二分之一」,修正後已刪除連續
    犯之規定,則被告多次犯罪行為,在修法後不再僅論以一罪
    ,而應就各次行為分別論罪科刑,再依數罪併罰之規定分論
    併罰。比較結果,以修正前之連續犯規定,較有利於被告。
  (四)綜上,經綜合觀察全部罪刑比較之結果,依現行刑法第2 條
    第1 項前段規定,應擇整體適用較有利之修正前刑法第33條
    第5款、第28條及第56條等規定處斷。惟上開刑法施行法第1
    條之1 之立法目的,係為解決罰金新舊法比較適用所衍生之
    問題而增訂(立法理由參照),則依目的解釋,刑法施行法
    第1條之1 係修正後刑法第2條之特別規定,自應優先適用。
    因此,就被告所犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載
    不實文書罪,有關法定刑中之罰金刑,逕行適用刑法施行法
    第1條之1規定即可,而毋庸比較刑法施行法第1條之1與罰金
    罰鍰提高標準條例第1 條之規定,究竟何者有利於被告之問
    題。
  (五)至於刑法第41條之易刑處分規定,雖不在上開罪刑綜合比較
    之列,惟95年7月1日修正施行前,該條第1項前段規定:「
    犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪,而受6個月以
    下有期徒刑或拘役之宣告,因身體、教育、職業、家庭之關
    係或其他正當事由,執行顯有困難者,得以1元以上3元以下
    折算一日,易科罰金」,而被告行為時之易科罰金折算標準
    ,依罰金罰鍰提高標準條例第2 條前段規定(該條業經總統
    於95年5月17日公布刪除,並自95年7月1 日失效),係就其
    原定數額提高為1百倍折算1日,即應以銀元1百元至3百元折
    算1日,經折算為新臺幣後,係以新臺幣3百元至9 百元折算
    為1日。然修正後刑法第41條第1項前段則規定:「犯最重本
    刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪,而受6個月以下有期徒
    刑或拘役之宣告者,得以新臺幣1千元、2千元或3千元折算1
    日,易科罰金」。比較修正前後之易科罰金折算標準,以修
    正前刑法第41條第1 項前段規定較有利於被告,依現行刑法
    第2條第1 項前段規定,自應適用修正前刑法第41條第1項前
    段為易科罰金折算標準之依據。
三、論罪及科刑:
  (一)薪資扣繳憑單旨在使稅捐稽徵機關蒐集、掌握課稅資料,以
    利稅捐稽徵,及證明年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得
    稅之金額,為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據,並
    有使薪資受領人了解其所得資料而具有證明資力之用,故屬
    附隨於僱主業務上所製作之文書;惟非屬造具記帳憑證所根
    據之憑證,亦非證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根
    據之憑證,而不屬於商業會計法第15條所指之商業會計憑證
    。因此,如有登載不實,自屬業務上文書之登載不實。核被
    告所為,係犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實
    文書罪。其為業務上登載不實文書後復持以行使,該等業務
    上登載不實之低度行為,為行使之高度行為所吸收,不另論
    罪。又其先後於88、89年度,二次行使業務上登載不實之行
    為,其方法相同,且觸犯構成要件相同之罪名,顯係基於概
    括犯意為之,屬連續犯,應依修正前刑法第56條規定論以一
    罪,並加重其刑。
  (二)被告委由不知情之正大會計師事務所成年員工製作上開扣繳
    憑單,為間接正犯。其與張榕枝、邱雲灶各就上開犯行間,
    有犯意之聯絡及行為之分擔,皆為共同正犯。
  (三)刑事妥速審判法第7 條規定:「自第一審繫屬日起已逾八年
    未能判決確定之案件,除依法應諭知無罪判決者外,法院依
    職權或被告之聲請,審酌下列事項,認侵害被告受迅速審判
    之權利,且情節重大,有予適當救濟之必要者,應減輕其刑
    :一訴訟程序之延滯,是否係因被告之事由。二案件在法律
    及事實上之複雜程度與訴訟程序延滯之衡平關係。三其他與
    迅速審判有關之事項」。查,本案於第一審繫屬日期為96年
    12月12日,此有臺灣臺北地方檢察署96年12月12日北檢盛崑
    95偵9934字第11966 號函上原審法院收文戳章日期可憑(見
    原審卷一第1 頁),則本案自第一審繫屬日起迄今,顯然已
    逾8 年均未能判決確定。又被告自第一審繫屬以來至今,均
    遵期到場並無延宕訴訟程序之情事,有原審及本院歷審卷宗
    可參,顯見本案訴訟程序之延滯,並無可歸責於被告之事由
    。因本案原起訴多數被告及數犯罪事實,在法院歷審審理期
    間,除向數機關函調諸多相關資料比對勾稽外,並於審理時
    傳喚多名證人進行詰問調查,以致費事耗時;雖被告以外之
    其他同案被告已經無罪或免訴確定,然因被告牽涉之嫌疑事
    實及法律問題最多,以致較為複雜。經權衡案件複雜程度與
    訴訟程序延滯之關係,法院審理至今歷時約12年,尚未能判
    決確定,仍屬過久,已侵害被告受迅速審判之權利,情節重
    大,有予以適當救濟之必要,爰依刑事妥速審判法第7 條之
    規定減輕其刑,並依法先加後減之。
  (四)審酌被告前無犯罪前科,有其前案紀錄表在卷可稽,素行良
    好;其於案發時除任職於正大聯合會計師事務所外,並擔任
    十傑公司之負責人,對於一般稅法知識及扣繳憑單應核實開
    立等事項,自係熟稔,竟在明知十傑公司未僱用或支付薪資
    予張來發等人下,仍在業務上附隨製作之扣繳憑單為不實事
    項之登載,並持上開不實文書,辦理十傑公司之營利事業所
    得稅結算申報,影響稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確
    性,所為自有可議;兼衡其為高職畢業之智識程度、現已退
    休之生活狀況,及其犯罪之動機、目的、手段以及所生危害
    等一切情狀,乃量處如主文第二項所示之刑,並依上開修正
    前刑法第41條第1項前段規定,諭知易科罰金之折算標準。
  (五)被告本案之犯罪時間,在96年4 月24日以前,且查無不得減
    刑之情形,應依中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項
    第3款、第9條等規定減其宣告刑二分之一,並諭知易科罰金
    折算標準。
參、不另為無罪諭知部分:
一、公訴意旨另以:
  (一)被告上開虛偽申報張來發、張劉慧碧、曾上真於88年度,向
    十傑公司各支領薪資10萬5 百元、10萬5百元、19萬8千元,
    及虛偽申報89年度曾上真向十傑公司支領薪資19萬8千元之
    行為,使十傑公司人事成本增加,營利所得減少,合計約逃
    漏營利事業所得稅14萬9250元。因認被告此部分另涉犯稅捐
    稽徵法第47條、第41條之公司負責人為納稅義務人,以不正
    當方法逃漏稅捐罪嫌(起訴書漏載稅捐稽徵法第47條)。
  (二)被告於85年至94年間,以短報十傑公司之租金收入與虛增管
    理費用之方法,使十傑公司營利收入大幅減少,以此詐術逃
    漏十傑公司應納自85年起至94年止之營利事業所得稅逾1千3
    百萬元,足以生損害於稅捐機關核課稅捐之正確性。因認被
    告此部分亦涉犯稅捐稽徵法第47條、第41條之公司負責人為
    納稅義務人,以不正當方法逃漏稅捐罪嫌(起訴書漏載稅捐
    稽徵法第47條)、刑法第216條、第215條之行使業務登載不
    實文書罪嫌。
二、檢察官認被告涉犯上開罪嫌,無非以被告及共同被告羅森、
    羅曼菱、羅裕民、羅裕傑之供述,及證人即十傑公司股東林
    寬照、張榕枝於偵查時之指證,暨十傑公司向臺北國稅局申
    報85至94年度營利事業所得稅時所檢附之損益表及資產負債
    表、張榕枝製作之「十傑公司88年度自結暫估損益表」、被
    告所書88、89年度手記帳(即「88年支票日記簿」、「89年
    支票登記簿」)、張榕枝製作之「83至89年度十傑公司損益
    表(即估計應有損益表)」、十傑公司89、90年度比較財務
    報表(含資產負債表、損益表、現金流量表、財產目錄、90
    年度盈虧撥補表)、信義稽徵所函覆之十傑公司85至94年之
    損益表、營利事業所得稅結算申報書、86至94年度之資產負
    債表、88至94年度之綜合所得稅BAN給付清單、彰化商業
    銀行總行及永春分行回函及附件、彰化銀行總部分行存摺存
    款帳戶交易明細查詢、十傑公司設於臺灣銀行之存款帳戶交
    易明細(即臺灣銀行光碟櫃歷史明細查詢系統表)等,為其
    主要論據(見原審卷二第116至124頁補充證據清單)。被告
    則堅決否認有此部分犯行,辯稱:十傑公司並無逃漏營利事
    業所得稅,亦無短報收入、虛增管理費之情事,十傑公司為
    購買不動產,確有向股東借款之事實等語。
三、經查:
  (一)關於上開公訴意旨(一)部分:
    按稅捐稽徵法之逃漏稅捐罪,係結果犯,並無處罰未遂之規
    定,即須以發生逃漏稅捐之結果為成立要件。查,十傑公司
    於88、89年度申報營利事業所得稅結算時,分別虧損6萬7,9
    52元及8萬1,433元,惟十傑公司於88、89年度均依營利事業
    所得稅採擴大書面審核辦法核定(即依營業收入百分之十「
    純利率」核定全年所得額),而分別依法自行調整純利率為
    百分之十,即課稅所得額分別為84萬5,031元及80萬4,292元
    等節,有臺北國稅局96年12月18日財北國稅審三字第096024
    7000號函附之十傑公司88、89年度營利事業所得稅結算申報
    核定通知書在卷可稽(見原審卷一第32、33頁)。是該公司
    固於88年度虛報支出張來發、張劉慧碧、曾上真及王重士之
    薪資共計41萬5千5百元,及於89年度虛報支出曾上真之薪資
    19萬8 千元,惟因該公司88、89年度申報純益率達到書面審
    核標準,上開虛報薪資支出之金額小於該公司帳載所得額,
    與擴大書面審核純益率自行調整所得額之差額,核無漏報所
    得額之事實,有臺北國稅局信義分局99年11月17日財北國稅
    信義營所字第0990013356號函在卷可憑(見上訴審卷四第91
    頁),可見被告前開行為並未造成十傑公司逃漏稅捐之結果
    ,自不構成稅捐稽徵法第47條、第41條第1 款之公司負責人
    以不正當方法逃漏稅捐罪。
  (二)關於上開公訴意旨(二)部分:
    1.證人林寬照於原審時固證稱:十傑公司主要的收入有4 個
      來源,一是三連大樓的出租收入,約300 坪,出租給正大
      會計師事務所臺北總所。二是臺中博館路的大樓,出租給
      正大會計師事務所臺中分所,約200 坪。三是高雄大樓出
      租給外商公司。四是汐止新臺五路的大樓,出租給國內廠
      商,還有其他停車場的租金收入。除了上開主要收入外,
      十傑公司其他收入來源很少,如利息收入。三連大樓及臺
      中博館路買了以後就是租給正大會計師事務所。十傑公司
      的支出費用初期有利息、營業稅支出,還有一些買房子的
      稅金支出。因為十傑公司91年股東會時,提出89、90年的
      比較財務報表,我看到後大吃一驚,因為89、90年的資產
      負債表、損益表、股東權益變動表、資金流量表不正確,
      所以我認為被告涉嫌在85年到94年間以短報十傑公司租金
      收入,以及虛增管理費方式虛減十傑公司所得。第一個疑
      問:十傑公司的股東沒有借款給十傑公司,但卻在89年度
      列了6,354萬4,724元的股東借款,90年列了5,830 萬元的
      股東借款,而且現金流量表標示90年度股東往來減少518
      萬元,就是說90年的時候公司把錢還給股東518 萬元,但
      這部分也沒有任何證據證明是哪些股東拿了這518 萬元。
      第二個疑問:90年度與89年度累積盈虧分別只有160 萬元
      及1 百萬元,這個公司都是靠出租房屋收入,沒有其他成
      本支出,不可能只有這一點的盈餘,我估計十傑公司每年
      應該有4、5百萬元的盈餘,到了89年、90年應該有6 千萬
      元,不可能只有1 百多萬元。第三個疑問:損益表上收入
      低列,因為我每個月交9千元停車費租金,1年就10萬多元
      ,問題是他的收入每一年度只有約8 百萬元,是明顯低列
      ,他也沒有列入伊的停車費,88年度的損益表營業收入是
      841萬1,460元,為何到89年、90年會變少,我認為這是虛
      減。第四個疑問:他的費用很少,但是為何每年都報了7
      百多萬元的推銷及管理費用,我覺得這不合理,是虛列不
      實的費用。雖然我提出只有上開89、90年度之資產負債表
      、損益表、股東權益變動表、現金流量表,但85年到89年
      是一個階段,都是虛列營業費用,在90年到94年是透過租
      金收入遞減的方式處理,在資產沒有變動的情況下租金減
      少來隱匿收入云云(見原審卷二第263至270頁反面)。然
      細繹其上開證述內容,無非均係依據其個人對十傑公司每
      年應有收支金額之推測,而提出對該公司89、90年度比較
      財務報表真實性之質疑而已。況林寬照於原審亦證稱:十
      傑公司實際上我自己出資多少我不清楚,我只是依據登記
      資料判斷我的股分應該是15分之3,公司增資為1 千2百萬
      元時,登記股東姓名與出資額是否相符我也不清楚,被告
      是否實際有出資我也不知道,我有收到被告給的支票,但
      我不知道是不是十傑公司的盈餘分配,我沒有看過十傑公
      司歷年的財務報表,至91年下半年時才看過89、90年度的
      財務報表,我不知道十傑公司的內帳是何人製作,我不清
      楚十傑公司兩次增資時自己有無繳交增資款,我知道十傑
      公司購買三連大樓是向彰化銀行貸款買的,其他大樓我就
      不清楚等語(見原審卷二第264至268頁),可見其對有無
      出資十傑公司、投資金額若干、所領取之支票是否為十傑
      公司盈餘,及該公司購買不動產之資金來源與公司財務報
      表之編制過程等節均完全不知情,顯然未實際參與十傑公
      司之經營,則其對十傑公司之營收、支出數額應為若干之
      證言,當係出於個人推論臆測之詞,自無從遽認十傑公司
      於製作財務報表或申報營利事業所得稅時,有短報收入、
      虛增費用之情形。
    2.證人張榕枝於原審固證稱:十傑公司收入主要均為租金收
      入,還有利息和停車場收入。因為林寬照和羅森87年後處
      得不愉快,所以就說車子停車場要付租金給十傑公司,1
      個月9 千元,我們大約一年付一次,但這個租金收入沒有
      列報在十傑公司,後來在91年8 月的股東會上拿出來通過
      的89、90年度損益表上,且被告記載的臺灣銀行松山分行
      支票日記簿上面的租金收入加起來,也超過損益表上所列
      報營業收入797萬800元。又十傑公司的收入支出都從銀行
      帳戶,賴美麗也會記載支票日記簿,根據支票支出頂多只
      有1、2百萬元,該公司費用就是房屋稅、地價稅、保險、
      利息支出,也沒有其他營業,不會有這麼多費用。而資產
      負債表中的其他流動負債,89年底是8 千多萬元,佔了十
      傑總額的百分之七十四,據林寬照說這個東西是股東往來
      ,據我核對賴美麗的支票日記簿,以及我過去幾年來對十
      傑公司的瞭解,從來沒有股東拿錢借給十傑公司,所以不
      會出現向他人借6 千多萬元的負債,我在82年以前的收支
      日報表、83年後銀行往來紀錄及賴美麗88、89年度記載的
      支票日記簿,都沒有看到有股東借錢給十傑公司,我在十
      傑公司擔任股東期間,也沒有聽說任何股東與十傑公司有
      資金的往來云云(見原審卷二第275 頁正、反面)。然查
      ,張榕枝於原審亦證稱:83年以前十傑公司的收支都交由
      正大會計師事務所員工處理,有編制收支日報表交由我覆
      核,所以十傑公司83年以前的收支我都很清楚,但83年以
      後變成賴美麗一個人做,之後就沒有收支日報表,只有支
      票日記簿,我也沒有看,收支情形我就不知道。十傑公司
      資本額的來源我不知道,我猜想是以正大會計師事務所之
      盈餘拿去成立十傑公司,我沒有分配過十傑公司的盈餘,
      87至89年有收到被告交給我的支票,但不知道是盈餘還是
      資金退回,我沒有問被告等語(見原審卷二第273至274頁
      反面),顯見張榕枝對於十傑公司資本額之來源、有無盈
      餘分配、所領取之支票是否為十傑公司盈餘等情均不知悉
      ,僅自行「猜想」十傑公司之資本額,是由正大會計師事
      務所之盈餘支出,且其僅曾覆核十傑公司收支報表至83年
      ,對於十傑公司從84年(含)以後之收支情形即不瞭解,
      細繹其上開有關十傑公司損益表、資產負債表上所記載之
      營業收入、費用支出、股東往來借款金額不實之證述,無
      非係以「88年支票日記簿」、「89年支票登記簿」上,被
      告記載十傑公司設於臺灣銀行松山分行之支票帳戶交易往
      來紀錄為依據所做之推論,尚難據以證明十傑公司於85年
      至94年間,有以短報收入與虛增管理費用之方法,詐術逃
      漏營利事業所得稅之情事。此從台北市國稅局函覆台灣台
      北地方檢察署所詢事項時,指出:關於質疑十傑公司90至
      94年度租金收入短少及利息支出虛增等節,因僅有推測之
      陳述而無具體事證,本局尚難判斷該公司有無逃漏稅情事
      等語,有該局96年12月18日財北國稅審三字第0000000000
      函在卷(見原審卷一第23頁),可得印證。
    3.被告於「88年支票日記簿」、「89年支票登記簿」上記載
      十傑公司支票帳戶往來之紀錄,核與十傑公司向臺灣銀行
      松山分行申請開立帳號000000000000號支票存款帳戶內款
      項進出相符乙節,固有臺灣銀行松山分行95年3月3日松山
      密字第09500008741 號函所檢附各類存款一覽表、臺灣銀
      行光碟櫃歷史明細查詢系統表、「88年支票日記簿」及「
      89年支票登記簿」在卷可憑(見保全字第102 號卷第56至
      129頁、95偵9934號卷二第7至209頁);被告於原審雖亦
      供稱:該支票日記簿上記載的支票帳戶,是設於臺灣銀行
      之十傑公司帳戶,這個帳戶支票是由我保管等語(見原審
      卷三第126 頁正、反面),然此均僅能證明十傑公司設於
      臺灣銀行松山分行之帳戶於88、89年間交易往來之情形,
      而無從證明該公司其他年度實際收支之狀況。且被告於原
      審供稱:十傑公司的支出費用不一定用支票,實際要看帳
      本紀錄,這個支票日記簿寫是給自己看的,是怕存款不足
      ,影響債信,不單單是十傑公司的帳目,只要是有經過臺
      灣銀行這個支票帳戶的錢,我都會記進去,也就是由十傑
      公司帳戶提示兌領的錢和十傑公司帳戶開立的支票,都會
      登載在這個日記簿上,除了十傑公司的款項外,還有一些
      股東私人的錢,及董事、監察人另外對外投資的,譬如說
      大明公司進來的錢,還有代收正大會計師事務所林寬照等
      三人捐出停車位的錢,這是正大會計師事務所的錢,雖然
      和十傑公司沒有關係,但也都會列在該支票日記簿內等語
      (見原審卷三第126至128頁正、反面),則上開支票日記
      簿上所登載及臺灣銀行松山分行帳戶內之交易往來紀錄,
      是否每一筆均屬十傑公司之收入或支出,即非無疑。再觀
      諸信義稽徵所95年11月15日財北國稅信義營所字第095001
      2840號函所附十傑公司85至94年度之損益表(見95偵9934
      號卷三第5 、13至30頁),十傑公司申報之營業支出有薪
      資支出、文具用品、旅費、修繕費、水電瓦斯費、保險費
      、交際費、稅捐、折舊、伙食費、其他費用等項目,依上
      開支出之性質,衡情不可能均係以開立支票方式支付。因
      此,自尚難僅憑前開「88年支票日記簿」及「89年支票登
      記簿」上之進出金額記載,與十傑公司上開臺灣銀行松山
      分行支票存款帳戶內款項進出相符,遽認被告就十傑公司
      85年度至94年度之收入及費用支出,有何短報或與虛增之
      處。
    4.至於張榕枝製作之「十傑公司88年度自結暫估損益表」、
      「83至89年度十傑公司損益表(即估計應有損益表)」(
      見95偵9934號卷二第6頁、95偵9934號告訴人整理資料卷
      第31、51、169、183、198、211、221 頁),均係張榕枝
      依據上開支票日記簿之記載及十傑公司設於臺灣銀行股松
      山分行帳戶之往來紀錄為基礎,自行計算所得之結果,而
      上開支票日記簿之記載及十傑公司設於臺灣銀行松山分行
      帳戶之往來紀錄,並不足以證明即為十傑公司各該年度實
      際收入、支出之全部數額,已如前述,則張榕枝以上開紀
      錄為基礎所製作之「十傑公司88年度自結暫估損益表」、
      「83至89年度十傑公司損益表(即估計應有損益表)」,
      均僅屬推測估算性質,其正確性即非無疑。況林寬照於原
      審證稱:除了營利事業所得稅結算申報表、資產負債表、
      損益表、股東權益變動表、現金流量表及被告賴美麗的支
      票日記簿外,我沒有接觸上開報表之原始憑證等語(見原
      審卷二第270頁反面、第271頁);張榕枝於原審亦證稱:
      我沒有就十傑公司90年及89年12月31日損益表上營業收入
      記載減少、費用記載較高的疑點向被告詢問過,我與林寬
      照主張被告涉嫌從85年到94年間虛增十傑公司支出與虛減
      十傑公司收入之行為所憑藉之證據,已經全部交與檢察官
      等語(見原審卷二第275頁反面、第278之1 頁反面),顯
      見林寬照、張榕枝既未曾接觸任何十傑公司自85年起至94
      年止之原始憑證、記帳憑證,以資確認十傑公司於此段期
      間,有何具體項目虛增費用支出或短報收入,亦非以原始
      憑證、記帳憑證為基礎,計算十傑公司於此段期間之損益
      表、資產負債表、現金流量表、股東權益變動表有何不實
      之情形,自不得僅以張榕枝製作之上開「十傑公司88年度
      自結暫估損益表」、「83至89年度十傑公司損益表(即估
      計應有損益表)」,遽認十傑公司85至94年度申報營利事
      業所得稅時,有何短報收入、虛增管理費用之情事。
    5.十傑公司之主要營業項目,係購入大樓後出租予他人以賺
      取租金乙節,業據林寬照、張榕枝於原審時證述明確,且
      為被告所坦認,已如前述。而十傑公司分別於75、76、77
      、85年間,陸續購買位於臺北市、臺中市、高雄市、新北
      市汐止區等處之四棟房地,合計購入總價約1 億零16萬元
      ,貸款金額合計為6千7百萬元,有房屋及土地買賣契約書
      、房地預定買賣合約書、預定建物買賣合約書、預定土地
      買賣合約書、不動產買賣契約書等在卷可稽(見原審卷四
      第62至83、85至97、117至127、128至135、149至152頁)
      ,是該公司購入上開不動產時所須自備款金額即逾3千3百
      萬元,尚不包含購入上開不動產時所需支付之相關費用。
      然該公司於73年間設立登記時,登記股東人數為羅森、林
      寬照、張榕枝等三人,公司資本額僅1百萬元,至76年2月
      6 日(臺北市政府建設局核准變更登記日期)辦理增資變
      更登記,登記股東人數增加被告、羅裕民、羅裕傑(以上
      二人為被告及羅森之子)等三人,資本額增加為1千2百萬
      元,增資金額係由股東往來借款抵繳,而該公司於75年12
      月30日前,已有股東往來借款1,560萬元,銀行借款2千萬
      元,至77年9月1日再次辦理增資變更登記,股東人數再增
      加一人即羅曼菱(被告、羅森之女),公司資本額增加為
      1千5百萬元,而該公司至77年8 月15日前之股東往來借款
      金額增至2,312萬元,銀行借款金額則減為1,598萬8,013
      元,其後公司資本額及股東人數未再變動等事實,有十傑
      公司登記案全卷暨卷內會計師查核報告書、試算表、資產
      負債表在卷可稽(見卷外放十傑公司登記案卷),足見十
      傑公司之資本額,不足以支應購入上開不動產所需支付之
      自備款及相關費用,則該公司有向股東借款以支付購買不
      動產所需款項及相關費用乙情,至為明確。又十傑公司登
      記股東除林寬照、張榕枝外,其餘均為被告家族成員,林
      寬照、張榕枝二人就其自身有無實際出資繳交十傑公司股
      款均不知悉乙節,復經其等於原審證述綦詳,業如前述;
      且林寬照、張榕枝於原審亦均證稱未曾借錢給十傑公司等
      語(見原審卷二第268頁、275頁反面),足認上開股東往
      來借款之來源應為其他股東即被告家族成員,是被告於原
      審辯稱:這個錢都是我與羅森、羅振峰3 個人分頭去借的
      ,我們取得這些憑證後,交到十傑公司,以股東往來列帳
      等語(見原審卷三第124 頁),對照十傑公司86年至94年
      度之資產負債表所載(見95偵9934號卷三第15至31頁),
      係呈現股東往來借款金額與銀行貸款金額之反比消長關係
      ,可徵被告所辯尚非無稽。再參諸十傑公司因納莉颱風致
      83年度至89年度帳簿憑證損毀,向信義稽徵所申請報備,
      並經准予備查等情,有信義稽徵所91年1 月30日財北國稅
      信義審字第91060546號函可稽(見聲搜卷第23頁)。此外
      ,檢察官並未舉證證明十傑公司並未向股東借款,或財務
      報表所載「股東往來」內容為虛偽,自無從認定十傑公司
      申報資料有何不實之處。
    6.至於檢察官所舉信義稽徵所函覆之十傑公司85至94年之損
      益表、營利事業所得稅結算申報書、86至94年度之資產負
      債表、88至94年度之綜合所得稅BAN給付清單、彰化商
      業銀行總行及永春分行回函及附件、彰化銀行總部分行存
      摺存款帳戶交易明細查詢、十傑公司設於臺灣銀行之存款
      帳戶交易明細(即臺灣銀行光碟櫃歷史明細查詢系統表)
      等資料,均不足以證明十傑公司於申報85至94年度之營利
      事業所得稅時,有何短報收入、虛增費用支出之情事。檢
      察官所舉上開證據與所指出之證明方法,尚不能使本院就
      此等部分對被告形成有罪之確信。
    7.檢察官上訴意旨略以:觀諸林寬照、張榕枝之證述,可見
      十傑公司主要收入為不動產租賃,營業支出僅有償還銀行
      本息、房屋稅、地價稅及營業稅等費用支出,是十傑公司
      每年應有高額盈餘,此有被告每年開立記名為羅森、林寬
      照、張榕枝之支票供三人提示兌現等事證可佐。且十傑公
      司租金收入足以支付銀行貸款本息,並無向股東借款之事
      實。又依被告、羅森在偵查時之供述,足見十傑公司之經
      營模式是買不動產出租,租金為主要收入來源,購屋資金
      來源都是向銀行貸款,租金收入都拿來還銀行貸款,其等
      於偵查中未曾提及有借款給十傑公司之「股東往來」情事
      ,況其等對於股東往來借款之金額、方式、時地等重要事
      項未能舉證以實其說云云。惟查,被告於原審堅決否認其
      交付予林寬照、張榕枝之支票,係十傑公司之盈餘(見原
      審卷三第125 頁);且證人林寬照、張榕枝亦均不知被告
      交付之支票是否為十傑公司所分配之盈餘乙節,亦經其等
      於原審證述明確,業如前述,是無從以其等取得被告所交
      付之支票,逕認十傑公司每年均有高額盈餘。其次,十傑
      公司於購入上開不動產後,雖有陸續出租營利之事實,但
      租金收入如何運用,是優先清償股東往來借款或銀行貸款
      ,或使用於其他用途,取決於公司經營者之決策,該決策
      有無不當或違法,要屬另一問題,自非得以十傑公司每年
      有租金足以清償銀行貸款,即認上開股東往來借款為虛偽
      。而被告、羅森雖於偵查時未曾供述有關借款予十傑公司
      之股東往來情事,然細繹其等於偵查時對於檢察事務官詢
      問所為之回答,係就檢察事務官詢問有關十傑公司營業內
      容、主要收入來源、盈餘分配政策等事項為供述(見95偵
      9934號卷一第181頁、卷四第226頁),檢察事務官並未詢
      問有關十傑公司購買不動產之「資金」來源,故其等於偵
      查時未敘及股東往來借款乙事,並非無由。再者,十傑公
      司之資本額顯然不足以購入上開不動產,而有向股東借款
      以支付購買不動產費用之必要,已如前述,且股東往來借
      款之金額於十傑公司歷年資產負債表中均有記載,而檢察
      官並未舉證證明十傑公司並未向股東借款,或帳載「股東
      往來」項目為虛偽等情,亦如前述,則基於罪證有疑、利
      於被告之證據法則,就此部分自應為有利被告之認定。檢
      察官上訴意旨謂被告未能舉出股東往來借款之證據以實其
      說,而認其有短報收入、虛增費用以逃漏稅捐之情事云云
      ,即無可採。
  (三)據上所述,上揭公訴意旨(一)、(二)所指被告逃漏稅捐、行使業
    務登載不實文書等犯行部分,因缺乏積極證據證明,本應為
    無罪之諭知,惟公訴意旨認此等部分與上開有罪部分,有牽
    連犯、連續犯之裁判上一罪關係,爰不另為無罪之諭知。
肆、撤銷改判之理由:
    被告上訴否認有前揭「犯罪事實」欄所載之犯行,以及檢察
    官就上開經原判決不另為無罪諭知部分提出上訴,經核均無
    理由。惟原判決仍有下列可議之處:
  (一)裁判上或實質上一罪,基於審判不可分原則,其一部犯罪事
    實若經起訴,依刑事訴訟法第267 條規定,其效力及於全部
    ,受訴法院對於未經起訴之他部分,應一併審判。被告如犯
    罪事實欄所示業務上登載王重士之88年不實薪資扣繳憑單後
    ,持向信義稽徵所行使行為部分,雖未經檢察官起訴,惟此
    部分與檢察官起訴部分,有裁判上一罪之連續犯關係,法院
    自應一併審究,原審就此部分未予審判,有已受請求之事項
    未予判決之違誤。
  (二)依被告行為時即91年1 月30日修正公布前之所得稅法第71條
    前段規定,納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止,填具
    結算申報書,向該管稽徵機關,申報其上一年度內構成綜合
    所得總額或營利事業收入總額之項目及數額,以及有關減免
    、扣除之事實,並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未
    抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額,計算其應納之結算稅額,於
    申報前自行繳納。是被告向信義稽徵所辦理十傑公司88年度
    、89年度營利事業所得稅結算申報之時間,應分別為89年、
    90年之2月20日起至同年3月31日止期間,原判決誤載為89年
    、90年之5月1日起至同年月31日止期間,即有未洽。
  (三)修正前刑法第56條規定之連續犯,係指客觀上具備連續數行
    為而犯同一之罪名,且在主觀上具備概括之犯意,所謂概括
    犯意,乃指主觀上其多次犯罪行為,自始均在一個預定犯罪
    計畫以內逐次進行而言。原判決於事實欄內認被告係出於概
    括犯意之連續犯(見原判決第2、3頁),卻於論罪理由內謂
    :被告於88年度接續在三張各類所得扣繳暨免扣繳憑單上登
    載不實,時間緊接、行為無從分割,屬接續犯而各應包括論
    以一罪等語(見原判決第24頁第4至9行),有事實與理由不
    相一致之矛盾。
  (四)被告於辦理十傑公司之88、89年度營利事業所得稅結算申報
    時,雖在各該年度之營利事業所得稅結算申報書上,分別記
    載薪資支出41萬5千5 百元及19萬8千元而有不實,固有信義
    稽徵所95年11月15日財北國稅信義營所字第0950012840號函
    檢附上開年度之營利事業所得稅結算申報書等在卷可參(見
    95偵9934號卷三第5 、18、20頁),惟所得稅之結算申報係
    屬公法上之義務,並非執行業務,亦即營利事業所得稅結算
    申報書非屬業務上之文書,其持以申報所得稅,尚不該當於
    行使業務上登載不實文書罪。又上開之營利事業所得稅結算
    申報書,係公司為稅務申報案件所出具之書表,尚非商業會
    計法所規定之財務報表,此有經濟部105年2月1 日經商字第
    00000000000號、107年1月3日商字第1060010510號函可稽(
    見更二審卷二第81頁、更三審卷第224 頁),按此,被告此
    部分所為縱有不實,仍與商業會計法第71條第5 款所處罰之
    使財務報表發生不實結果罪無涉。再者,被告在上開年度申
    報營利事業所得稅時,雖併同提出卷附之資產負債表憑辦(
    見95偵9934號卷三第19、21頁),而該資產負債表固屬商業
    會計法第28條第1項第1款所稱之財務報表,然觀諸上開資產
    負債表內所列舉之項目,並無有關十傑公司該等年度不實薪
    資支出之記載,亦即該等資產負債表所載結果尚無不實,則
    就此部分,自亦難對被告遽以商業會計法第71條第5 款之罪
    相繩。原審疏未詳查,遽認被告此等部分成立修正前商業會
    計法第71條第5 款之使財務報表發生不實之結果罪及刑法第
    216、215條之行使業務上登載不實文書罪,即有違誤。
  (五)刑事妥速審判法第7條已於99年9月1日施行,嗣於103年6月4
    日經修正公布,被告上開犯行應適用修正後刑事妥速審判法
    第7 條規定減輕其刑,業如前述,原審未及審酌,尚有未合
    。
伍、綜上所述,檢察官上訴意旨就上開不另為無罪諭知部分,猶
    謂被告有公訴意旨所指逃漏稅捐、行使業務登載不實文書犯
    行,以及被告就原審關於其有罪部分,執前詞否認犯罪提起
    上訴,固均無理由,惟原判決關於被告有罪部分,既有前揭
    可議之處,自應由本院將該部分予以撤銷,並改判如主文第
    二項所示。
據上論斷,應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299
條第1項前段,判決如主文。
本案經臺灣臺北地方檢察署檢察官陳玉萍起訴,臺灣高等檢察署
檢察官賴正聲到庭實行公訴。
中    華    民    國   108    年    12    月    11    日
                刑事第二十二庭  審判長法  官  洪于智
                                      法  官  汪怡君
                                      法  官  陳銘壎
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決,應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀,其
未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書
(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
                                      書記官  吳思葦
中    華    民    國   108    年    12    月    11    日
附錄:本案論罪科刑法條全文
中華民國刑法第215條(業務上文書登載不實罪)
從事業務之人,明知為不實之事項,而登載於其業務上作成之文
書,足以生損害於公眾或他人者,處 3 年以下有期徒刑、拘役
或 5 百元以下罰金。
中華民國刑法第216條(行使偽造變造或登載不實之文書罪)
行使第 210 條至第 215 條之文書者,依偽造、變造文書或登載
不實事項或使登載不實事項之規定處斷。


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發表於 2020-5-2 18:01 
150.116.25.162
歷審裁判 11
臺灣臺北地方法院 96 年度 訴 字第 1922 號判決(98.12.31)
臺灣高等法院 99 年度 上訴 字第 534 號判決(100.05.20)
最高法院 101 年度 台上 字第 731 號判決(101.02.22)
臺灣高等法院 101 年度 重上更(一) 字第 33 號判決(101.07.26)
最高法院 102 年度 台上 字第 5168 號判決(102.12.19)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號判決(105.04.14)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號裁定(105.05.30)
最高法院 106 年度 台上 字第 200 號判決(106.05.25)
臺灣高等法院 106 年度 重上更(三) 字第 17 號判決(107.04.12)
最高法院 107 年度 台上 字第 2304 號判決(108.04.25)
*臺灣高等法院 108 年度 重上更四 字第 23 號判決(108.12.11)標示紅色
標示黑色:案件目前繫屬法院及案號或是該篇判決未上傳。
標示紅色:案件目前上訴到最高法院審理中。

相關法條 9
商業會計法 第 15、28、71 條(98.06.03)
刑事訴訟法 第 2、4、154、156、158.2、158.3、159、159.1、159.2、159.4、159.5、161、166、175、248、288、299、301、302 條(98.07.08)
稅捐稽徵法 第 41、47 條(98.05.27)
所得稅法 第 89 條(98.05.27)
中華民國刑法 第 2、28、31、33、41、55、56、80、83、215、216、336 條(98.12.30)
中華民國刑法施行法 第 1.1、2、8.1 條(98.12.30)
罰金罰鍰提高標準條例 第 1、2 條(98.04.29)
中華民國九十六年罪犯減刑條例 第 2、7、9 條(96.07.04)
現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例 第 2 條(81.07.17)



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裁判字號:臺灣臺北地方法院 96 年訴字第 1922 號刑事判決
裁判日期:民國 98 年 12 月 31 日
裁判案由:違反稅捐稽徵法等
臺灣臺北地方法院刑事判決  96年度訴字第1922號
公 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
被   告 庚○○
      辛○○
      癸○○
上三人共同
選任辯護人 邱新福律師
被   告 壬 ○
      子○○
上二人共同
選任辯護人 林慶苗律師
上列被告等因違反稅捐稽徵法等案件,經檢察官提起公訴(九十
五年度偵字第九九三四號),本院判決如下:
    主    文
庚○○連續共同商業負責人,利用不正當方法,致使財務報表發
生不實之結果,處有期徒刑捌月,如易科罰金,以銀元參佰元即
新臺幣玖佰元折算壹日,減為有期徒刑肆月,如易科罰金,以銀
元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
庚○○被訴如附表所示部分免訴。
庚○○其餘被訴部分無罪。
子○○被訴如附表所示部分免訴。
子○○其餘被訴部分無罪。
壬○、辛○○、癸○○均無罪。
    犯罪事實
一、庚○○自民國七十五年五月十二日起,在不詳地點,同意接
    續戊○○擔任原址設臺北市中山區○○○路○段八三巷五號
    七樓二一室之十傑企業管理顧問股份有限公司(下稱十傑公
    司)負責人,並於七十六年二月六日變更該公司營業地址為
    臺北市松山區○○○路○段五六○號六樓(因臺北市行政區
    域調整,行政區業已由松山區變更為信義區)。庚○○經變
    更登記為十傑公司負責人後,為商業會計法所規定之商業負
    責人,平日除綜理十傑公司之財務及帳務等一切事務外,製
    作十傑公司員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單為其附隨業務,
    為從事業務之人,與戊○○、丙○○、丁○○、己○○○、
    曾上真均明知十傑公司未曾於八十八年、八十九年間雇用或
    支付薪水予丁○○、己○○○、曾上真,依法十傑公司自不
    得申報丁○○、己○○○、曾上真之薪資支出,竟為下列行
    為:
(一)庚○○與戊○○、丙○○、丁○○、己○○○、曾上真共
      同基於行使業務上登載不實文書、利用不正當方法使財務
      報表發生不實結果之概括犯意聯絡,於八十九年一月一日
      起至同年二月十日止期間某日時,在位在臺北市信義區○
      ○○路○段五六○號六樓之正大聯合會計師事務所與十傑
      公司辦公室內,由庚○○指示不知情之正大聯合會計師事
      務所員工接續在其附隨業務上製作之文書即十傑公司八十
      八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上,製作內容分別記載
      丁○○、己○○○及曾上真於八十八年間各自十傑公司領
      取新臺幣(下同)十萬零五百元、十萬零五百元及十九萬
      八千元薪資等不實事項之十傑公司八十八年度各類所得扣
      繳暨免扣繳憑單三紙,而虛列十傑公司八十八年度薪資支
      出三十九萬九千元,並據以接續製作十傑公司八十八年度
      之損益表、資產負債表等財務報表,而使損益表發生薪資
      支出、營業費用及損失總額增加、營業淨利、全年所得額
      減少、資產負債表發生股東權益減少之不實結果,再於八
      十九年五月一日起至同年月三十一日止期間某時許,持上
      開登載不實之八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單及財
      務報表,填具十傑公司八十八年度營利事業所得稅結算申
      報書,向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申報十傑公司八
      十八年度營利事業所得稅而加以行使,足生損害於稅捐稽
      徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性。
(二)庚○○與丙○○、曾上真共同基於前開行使業務上登載不
      實文書、利用不正當方法使財務報表發生不實結果之概括
      犯意聯絡,於九十年一月一日起至同年二月十日止期間某
      日時,在上開正大聯合會計師事務所與十傑公司辦公室內
      ,由庚○○指示不知情之正大聯合會計師事務所員工接續
      在其附隨業務上製作之文書即十傑公司八十九年度各類所
      得扣繳暨免扣繳憑單上,製作內容記載曾上真於八十九年
      間自十傑公司領取十九萬八千元薪資之不實事項之十傑公
      司八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單一紙,而虛列十
      傑公司八十九年度薪資支出十九萬八千元,並據以接續製
      作十傑公司八十九年度之損益表、資產負債表等財務報表
      ,而使損益表發生薪資支出、營業費用及損失總額增加、
      營業淨利、全年所得額減少、資產負債表發生股東權益減
      少之不實結果,再於九十年五月一日起至同年月三十一日
      止期間某時許,持上開登載不實之八十九年度各類所得扣
      繳暨免扣繳憑單及財務報表,填具十傑公司八十九年度營
      利事業所得稅結算申報書,向財政部臺北市國稅局信義稽
      徵所申報十傑公司八十九年度營利事業所得稅而加以行使
      ,足生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性。
二、案經乙○○、戊○○訴請臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵
    查起訴。
    理      由
壹、證據能力部分:
  一、查本件被告壬○、庚○○、辛○○、癸○○、子○○所為
      不利於己之陳述,並無出於強暴、脅迫、利誘、詐欺、疲
      勞訊問、違法羈押或其他不正之方法,亦非違反法定障礙
      事由經過期間不得訊問或告知義務之規定而為,依刑事訴
      訟法第一百五十六條第一項、第一百五十八條之二規定,
      應認其等均有證據能力。
  二、按被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述,除顯有不
      可信之情況者外,得為證據,刑事訴訟法第一百五十九條
      之一第二項定有明文。次按刑事訴訟法第一百五十八條之
      三規定:「證人、鑑定人依法應具結而未具結者,其證言
      或鑑定意見,不得作為證據。」所謂「依法應具結而未具
      結者」,係指檢察官或法官依刑事訴訟法第一百七十五條
      之規定,以證人身分傳喚被告以外之人(證人、告發人、
      告訴人、被害人、共犯或共同被告)到庭作證,或雖非以
      證人身分傳喚到庭,而於訊問調查過程中,轉換為證人身
      分為調查時,此時其等供述之身分為證人,則檢察官、法
      官自應依本法第一百八十六條有關具結之規定,命證人供
      前或供後具結,其陳述始符合第一百五十八條之三之規定
      ,而有證據能力。若檢察官或法官非以證人身分傳喚,而
      以告發人、告訴人、被害人或共犯、共同被告身分傳喚到
      庭為訊問時,其身分既非證人,即與「依法應具結」之要
      件不合,縱未命其具結,純屬檢察官或法官調查證據職權
      之適法行使,當無違法可言。而前揭不論係本案或他案在
      檢察官面前作成未經具結之陳述筆錄,係屬被告以外之人
      於偵查中向檢察官所為之陳述,本質上屬於傳聞證據,基
      於保障被告在憲法上之基本訴訟權,除該被告以外之人死
      亡、身心障礙致記憶喪失或無法陳述、滯留國外或所在不
      明而無法傳喚或傳喚不到、或到庭後拒絕陳述等情形外,
      如已經法院傳喚到庭具結而為陳述,並經被告之反對詰問
      ,前揭非以證人身分而在檢察官面前未經具結之陳述筆錄
      ,除顯有不可信之情況者外,依刑事訴訟法第一百五十九
      條之一第二項,仍非不得為證據,惟應於判決內敘明其符
      合傳聞證據例外之理由。不能因陳述人未經具結,即一律
      適用本法第一百五十八條之三之規定,排除其證據能力,
      最高法院九十七年度臺上字第一三七三號著有判決意旨可
      資參照。復按刑事訴訟法第一百六十六條以下所定詰問程
      序,僅於審判程序有其適用,偵查程序中檢察官固然基於
      其客觀義務,必須對於被告有利及不利之情形均一律注意
      (刑事訴訟法第二條第一項參照),惟偵查中檢察官主要
      係基於蒐集被告犯罪證據之目的以訊問證人,核與審判程
      序中法院需立於公正第三人地位,經由當事人之攻防,調
      查證人以認定事實之性質及目的有別,況偵查中訊問證人
      ,法亦無明文必須傳喚被告使之得以在場,至刑事訴訟法
      第二百四十八條第一項前段雖規定「如被告在場者,被告
      得親自詰問」,然在偵查之目的及法律之條文規範結構下
      ,事實上亦難期被告有於偵查中行使詰問權之機會,是應
      認我國現行法制中,偵查中被告對於證人之對質詰問權,
      並非必然需受到保障之權利,惟法院於審判中欲使用偵查
      時訊問證人之筆錄時,基於審判期日即應保障被告對質詰
      問權之法理,除被告於審判中放棄對該證人之反對詰問權
      ,而得依刑事訴訟法第二百八十八條第二項前段規定以宣
      讀該證人於審判外陳述或告以要旨等簡便調查證據方式為
      之者外,法院仍應傳喚該陳述人到庭,使被告或其辯護人
      有行使反對詰問權之機會,否則該證人在偵查中向檢察官
      所為之陳述,縱使已經具結,且無顯不可信之情況,仍屬
      未經完足調查之證據,最高法院九十六年度臺上字第一八
      七○號著有判決意旨可資參照。經查,財政部臺北市國稅
      局九十六年十二月十八日財北國稅審三字第○九六○二四
      七○○○號函所載內容係財政部臺北市國稅局人員於偵查
      中向檢察官所為之陳述,依前開規定,亦有證據能力。被
      告壬○、庚○○、辛○○、癸○○、子○○之選任辯護人
      於本院九十七年二月二十二日準備程序期日中固均以財政
      部臺北市國稅局九十六年十二月十八日財北國稅審三字第
      ○九六○二四七○○○號函係屬傳聞證據為由爭執其證據
      能力,惟此要屬財政部臺北市國稅局九十六年十二月十八
      日財北國稅審三字第○九六○二四七○○○號函製作人供
      述之證明力問題與證據能力無涉,且本案財政部臺北市國
      稅局九十六年十二月十八日財北國稅審三字第○九六○二
      四七○○○號函製作人於偵查中向檢察官所為之陳述,並
      無顯有不可信之情況,且被告壬○、庚○○、辛○○、癸
      ○○、子○○之選任辯護人均未聲請詰問財政部臺北市國
      稅局九十六年十二月十八日財北國稅審三字第○九六○二
      四七○○○號函製作人,要均無侵害被告壬○、庚○○、
      辛○○、癸○○、子○○及其等選任辯護人對於財政部臺
      北市國稅局九十六年十二月十八日財北國稅審三字第○九
      六○二四七○○○號函製作人之對質詰問權,則財政部臺
      北市國稅局九十六年十二月十八日財北國稅審三字第○九
      六○二四七○○○號函製作人於偵查中向檢察官所為之陳
      述,雖屬被告以外之人於審判外之陳述,其瑕疵應認已治
      癒,而得為證據。
  三、次按被告以外之人於檢察事務官、司法警察官或司法警察
      調查中所為之陳述,與審判中不符時,其先前之陳述具有
      較可信之特別情況,且為證明犯罪事實存否所必要者,得
      為證據,刑事訴訟法第一百五十九條之二定有明文。所謂
      「顯有不可信性」與「相對特別可信性」,係指陳述是否
      出於供述者之真意、有無違法取供情事之信用性而言,故
      應就偵查或調查筆錄製作之原因、過程及其功能等加以觀
      察其信用性,據以判斷該傳聞證據是否有顯不可信或有特
      別可信之情況而例外具有證據能力,又先前之陳述如係出
      於自然之發言、臨終前之陳述或違反自己利益之陳述等,
      則在此特別情形下所為之陳述,其虛偽之可能性通常較低
      ,可信程度相對提高,而可信之特別情況應依陳述時之客
      觀情況綜合比較判斷,即先前陳述須未受污染,且無不當
      外力介入,最高法院九十四年度臺上字第六二九號、第五
      四九○號、第五六八一號判決意旨可供參照。查,告訴人
      乙○○於九十五年二月二十七日警詢及於九十五年六月七
      日偵查中向檢察事務官所為之陳述、告訴人戊○○於九十
      五年十一月六日、十二月十四日、九十六年五月二十一日
      偵查中向檢察事務官所為之陳述、證人丁○○、己○○○
      、曾上真於九十六年四月十九日偵查中向檢察事務官所為
      之陳述,依刑事訴訟法第一百五十九條第一項之規定,固
      均無證據能力,而被告庚○○於九十五年六月十二日、九
      十六年九月十四日偵查中向檢察事務官所為之陳述,依前
      開規定,就被告壬○、辛○○、癸○○、子○○而言,固
      亦均無證據能力,惟告訴人乙○○、戊○○、證人丁○○
      、己○○○、曾上真、被告庚○○已於本院九十八年十月
      十三日、十一月四日、十月二十七日及十二月二日審判期
      日中分別以證人身分到庭作證,並分別賦予被告壬○、庚
      ○○、辛○○、癸○○、子○○及其選任辯護人對質詰問
      之機會,本院自得參酌其等於本院審理暨警詢、檢察事務
      官詢問中之陳述,苟其等警詢及檢察事務官詢問時之陳述
      ,與審判中所述不符部分,具有較可信之特別情況,且為
      證明犯罪事實存否所必要者,均得為證據。又告訴人乙○
      ○先於九十五年二月二十七日接受臺北市政府警察局信義
      分局員警詢問,復於九十五年六月七日接受檢察事務官詢
      問、告訴人戊○○於九十五年十一月六日、十二月十四日
      、九十六年五月二十一日接受檢察事務官詢問、證人丁○
      ○、己○○○、曾上真於九十六年四月十九日接受檢察事
      務官詢問、被告庚○○於九十五年六月十二日、九十六年
      九月十四日接受檢察事務官詢問,距其等分別於本院九十
      八年十月十三日、十一月四日及十月二十七日審判期日中
      到庭作證,至少已相隔達二年二月之久,足認其等於警詢
      及檢察事務官詢問時之記憶應較本院審理時清晰,且顯然
      較無外力干擾或介入而為陳述,其等於警詢及檢察事務官
      詢問時之陳述,亦均無違法取供或其他不自由之情形,自
      堪認其等於警詢及檢察事務官詢問所為證述之客觀外部情
      況,當有可信性特別情況。參以其等證述涉及被告壬○、
      庚○○、辛○○、癸○○、子○○有無違反商業會計法、
      稅捐稽徵法、行使業務上登載不實文書及業務侵占之事實
      ,乃用以證明被告壬○、庚○○、辛○○、癸○○、子○
      ○犯罪與否,是其等證詞對被告壬○、庚○○、辛○○、
      癸○○、子○○犯罪事實之存否具有必要性,亦堪認定。
      從而,本院認其等警詢及檢察事務官詢問筆錄符合前述「
      可信性」及「必要性」要件,倘其等於警詢及檢察事務官
      詢問時所為之陳述與本院審理中之證述不符,其等先前之
      陳述具有較可信之特別情況,且為證明犯罪事實存否所必
      要者,自均得為證據。至於其等於警詢及檢察事務官詢問
      時所為之陳述與本院審理中之證述並無彼此不符者,依刑
      事訴訟法第一百五十九條之二規定反面解釋,應認告訴人
      乙○○於警詢、檢察事務官詢問時及告訴人戊○○、證人
      丁○○、己○○○、曾上真於檢察事務官詢問時之陳述,
      均無證據能力,被告庚○○於檢察事務官詢問時之陳述,
      就被告壬○、辛○○、癸○○、子○○而言,亦無證據能
      力。
  四、又按刑事訴訟法第一百五十九條之四規定「除前三條之情
      形外,下列文書亦得為證據:一、除顯有不可信之情況外
      ,公務員職務上製作之紀錄文書、證明文書。二、除顯有
      不可信之情況外,從事業務之人於業務上或通常業務過程
      所須製作之紀錄文書、證明文書。三、除前二款之情形外
      ,其他於可信之特別情況下所製作之文書。」。上開從事
      業務之人於業務上或通常業務過程所需製作之文書例如商
      業帳簿、航海日誌等,原則上得為證據,反對之一方必須
      證明該文書顯有不可信之情況,始能排除該文書作為證據
      ;至於第三款之其他文書,係指必須具備與公務員職務上
      製作之文書及業務文件具有同等程度可信性之文書,如官
      方公報、統計表、體育紀錄等,但此必須由提出之人證明
      該文書係在「可信之特別情況下所製作」,始得作為證據
      ,最高法院九十四年度臺上字第四五八四號著有判決可資
      參考。查,十傑公司帳外調整分錄彙總表、十傑公司資產
      負債表、查核報告書均係從事業務之人於業務上所須製作
      之證明文書,可信度均甚高,復均查無顯有不可信之情況
      ,依前開刑事訴訟法第一百五十九條之四第二款之規定,
      自均得為證據。又檢察官提出之一九九九實用支票日記簿
      及二○○○工商支票客票登記簿為被告葉美麗於八十八、
      八十九年間逐筆對於自十傑公司向臺灣銀行股份有限公司
      松山分行申請開立帳號000000000000號支票
      存款帳戶提領或存入之款項原因及數額之記載,業據被告
      庚○○於本院九十八年十二月二日審判期日中以證人身分
      證述在卷,雖均非公務員職務上製作之紀錄文書、證明文
      書或從事業務之人於業務上或通常業務過程所須製作之紀
      錄文書、證明文書。但並無積極證據證明前開一九九九實
      用支票日記簿及二○○○工商支票客票登記簿有遭到偽造
      或變造之情事,自屬其他於可信之特別情況下所製作之文
      書,依前開刑事訴訟法第一百五十九條之四第三款之規定
      ,均得為證據。
  五、再按被告以外之人於審判外之陳述,雖不符前四條之規定
      ,而經當事人於審判程序同意做為證據,法院審酌該言詞
      陳述或書面陳述作成時之情況,認為適當者,亦得為證據
      。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時,知有刑事
      訴訟法第一百五十九條第一項不得為證據之情形,而未於
      言詞辯論終結前聲明異議者,視為有前項之同意,刑事訴
      訟法第一百五十九條之五定有明文。經查,告訴人戊○○
      製作之十傑公司八十七年度至八十九年度分配盈餘明細、
      十傑公司八十八年度暫估損益、十傑公司八十四年估計應
      有損益金額、十傑公司八十五年估計應有損益金額、十傑
      公司八十六年度估計應有損益金額、十傑公司八十七年度
      估計應有損益金額、十傑公司八十八年度估計應有損益金
      額、十傑公司八十九年估計應有損益金額、十傑公司臺銀
      000000000000帳戶八十三年收支記錄、十傑
      公司臺銀000000000000帳戶八十四年收支記
      錄、十傑公司臺銀000000000000帳戶八十五
      年收支記錄、十傑公司臺銀000000000000帳
      戶八十六年收支記錄、十傑公司臺銀000000000
      000帳戶八十七年收支記錄、十傑公司臺銀00000
      0000000帳戶八十八年收支記錄、十傑公司臺銀0
      00000000000帳戶八十九年收支記錄、錄音光
      碟及其譯文,業據被告壬○、庚○○、辛○○、癸○○、
      子○○之選任辯護人於本院九十七年二月二十二日準備程
      序期日及本院九十八年十二月二日審判期日中爭執其等證
      據能力;至於房屋及土地買賣書、房屋預定買賣合約書、
      房屋租賃協議書、預定建物買賣合約書、預定土地買賣合
      約書、不動產買賣契約書,則經檢察官於本院九十八年十
      二月二日審判期日中爭執其等證據能力,而告訴人戊○○
      製作之十傑公司八十七年度至八十九年度分配盈餘明細、
      十傑公司八十八年度暫估損益、十傑公司八十四年估計應
      有損益金額、十傑公司八十五年估計應有損益金額、十傑
      公司八十六年度估計應有損益金額、十傑公司八十七年度
      估計應有損益金額、十傑公司八十八年度估計應有損益金
      額、十傑公司八十九年估計應有損益金額、十傑公司臺銀
      000000000000帳戶八十三年收支記錄、十傑
      公司臺銀000000000000帳戶八十四年收支記
      錄、十傑公司臺銀000000000000帳戶八十五
      年收支記錄、十傑公司臺銀000000000000帳
      戶八十六年收支記錄、十傑公司臺銀000000000
      000帳戶八十七年收支記錄、十傑公司臺銀00000
      0000000帳戶八十八年收支記錄、十傑公司臺銀0
      00000000000帳戶八十九年收支記錄、錄音光
      碟及其譯文、房屋及土地買賣書、房屋預定買賣合約書、
      房屋租賃協議書、預定建物買賣合約書、預定土地買賣合
      約書、不動產買賣契約書分別係私文書及被告以外之人於
      審判外之言語或書面陳述,依刑事訴訟法第一百五十九條
      第一項之規定,均不得作為證據。此外,本院認定犯罪事
      實所憑之證據,部分屬傳聞證據,惟檢察官、被告壬○、
      庚○○、辛○○、癸○○、子○○及其等選任辯護人均未
      於本院言詞辯論終結前聲明異議,本院審酌該等言詞或書
      面陳述作成之情況,並無非出於任意性或不正取供,或違
      法或不當情事,且客觀上亦無不可信之情況,堪認為適當
      ,依刑事訴訟法第一百五十九條之五第二項規定,均得作
      為證據,先予敘明。
貳、有罪部分:
  一、訊據被告庚○○固坦承十傑公司於八十八年、八十九年間
      分別製作內容記載丁○○、己○○○及曾上真於八十八年
      、八十九年間各自十傑公司領取十萬零五百元、十萬零五
      百元及十九萬八千元薪資等各類所得扣繳暨免扣繳憑單,
      並據以接續製作十傑公司之損益表、資產負債表等財務報
      表,再向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申報十傑公司八
      十八年度、八十九年度營利事業所得稅而加以行使等事實
      ,惟矢口否認有何行使業務上登載不實文書、利用不正當
      方法使財務報表發生不實結果之犯行,辯稱:丁○○、己
      ○○○及曾上真都是十傑公司應戊○○要求所聘僱之人,
      並由戊○○負責報稅及支付薪資予丁○○、己○○○及曾
      上真,渠等均確實有在十傑公司任職,並領取十傑公司薪
      資云云。經查:
  (一)被告庚○○自七十五年五月十二日起,在不詳地點,同
        意接續告訴人戊○○擔任原址設臺北市中山區○○○路
        ○段八三巷五號七樓二一室之十傑公司負責人,並於七
        十六年二月六日變更該公司營業地址為臺北市松山區○
        ○○路○段五六○號六樓(因臺北市行政區域調整,行
        政區業已由松山區變更為信義區),直至九十年十月三
        日止,被告庚○○均為十傑公司負責人。十傑公司於八
        十九年一月一日起至同年二月十日止期間某日時、九十
        年一月一日起至同年二月十日止期間某日時,分別製作
        內容記載丁○○、己○○○、曾上真於八十八年間各自
        十傑公司領取十萬零五百元、十萬零五百元、十九萬八
        千元薪資之十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳
        憑單三紙,及曾上真於八十九年間自十傑公司領取十九
        萬八千元薪資之十傑公司八十九年度各類所得扣繳暨免
        扣繳憑單一紙,並分別據以接續製作十傑公司之損益表
        、資產負債表等財務報表,再於八十九年五月一日起至
        同年月三十一日止期間某時許、九十年五月一日起至同
        年月三十一日止期間某時許,分別持上開八十八年度、
        八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單及財務報表,填
        具十傑公司八十八年度、八十九年度營利事業所得稅結
        算申報書,向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申報十傑
        公司八十八年度、八十九年度營利事業所得稅而加以行
        使等事實,業據被告庚○○於本院審理時所不爭執,復
        經證人丙○○、告訴人戊○○於本院九十八年十月二十
        七日、十一月四日審判期日中分別以證人身分到庭證稱
        屬實,並有財政部臺北市國稅局九十六年十二月十八日
        財北國稅審三字第○九六○二四七○○○號函所檢附財
        政部臺北市國稅局八十八年度營利事業所得稅結算申報
        核定通知書、財政部臺北市國稅局八十九年度營利事業
        所得稅結算申報核定通知書、財政部臺北市國稅局信義
        稽徵所九十五年十一月十五日財北國稅信義營所字第○
        九五○○一二八四○號函及其檢附財政部臺北市國稅局
        八十八年度綜合所得稅BAN給付清單、財政部臺北市
        國稅局八十九年度綜合所得稅BAN給付清單、財政部
        臺北市國稅局營利事業所得稅結算申報書、損益表、資
        產負債表、財政部臺北市國稅局九十七年三月六日財北
        國稅信義綜所二字第○九七○○○二一八三號函及其檢
        附財政部臺北市國稅局綜合所得稅核定通知書(八十八
        年度申報核定)、財政部臺北市國稅局綜合所得稅核定
        通知書(八十九年度申報核定)、八十八年度營利事業
        所得稅結算申報書(損益及稅額計算表)、八十九年度
        營利事業所得稅結算申報書(損益及稅額計算表)、財
        政部臺北市國稅局大安分局九十七年四月一日財北國稅
        大安綜所字第○九七○二○五六七二號函及其檢附中華
        民國八十八年度綜合所得稅結算申報書、中華民國八十
        九年度綜合所得稅結算申報書、八十九度綜合所得稅結
        算速算公式等件在卷可稽,應堪採信。
  (二)又十傑公司未曾於八十八年、八十九年間雇用或支付薪
        水予丁○○、己○○○、曾上真等事實,業經證人曾上
        真於本院九十八年十月二十七日審判期日中證稱:伊不
        知道十傑公司,也沒有在十傑上班,更沒有領過他們的
        薪水。伊先生丙○○帶回家,請伊幫忙的正大聯合會計
        師事務所事務中應該沒有包含十傑公司或其他關係公司
        的事務,因為伊做的都是查帳,所以應該都是丙○○為
        正大聯合會計師事務所合夥人查帳事務等語。證人丁○
        ○於本院九十八年十一月四日審判期日中證稱:伊從來
        沒有去十傑公司上班,伊是為了要拿健保卡,請伊女兒
        戊○○幫伊處理,把健保放在十傑公司等語。且證人己
        ○○○於本院同一審判期日中亦證稱:伊於八十八年沒
        有在十傑公司或是其他公司上班,實際上也沒有領到十
        傑公司的薪資,伊先生丁○○也沒有在十傑公司上班等
        語明確,可堪採信。
  (三)被告庚○○雖以前開情詞置辯。惟查,證人即斯時正大
        聯合會計師事務所合夥人丙○○於本院九十八年十月二
        十七日審判期日中證稱:八十八年和八十九年間曾上真
        的報稅是由伊處理的,伊拿到十傑公司發出扣繳憑單就
        去報稅,也都有申報曾上真在十傑公司的所得,並依法
        繳納稅捐,但是實際上曾上真沒有在十傑公司上班及領
        薪資等語。告訴人戊○○於本院九十八年十一月四日則
        以證人身分到庭證稱:伊父母親八十八年退休前,每年
        都有從十傑公司收到扣繳憑單,但伊父母親實際上沒有
        從十傑領到薪資等語無訛。是被告庚○○前開所辯顯屬
        事後卸責之詞,不足採信。
  (四)證人丙○○於本院九十八年十月二十七日審判期日中固
        證稱:在伊進正大會計師事務所之前,因為事務所不是
        法人無法買財產,所以成立十傑公司來買,壬○、戊○
        ○、乙○○他們是股東,正大聯合會計師事務所的辦公
        室是向十傑公司租的,事務所客戶的帳務處理也是事務
        所員工去做,只有在請領報酬時候用十傑公司的名義開
        發票。伊太太雖然沒有到事務所來,但很多工作伊做不
        完,就會帶回去由伊太太幫忙打字、編底稿,伊認為他
        有幫伊忙,拿正大聯合會計師事務所的扣繳憑單應該是
        合理的,但不應該是十傑公司的扣繳憑單,伊有跟正大
        聯合會計師事務所管理部的協理庚○○反應,但是公司
        都沒有處置等語。告訴人戊○○於本院九十八年十一月
        四日審判期日中亦以證人身分證稱:壬○、庚○○跟伊
        爸爸媽媽很熟,有些事情也會叫伊爸爸媽媽幫忙,後來
        他們說把伊爸爸媽媽放到正大聯合會計師事務所當員工
        ,可是那個工作是非正式,伊等也沒有計較薪水。每年
        簽證期的時候伊父母親會去正大聯合會計師事務所煮飯
        給員工吃,如果有活動還會去攝影,後來不知道怎麼回
        事就改到十傑公司等語。而證人丁○○於本院同一審判
        期日中證稱:正大聯合會計師事務所辦活動的時候,包
        含十傑公司的活動,伊都會拿攝影機去錄影,一年沒有
        去幾次,大概就是有員工旅遊會去錄影等語。證人己○
        ○○於本院前開審判期日中證稱:伊有去過十傑公司,
        有時候他們辦活動,伊會去幫忙,伊先生去錄影,伊去
        協助等語。惟證人曾上真、丁○○、己○○○均無受雇
        於十傑公司之認知,已如前述,而被告庚○○於八十八
        、八十九年間身為十傑公司負責人,對於證人曾上真、
        丁○○及己○○○在十傑公司從事何職務並無具體認知
        ,證人曾上真、丁○○、己○○○與十傑公司自無從成
        立委任契約或僱傭契約關係。縱使證人曾上真曾幫助證
        人丙○○處理正大聯合會計師事務所工作、證人丁○○
        、己○○○曾於正大聯合會計師事務所舉辦活動時會到
        場錄影或為其他協助行為,惟渠等為前開協助行為前既
        未曾與十傑公司就渠等前開行為之工作內容、薪資數額
        有所協議,渠等所為亦均非十傑公司之業務,更與受僱
        於一般公司行號之工作內容相左,本院尚難認為渠等已
        有受僱於十傑公司之行為,自無從為有利於被告庚○○
        之認定。
  (五)又被告庚○○於本院九十八年十二月二四日審判期日中
        自承:自從伊擔任十傑公司董事長,就指定戊○○擔任
        會計工作,一直到九十年改選為止,每年報稅是由戊○
        ○和他的助理處理,每年的財務報表也是戊○○負責。
        丁○○、己○○○、曾上真都是十傑的員工,都是戊○
        ○說他會計工作需要這些人來幫助他而聘僱的,八十三
        年以後,戊○○將十傑公司的帳交給伊後,蓋章的只有
        伊,因為向國稅局申報要我蓋章等語,惟被告庚○○與
        證人丁○○、己○○○已相識多年,自當瞭解證人丁○
        ○、己○○○並無任何會計知識、背景,無法勝任會計
        助理之工作,均不可能受僱於十傑公司,擔任會計助理
        之職務;且被告庚○○係正大聯合會計師事務所管理部
        協理,並擔任十傑公司負責人,對於一般基本稅法常識
        及確實支付薪資之人方得以將其所支付之薪資列為營業
        成本一情,當無不知之理,更無就其實際未聘僱之證人
        丁○○、己○○○、曾上真薪資列報為十傑公司薪資支
        出之行為將產生致損益表、資產負債表等財務報表不實
        之結果全然不知情之可能。被告庚○○明知十傑公司並
        未聘僱之證人丁○○、己○○○、曾上真,卻仍在其附
        隨業務上製作之文書即十傑公司八十八年度各類所得扣
        繳暨免扣繳憑單上登載證人丁○○、己○○○、曾上真
        八十八年度向十傑公司各領取十萬零五百元、十萬零五
        百元及十九萬八千元、十傑公司八十九年度各類所得扣
        繳暨免扣繳憑單上登載證人曾上真八十九年度向十傑公
        司領取十九萬八千元之不實事項,並依據上述不實之各
        類所得扣繳暨免扣繳憑單所載金額據以製作十傑公司八
        十八年、八十九年度損益表、資產負債表及營利事業所
        得稅結算申報書,將上開金額分別列為十傑公司之薪資
        類別,並分別持以向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申
        報營利事業所得稅,其有行使業務登載不實文書及利用
        不正當方法使財務報表發生不實結果之犯行甚明。被告
        庚○○以十傑公司八十八年度、八十九年度均係由告訴
        人戊○○負責報稅為由否認犯行,不足採信。
  (六)告訴人戊○○、證人丙○○固於收受前開十傑公司所製
        作,內容分別為證人丁○○、己○○○、曾上真於八十
        八年、八十九年間領取十傑公司十萬零五百元、十萬零
        五百元、十九萬八千元薪資之八十八年度、八十九年度
        各類所得扣繳暨免扣繳憑單後,分別自行向財政部臺北
        市國稅局申報該年度個人綜合所得稅,證人丁○○、己
        ○○○、曾上真並均以十傑公司為投保單位向勞工保險
        局、中央健康保險局投保勞、健保,且丁○○、己○○
        ○均於八十八年五月二十五日退職投保,並由十傑公司
        為渠等分別向勞工保險局請領老年給付,又丁○○、己
        ○○○老年給付均係按其退職當月起前三年之平均月投
        保薪資二萬零一百元,分別發給十三個月、十四個月,
        分別計二十六萬一千三百元、二十八萬一千四百元,勞
        工保險局並分別於八十八年六月九日、十日分別開立以
        丁○○、己○○○為受款人之郵政特種匯票各一紙核付
        等事實,固經證人丙○○、戊○○、丁○○、己○○○
        於本院九十八年十月二十七日、十一月四日審判期日分
        別到庭證述屬實,並有勞工保險給付申請書、勞工保險
        現金給付收據、勞工保險局九十七年二月十九日保給老
        字第○九七六○○九○二一○號函、勞工保險局九十七
        年一月十日保給老字第○九七六○○一四五○○號函、
        勞工保險被投保人投保資料表、勞工保險被保險人投保
        資料表(明細)、勞工保險局九十七年三月十八日保給
        老字第○九七六○一四九五三○號函及其檢附勞工保險
        給付申請書、勞工保險現金給付收據、臺灣郵政股份有
        限公司九十七年四月二十二日儲字第○九七○七○六八
        六三號函及其檢附郵政劃撥儲金特種匯票、中華郵政股
        份有限公司九十八年十月一日儲字第○九八○○八四七
        ○四號函及其檢附郵政劃撥儲金特種匯票、中央健康保
        險局九十七年三月二十日健保承字第○九七○○○○二
        六四號函及其檢附保險對象投保資料列印及中央健康保
        險局臺北分局投保單位保費計算明細等件附卷可稽,此
        部分應信為真實,然本院尚難據此遽認證人丁○○、己
        ○○○及曾上真確實有在十傑公司任職,惟參酌證人丁
        ○○、己○○○、曾上真於八十八年、八十九年間使用
        之舊式健保紙卡上必均有投保單位為十傑公司之記載等
        情,足認證人戊○○、丙○○、丁○○、己○○○、曾
        上真與被告就本案前開犯行確有犯意聯絡與行為分擔甚
        明。
  (七)再者,被告壬○自七十五年間起迄今,均擔任十傑公司
        股東兼董事,被告辛○○、癸○○、子○○自七十五年
        間起迄今,均為十傑公司股東,並自九十年十月三日起
        ,分別擔任十傑公司董事、監察人及董事長一節,有十
        傑公司股東臨時會議事錄及十傑公司董事會議事錄等件
        附卷可參,並經本院依職權調閱臺北市商業管理處十傑
        公司案卷公司登記卷宗查閱無訛。又被告庚○○於本院
        九十八年十二月二日審判期日中以證人身分證稱:伊擔
        任十傑公司董事長期間,對外代表公司,負責資金調度
        ,所有簽約、管理、出租、貸款,對外有關不動產一切
        事宜。董事壬○和乙○○負責重大的投資案審核,他們
        有決定權可以表示意見,但壬○除了董事會外,從未參
        與其他事宜,監察人戊○○負責一般會計、行政事務。
        至於其他股東子○○、癸○○和辛○○只是股東,從來
        都不過問公司的事情,也沒有參與公司的職務、業務等
        語。告訴人戊○○於本院九十八年十一月四日審判期日
        中證稱:關於伊父母以正大聯合會計師事務所或十傑公
        司員工報營利事業所得稅的薪資部分,除了庚○○之外
        ,會計師事務所和十傑公司內應該沒有人知道等語,則
        被告壬○、辛○○、癸○○、子○○與被告庚○○就本
        案前開犯行是否確有犯意聯絡或行為分擔,即非無疑,
        此外,本院復查無其他積極證據足認被告壬○、辛○○
        、癸○○、子○○與被告庚○○就本案前開犯行確有犯
        意聯絡或行為分擔,自難論以共同正犯,附此敘明。
  (八)至於被告庚○○聲請本院調取之財政部臺北市國稅局內
        湖稽徵所九十七年五月六日財北國稅內湖營所字第○九
        七○○○七四二○號函及其檢附財政部臺北市國稅局九
        十年度綜合所得稅BAN給付清單、九十一年度綜合所
        得稅BAN給付清單、九十二年度綜合所得稅BAN給
        付清單、九十三年度綜合所得稅BAN給付清單、九十
        四年度綜合所得稅BAN給付清單、九十五年度綜合所
        得稅BAN給付清單、財政部臺北市國稅局九十年度營
        利事業所得稅結算申報核定通知書、財政部臺北市國稅
        局九十一年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、財
        政部臺北市國稅局九十二年度營利事業所得稅結算申報
        核定通知書、財政部臺北市國稅局九十三年度營利事業
        所得稅結算申報核定通知書、財政部臺北市國稅局九十
        四年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、財政部臺
        北市國稅局九十五年度營利事業所得稅結算申報核定通
        知書、財政部臺北市國稅局信義稽徵所九十七年五月七
        日財北國稅信義綜所一字第○九七○○○五五二八號函
        及其檢附中華民國九十年度綜合所得稅結算申報書、九
        十年度綜合所得稅速算公式、中華民國九十一年度綜合
        所得稅結算申報書、九十一年度綜合所得稅速算公式、
        九十二年度綜合所得稅網路結算申報國稅局審核專用申
        報書、九十三年度綜合所得稅網路結算申報國稅局審核
        專用申報書、九十四年度綜合所得稅網路結算申報國稅
        局審核專用申報書、九十五年度綜合所得稅網路結算申
        報國稅局審核專用申報書、財政部臺北市國稅局信義稽
        徵所九十八年二月九日財北國稅信義綜所二字第○九八
        ○○○一○九一號函及其檢附九十六年度綜合所得稅網
        路結算申報國稅局審核專用申報書、財政部臺北市國稅
        局九十六年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、財
        政部臺北市國稅局內湖稽徵所九十八年二月三日財北國
        稅內湖營所字第○九八○○○一四二三號函及其檢附營
        利事業所得稅結算申報書資料聯未分配盈餘申報書資料
        聯、損益及稅額計算表、所得基本稅額申報表、資產負
        債表、營業成本明細表、其他費用明細表、總分支機構
        申報營業稅銷售額明細表、以申報扣抵進項稅額之憑證
        及進口免稅貨物金額統計表所得稅法規定有列支限額之
        項目標準計算表、各項給付扣繳稅額、可扣抵稅額與申
        報金額調節表、公債、公司債及金融債券利息收入扣繳
        稅額與申報金額調節表、公司股東股票(股份、出資額
        )轉讓通報表、營利事業投資人明細及分配盈餘表、股
        東可扣抵稅額帳戶變動明細表、稅額扣抵比率之計算及
        盈餘分配項目明細表、九十五年度未分配盈餘申報書、
        九十六年度關係人結構圖及財政部臺北市國稅局進銷項
        憑證明細資料表等件,經核均與被告庚○○是否確有為
        本案前開犯行無涉,無從為有利或不利於被告庚○○之
        認定,併予敘明。
  (九)綜上所述,被告庚○○前開所辯,顯屬事後卸責之詞,
        不足採信。本件事證明確,被告犯行堪以認定,應依法
        論科。
  二、新舊法之比較:
  (一)查被告庚○○行為後,商業會計法已於九十五年五月二
        十四日經總統修正公布,並於同年月二十六日生效;其
        中該法第七十一條第五款後段之商業負責人利用不正當
        方法,致使財務報表發生不實之結果罪之法定刑由「五
        年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下
        罰金。」修正為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科
        新臺幣六十萬元以下罰金。」,新舊法比較之結果,以
        修正前之規定對被告庚○○較有利,自應依刑法第二條
        第一項前段之規定,適用行為時之法律即修正前商業會
        計法第七十一條第五款後段規定論處。
  (二)刑法部分條文於九十四年二月二日經總統公布修正,並
        自九十五年七月一日起施行;又刑法施行法增訂第一條
        之一,亦於九十五年六月十四日經總統公布,並自同年
        七月一日起施行。按行為後法律有變更者,適用行為時
        之法律,但行為後之法律有利於行為人者,適用最有利
        於行為人之法律,現行刑法第二條第一項定有明文。此
        條規定係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之
        準據法,是刑法第二條本身雖經修正,但刑法第二條既
        屬適用法律之準據法,本身尚無比較新舊法之問題,於
        新法施行後,應一律適用裁判時之現行刑法第二條之規
        定,為「從舊從輕」之比較,合先敘明。次按本次刑法
        修正之比較新舊法,應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想
        像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯,以及累犯加重、
        自首減輕暨其他法定加減原因(如身分加減)與加減例
        等一切情形,綜其全部罪刑之結果而為比較,最高法院
        九十五年五月二十三日九十五年度第八次刑庭會議著有
        決議可資參照。經查:
      1、刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不
          實文書罪之法定刑為三年以下有期徒刑、拘役或銀元
          五百元以下罰金,而依增訂之刑法施行法第一條之一
          規定:「中華民國九十四年一月七日刑法修正施行後
          ,刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。九十四
          年一月七日刑法修正時,刑法分則編未修正之條文定
          有罰金者,自九十四年一月七日刑法修正施行後,就
          其所定數額提高為三十倍。但七十二年六月二十六日
          至九十四年一月七日新增或修正之條文,就其所定數
          額提高為三倍。」,比較增訂之刑法施行法第一條之
          一第二項與被告庚○○行為時之刑罰法律即罰金罰鍰
          提高標準條例第一條之規定,因罰金最高額度相同,
          並無輕重之分,故非刑罰法令之變更,無刑法第二條
          第一項比較新舊法之適用,應逕適用裁判時之刑法施
          行法第一條之一(最高法院九十五年度第二十一次刑
          事庭會議決議參照)。另刑法第三十三條第五款修正
          為:「主刑之種類如下:五、罰金:新臺幣一千元以
          上,以百元計算之」;與修正前刑法第三十三條第五
          款規定之罰金最低額銀元一元相比較,新法將刑法第
          二百十六條、第二百十五條之罪及修正前商業會計法
          第七十一條第五款後段之罪所得科處之罰金最低額均
          由銀元一元提高為新臺幣一千元,因此,比較上述修
          正前、後之刑罰法律,本案自應適用被告庚○○行為
          時之刑法第三十三條第五款規定論處被告庚○○罪責
          ,對被告庚○○較為有利。
      2、刑法第五十六條連續犯之規定業經刪除,則被告賴美
          麗之數犯罪行為,於新法施行後,應予分論併罰。此
          刪除雖非犯罪構成要件之變更,但顯已影響行為人刑
          罰之法律效果,自屬法律有變更,新舊法比較之結果
          ,仍應適用較有利於被告庚○○之行為時法律即舊法
          論以連續犯。
      3、刑法第五十五條關於牽連犯之規定業經刪除,則被告
          庚○○所犯各罪,應予分論併罰。新舊法比較之結果
          ,適用被告庚○○行為時之法律即修正前刑法第五十
          五條牽連犯之規定,較有利於被告庚○○。
      4、綜上法律修正前、後之比較,揆諸前揭說明及刑法第
          二條第一項規定,本案以適用被告庚○○行為時之相
          關刑罰法律論處被告庚○○罪責,對被告庚○○較為
          有利。
  (三)至於刑法第二十八條原規定:「二人以上共同實施犯罪
        之行為者,皆為正犯」,修正為:「二人以上共同實行
        犯罪之行為者,皆為正犯」,本條之修正理由係為釐清
        陰謀共同正犯、預備共同正犯、共謀共同正犯是否合乎
        本條規定之正犯要件;而刑法第三十一條第一項原規定
        :「因身分或其他特定關係成立之罪,其共同實施或教
        唆幫助者,雖無特定關係,仍以共犯論」,修正為:「
        因身分或其他特定關係成立之罪,其共同實行、教唆或
        幫助者,雖無特定關係,仍以正犯或共犯論。但得減輕
        其刑」,則係因本條係規範正犯與共犯之身分或特定關
        係,故配合刑法第二十八條至第三十條之修正,將文字
        修正為實行;是上開條文之修正均屬法理之明文化,對
        被告庚○○而言無有利、不利之情形,故均非刑罰法令
        之變更,均無刑法第二條第一項比較新舊法之適用,自
        均應逕適用裁判時之刑法第二十八條、第三十一條之規
        定(最高法院九十五年度第二十一次刑事庭會議決議參
        照),附此敘明。
  三、按修正前商業會計法第二十八條第一條明定:財務報表包
      括下列各種:(一)資產負債表。(二)損益表。(三)
      現金流量表。(四)業主權益變動表或累積盈虧變動表或
      盈虧撥補表。(五)其他財務報表。次按所得稅扣繳義務
      人依所得稅法第八十九條第三項或同法第九十二條規定,
      填發免扣繳憑單或扣繳憑單,旨在使稅捐稽徵機關蒐集及
      掌握課稅資料,以利稅捐稽徵。故薪資扣繳暨免扣繳憑單
      ,僅證明年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之金額
      ,為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據,既非造具
      記帳憑證所根據之憑證,亦非證明處理會計事項人員之責
      任而為記帳所根據之憑證,自不屬於商業會計法第十五條
      所指之商業會計憑證,最高法院九十二年度臺上字第三四
      五三號著有判決要旨可資參照。復按營利事業填報扣繳憑
      單,乃附隨其業務而製作,為業務上所掌文書,此種扣繳
      憑單內容如有不實,而足生損害於稅捐稽徵之正確性及他
      人,即係犯業務上登載不實文書之罪名,最高法院七十年
      度第九次刑事庭會議決議參考。查被告庚○○為十傑公司
      負責人,為從事業務之人,明知十傑公司於八十八年、八
      十九年間均未曾雇用或支付薪水予證人丁○○、己○○○
      、曾上真,竟在業務上製作之十傑公司八十八年度、八十
      九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上,分別登載證人丁○
      ○、己○○○、曾上真八十八年度向十傑公司各領取十萬
      零五百元、十萬零五百元及十九萬八千元、證人曾上真八
      十九年度向十傑公司領取十九萬八千元之不實事項,並依
      據上述不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單所載金額據以製
      作十傑公司八十八年、八十九年度損益表、資產負債表及
      營利事業所得稅結算申報書,將上開金額分別列為十傑公
      司之薪資類別,並分別持以向財政部臺北市國稅局信義稽
      徵所申報營利事業所得稅,足生損害於稅捐稽徵機關對於
      稅賦核課稽徵之正確性。核被告庚○○所為,係犯刑法第
      二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪
      及修正前商業會計法第七十一條第五款後段之商業負責人
      利用不正當方法,致使財務報表發生不實之結果罪。商業
      負責人利用不正當方法使財務報表發生不實結果之行為,
      原含有業務上登載不實之本質,與刑法第二百十五條業務
      上登載不實文書罪屬法規競合關係,應優先適用修正前商
      業會計法第七十一條第五款論處,此部分不另論業務登載
      不實罪。又被告庚○○業務上登載不實文書後復持以行使
      ,業務上登載不實之低度行為,為行使業務上登載不實文
      書之高度行為所吸收,不另論罪。被告庚○○於八十八年
      度接續在三張各類所得扣繳暨免扣繳憑單上登載不實,及
      分別在申報八十八年度、八十九年度營利事業所得稅時因
      虛報薪資而接續利用不正當方法使損益表、資產負債表發
      生不實結果,時間緊接,行為無從分割,均屬接續犯而各
      應包括論以一罪。被告庚○○與告訴人戊○○、證人丙○
      ○、丁○○、己○○○、曾上真就上開行使業務上登載不
      實文書及違反商業會計法等犯行,均有犯意聯絡及行為分
      擔,皆為共同正犯;至於違反商業會計法部分,告訴人戊
      ○○、證人丙○○、丁○○、己○○○、曾上真雖不具身
      分,惟依刑法第三十一條第一項之規定,其等與具有身分
      之被告庚○○共同實施犯罪,仍成立共同正犯。被告庚○
      ○所犯上開行使業務上登載不實文書罪及利用不正當方法
      使財務報表發生不實之結果二罪間有方法目的之牽連關係
      ,依修正前刑法第五十五條之規定,應從一重之修正前商
      業會計法第七十一條第五款後段之商業負責人利用不正當
      方法,致使財務報表發生不實之結果罪處斷。又被告庚○
      ○先後二次利用不正當方法使財務報表發生不實之結果之
      行為,時間緊接,方法相同,均觸犯構成要件相同之罪名
      ,顯係基於概括犯意而為,為連續犯,應依修正前刑法第
      五十六條之規定論以連續填製不實會計憑證罪。公訴意旨
      雖未敘及被告庚○○利用不正當方法使財務報表發生不實
      之結果等犯行,然此部分犯行與前開論罪科刑部分有牽連
      犯之裁判上一罪之關係,應為起訴效力所及之,本院自得
      併予審理。爰審酌被告庚○○前無前科,有臺灣高等法院
      被告前案紀錄表一份在卷可稽,素行良好,身為正大聯合
      會計師事務所管理部協理,並擔任十傑公司負責人,對於
      一般基本稅法常識及確實支付薪資之人方得以將其所支付
      之薪資列為營業成本一情,較一般人熟稔,明知十傑公司
      未曾雇用或支付薪水予證人丁○○、己○○○、曾上真,
      竟在業務上製作之各類所得扣繳暨免扣繳憑單為不實事項
      之記載,並依據上述不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單所
      載金額據以製作十傑公司損益表、資產負債表,嚴重影響
      稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性,犯後矢口否認
      犯行,態度不佳,兼衡其犯罪之動機、目的、犯罪之手段
      、生活狀況、品行及智識程度等一切情狀,量處如主文所
      示之刑。查被告庚○○係於九十六年四月二十四日前犯本
      件違反商業會計法等犯行,所犯合於中華民國九十六年罪
      犯減刑條例之減刑條件,應依該條例第二條第一項第三款
      、第九條之規定減其宣告刑二分之一。按被告庚○○行為
      後,刑法第四十一條規定業於九十四年二月二日經總統公
      布修正,並自九十五年七月一日起施行,而罰金罰鍰提高
      標準條例亦於九十五年五月十七日經總統公布修正,刪除
      第二條有關易科罰金及易服勞役折算標準之規定,並自九
      十五年七月一日起施行。刑法第四十一條第一項前段關於
      易科罰金之規定,新法修正為「犯最重本刑為五年以下有
      期徒刑以下之刑之罪,而受六個月以下有期徒刑或拘役之
      宣告者,得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日,
      易科罰金」,惟依被告庚○○行為時之刑罰法律即修正前
      刑法第四十一條第一項前段:「犯最重本刑為五年以下有
      期徒刑以下之刑之罪,而受六個月以下有期徒刑或拘役之
      宣告,因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由
      ,執行顯有困難者,得以一元以上三元以下折算一日,易
      科罰金」及刪除前罰金罰鍰提高標準條例第二條關於「依
      刑法第四十一條易科罰金者,均就其原定數額提高為一百
      倍折算一日;法律所定罰金數額未依本條例提高倍數,或
      其處罰法條無罰金刑之規定者,亦同」等規定,易科罰金
      之折算標準最高為銀元三百元,最低為銀元一百元,換算
      為新臺幣後,最高額為新臺幣九百元,最低額為新臺幣三
      百元。比較修正前、後關於易科罰金折算標準之刑罰法律
      ,適用修正前之規定即修正前刑法第四十一條第一項前段
      及修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條規定,對被告庚○
      ○較為有利,爰依中華民國九十六年罪犯減刑條例第九條
      、刑法第二條第一項前段之規定,適用最有利於被告庚○
      ○之行為時法即修正前刑法第四十一條第一項前段、刪除
      前罰金罰鍰提高標準條例第二條規定處罰,併諭知易科罰
      金之折算標準。
  四、不另為無罪諭知部分:
  (一)公訴意旨略以:I、被告庚○○於八十五年至九十四年
        間,以短報十傑公司主要收入即租金收入與虛增管理費
        用之方法,使十傑公司營利收入大幅減少,以此詐術逃
        漏十傑公司應納自八十五年起至九十四年止之營利事業
        所得稅逾一千三百萬元,足以生損害於稅捐機關核課稅
        捐之正確性。II、被告庚○○明知丁○○、己○○○於
        八十八年間;曾上真於八十八、八十九年間,並未在十
        傑公司任職,竟基於以詐術逃漏稅捐之犯意,在其業務
        上所作成之財政部臺北市國稅局八十八、八十九年度各
        類所得扣繳暨免扣繳憑單上,虛偽登載丁○○、己○○
        ○於八十八年間任職十傑公司,曾上真於八十八、八十
        九年間任職十傑公司,分別支領薪資十萬零五百元、十
        萬零五百元及三十九萬六千元之不實事項,再持該內容
        不實之扣繳憑單,填製十傑公司八十八、八十九年度營
        利事業所得稅結算申報書,持向財政部臺北市國稅局申
        報該公司八十八、八十九年度營利事業所得稅而行使之
        ,使十傑公司人事成本增加,營利所得減少,計約逃漏
        營利事業所得稅十四萬九千二百五十元,足以生損害於
        稅捐機關核課稅捐之正確性及丁○○、己○○○及曾上
        真本人,因認被告庚○○就I部分涉犯稅捐稽徵法第四
        十七條、第四十一條之公司負責人為納稅義務人,以不
        正當方法逃漏稅捐罪嫌(起訴書漏稅捐稽徵法第四十七
        條)、刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登
        載不實文書罪嫌、商業會計法第七十一條第一款之商業
        負責人以明知為不實之事項,而填製會計憑證之罪及同
        法第七十一條第五款之商業負責人利用不正當方法,致
        使財務報表發生不實之結果罪嫌;就II部分涉犯稅捐稽
        徵法第四十七條、第四十一條之公司負責人為納稅義務
        人,以不正當方法逃漏稅捐罪嫌(起訴書漏稅捐稽徵法
        第四十七條)云云。
  (二)按事實之認定,應憑證據,如未能發現相當證據,或證
        據不足以證明,自不能以推測或擬制之方法,以為裁判
        之基礎;又認定犯罪事實所憑之證據,雖不以直接證據
        為限,間接證據亦包括在內,然而無論直接或間接證據
        ,其為訴訟上之證明,須於通常一般之人不致有所懷疑
        ,而得確信其為真實之程度者,始得據為有罪之認定;
        再認定不利於被告之事實,須依積極證據,苟積極證據
        不足為不利於被告事實之認定時,即應為有利於被告之
        認定,更不必有何有利之證據,最高法院四十年臺上字
        第八六號、七十六年臺上字第四九八六號及三十年上字
        第八一六號分別著有判例意旨可資參照。次按告訴人之
        告訴,係以使被告受刑事訴追為目的,是其陳述是否與
        事實相符,仍應調查其他證據以資審認;又被害人之陳
        述如無瑕疵,且就其他方面調查又與事實相符,固足採
        為科刑之基礎,倘其陳述尚有瑕疵,而在未究明前,遽
        採為論罪科刑之根據,即難認為適法,最高法院五十二
        年臺上字第一三○○號、六十一年臺上字第三○九九號
        著有判例意旨可資參照。
  (三)本件公訴意旨認被告庚○○就I部分涉犯稅捐稽徵法第
        四十七條、第四十一條之公司負責人為納稅義務人,以
        不正當方法逃漏稅捐、刑法第二百十六條、第二百十五
        條之行使業務登載不實文書、商業會計法第七十一條第
        一款之商業負責人以明知為不實之事項,而填製會計憑
        證及同法第七十一條第五款之商業負責人利用不正當方
        法,致使財務報表發生不實之結果等罪嫌;就II部分涉
        犯稅捐稽徵法第四十七條、第四十一條之公司負責人為
        納稅義務人,以不正當方法逃漏稅捐罪嫌,無非係以被
        告庚○○、壬○、辛○○、癸○○、子○○之供述、告
        訴人乙○○、戊○○之指述、告訴人戊○○製作之十傑
        公司八十七年度至八十九年度分配盈餘明細、十傑公司
        八十八年度暫估損益、十傑公司八十四年估計應有損益
        金額、十傑公司八十五年估計應有損益金額、十傑公司
        八十六年度估計應有損益金額、十傑公司八十七年度估
        計應有損益金額、十傑公司八十八年度估計應有損益金
        額、十傑公司八十九年估計應有損益金額、十傑公司臺
        銀000000000000帳戶八十三年收支記錄、
        十傑公司臺銀000000000000帳戶八十四年
        收支記錄、十傑公司臺銀000000000000帳
        戶八十五年收支記錄、十傑公司臺銀00000000
        0000帳戶八十六年收支記錄、十傑公司臺銀000
        000000000帳戶八十七年收支記錄、十傑公司
        臺銀000000000000帳戶八十八年收支記錄
        、十傑公司臺銀000000000000帳戶八十九
        年收支記錄、財政部臺北市國稅局營利事業所得稅結算
        申報書、損益表、資產負債表、一九九九實用支票日記
        簿、二○○○工商支票客票登記簿、十傑公司九十年及
        八十九年十二月三十一日資產負債表、十傑公司九十年
        及八十九年十二月三十一日損益表、十傑公司九十年及
        八十九年十二月三十一日股東權益變動表、十傑公司九
        十年及八十九年十二月三十一日現金流量表、財政部臺
        北市國稅局信義稽徵所九十五年十一月十五日財北國稅
        信義營所字第○九五○○一二八四○號函及其檢附財政
        部臺北市國稅局八十八年度綜合所得稅BAN給付清單
        、財政部臺北市國稅局八十九年度綜合所得稅BAN給
        付清單、財政部臺北市國稅局九十年度綜合所得稅BA
        N給付清單、財政部臺北市國稅局九十一年度綜合所得
        稅BAN給付清單、財政部臺北市國稅局九十二年度綜
        合所得稅BAN給付清單、財政部臺北市國稅局九十三
        年度綜合所得稅BAN給付清單、財政部臺北市國稅局
        九十四年度綜合所得稅BAN給付清單、財政部臺北市
        國稅局營利事業所得稅結算申報書、損益表、資產負債
        表、彰化商業銀行永春分行九十四年十二月十九日彰春
        字第一三四七號函及其檢附支票存款帳戶資料及交易明
        細查詢、彰化銀行總部分行九十五年二月十日彰總部字
        第三四一七號函及其檢附彰化商業銀行活期存款明細分
        類帳、支票存款帳戶資料及交易明細查詢、存摺存款—
        交易明細查詢、臺灣銀行松山分行九十五年三月三日松
        山密字第○九五○○○○八七四一號函及其檢附各類存
        款一覽表、臺灣銀行光碟櫃歷史明細查詢系統、彰化商
        業銀行總部分行九十五年十一月二十一日彰總部字第四
        五五五號函及其檢附彰化銀行放款戶資料一覽表查詢、
        彰化銀行往來明細查詢等件資為論據。惟訊之被告庚○
        ○堅詞否認有何違反稅捐稽徵法、商業會計法及行使業
        務上登載不實文書等犯行,辯稱:十傑公司沒有短報收
        入、虛增管理費等語。
  (四)經查:
      1、就貳、四(一)I部分:
      (1)告訴人乙○○於本院九十八年十月十三日審判期日
            中固以證人身分到庭證稱:十傑公司主要的收入有
            四個來源,一、三連大樓的出租收入約三百坪,出
            租給正大聯合會計師事務所臺北總所。二、臺中博
            館路的大樓,出租給正大聯合會計師事務所臺中分
            所,約兩百坪。三、高雄大樓出租給外商公司。四
            、汐止新臺五路的大樓,出租給國內廠商,還有其
            他停車場的租金收入。除了上開主要收入外,十傑
            其他收入來源很少,如利息收入。三連大樓及臺中
            博館路買了以後就是租給正大聯合會計師事務所。
            十傑公司的支出費用初期有利息、營業稅支出,還
            有一些買房子的稅金支出。因為十傑公司九十一年
            股東會的時候提出八十九和九十年的財務報表,伊
            看到後大吃一驚,因為八十九和九十年的資產負債
            表、損益表、股東權益變動表、資金流量表不正確
            ,所以伊認為被告五人涉嫌在八十五年到九十四年
            間以短報十傑公司租金收入,以及虛增管理費方式
            虛減十傑公司所得。第一個疑問:十傑的股東沒有
            借款給十傑公司,但卻在八十九年度列了六千三百
            五十四萬四千七百二十四元的股東借款,九十年列
            了五千八百三十萬元的股東借款,而且現金流量表
            標示九十年度股東往來減少五百十八萬,就是說九
            十年的時候公司把錢還給股東五百十八萬元,但這
            部分也沒有任何證據證明是哪些股東拿了這五百十
            八萬。第二個疑問:九十年度與八十九年度累積盈
            虧分別只有一百六十萬及一百萬,這個公司都是靠
            出租房屋收入,沒有其他成本支出不可能只有這一
            點的盈餘,伊估計十傑公司每年應該有四、五百萬
            的盈餘,到了八十九年、九十年應該有六千萬,不
            可能只有一百多萬。第三個疑問:損益表上收入低
            列,因為伊每個月交九千元停車費租金,一年就十
            萬多,問題是他的收入每一年度只有約八百萬,是
            明顯低列,他也沒有列入伊的停車費,八十八年度
            的損益表營業收入是八百四十一萬一千四百六十元
            ,為何到八十九年、九十年會變少,伊認為這是虛
            減。第四個疑問:他的費用很少,但是為何每年都
            報了七百多萬的推銷及管理費用,伊覺得這不合理
            ,是虛列不實的費用。雖然伊提出只有上開八十九
            、九十年度之資產負債表、損益表、股東權益變動
            表、現金流量表,但八十五年到八十九年是一個階
            段,都是虛列營業費用,在九十年到九十四年是透
            過租金收入遞減的方式處理,在資產沒有變動的情
            況下租金減少來隱匿收入等語。告訴人戊○○於本
            院同一審判期日中亦以證人身分證稱:十傑公司收
            入主要均為租金收入,還有利息和停車場收入。因
            為乙○○和壬○八十七年後處得不愉快,所以就說
            車子停停車場要付租金給十傑公司,一個月九千元
            ,伊等大約一年付一次,但這個租金收入沒有列報
            在十傑公司後來拿出來在九十一年八月的股東會上
            通過的損益表上。且庚○○記載的臺銀松山支票日
            記簿上面的租金收入加起來超過損益表上所列報營
            業收入七百九十七零八百元,又十傑的費用就是房
            屋稅、地價稅、保險、利息支出,也沒有其他營業
            不會有這麼多費用。而資產負債表中的其他流動負
            債八十九年底是八千多萬佔了十傑總額的百分之七
            十四,據乙○○說這個東西是股東往來,據伊核對
            賴小姐的支票日記簿以及伊過去幾年來對十傑公司
            的瞭解,從來沒有股東拿錢借給十傑公司,所以不
            會出現向他人借六千多萬的負債,伊在八十二年以
            前收支日報表、八十三年後銀行往來紀錄及庚○○
            八十八、八十九年度記載的支票日記簿都沒有看到
            有股東借錢給十傑公司,伊在十傑公司擔任股東期
            間,也沒有聽說任何股東有與十傑公司任何資金的
            往來等語。惟告訴人乙○○、戊○○於偵查及本院
            審理時均未具體指明十傑公司究竟於何時,與何營
            業人或買受人之何進貨或銷貨行為有虛增費用支出
            或短報收入之情事,且本院遍查本案全部卷宗並未
            發現有關於十傑公司自八十五年起至九十四年止「
            原始憑證」或「記帳憑證」,則被告庚○○是否確
            有商業負責人以明知為不實之事項,而填製會計憑
            證之行為,即屬可疑。
      (2)告訴人乙○○於本院同一審判期日中證稱:除了營
            利事業所得稅結算申報表、資產負債表、損益表、
            股東權益變動表、現金流量表及被告庚○○的支票
            日記簿外,伊沒有接觸上開報表原始憑證等語;告
            訴人戊○○於本院同一審判期日中亦證稱:伊沒有
            就十傑公司九十年及八十九年十二月三十一日損益
            表上營業收入記載減少、費用記載較高的疑點向賴
            美麗詢問過,伊與乙○○主張被告五人涉嫌從八十
            五年到九十四年間虛增十傑公司支出與虛減十傑公
            司收入之行為所憑藉之證據已經全部交與檢察官等
            語,則告訴人乙○○、戊○○在均未接觸任何十傑
            公司八十五年起至九十四年止之原始憑證及計帳憑
            證以資確認十傑公司於此段期間有何具體項目虛增
            費用支出及短報收入,並以該等憑證仔細計算十傑
            公司於此段期間之損益表、資產負債表、現金流量
            表、股東權益變動表有無不實之情形下,僅憑前開
            財政部臺北市國稅局信義稽徵所九十五年十一月十
            五日財北國稅信義營所字第○九五○○一二八四○
            號函及其檢附財政部臺北市國稅局八十八年度綜合
            所得稅BAN給付清單、財政部臺北市國稅局八十
            九年度綜合所得稅BAN給付清單、財政部臺北市
            國稅局九十年度綜合所得稅BAN給付清單、財政
            部臺北市國稅局九十一年度綜合所得稅BAN給付
            清單、財政部臺北市國稅局九十二年度綜合所得稅
            BAN給付清單、財政部臺北市國稅局九十三年度
            綜合所得稅BAN給付清單、財政部臺北市國稅局
            九十四年度綜合所得稅BAN給付清單、財政部臺
            北市國稅局營利事業所得稅結算申報書、財政部臺
            北市國稅局八十四年度營利事業所得稅結算申報核
            定通知書、財政部臺北市國稅局八十五年度營利事
            業所得稅結算申報核定通知書、財政部臺北市國稅
            局八十六年度營利事業所得稅結算申報核定通知書
            、財政部臺北市國稅局八十七年度營利事業所得稅
            結算申報核定通知書、財政部臺北市國稅局八十八
            年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、財政部
            臺北市國稅局八十九年度營利事業所得稅結算申報
            核定通知書、財政部臺北市國稅局九十年度營利事
            業所得稅結算申報核定通知書、財政部臺北市國稅
            局九十一年度營利事業所得稅結算申報核定通知書
            、財政部臺北市國稅局九十二年度營利事業所得稅
            結算申報核定通知書、財政部臺北市國稅局九十三
            年度營利事業所得稅結算申報核定通知書財政部臺
            北市國稅局九十四年度營利事業所得稅結算申報核
            定通知書、資產負債表、損益表、股東權益變動表
            、現金流量表及被告庚○○的支票日記簿所載遽指
            訴被告庚○○涉有納稅義務人,以不正當方法逃漏
            稅捐、行使業務登載不實文書及商業負責人利用不
            正當方法,致使財務報表發生不實之結果等犯行,
            實屬率斷,渠等前開指述是否可採,自屬可疑。
      (3)告訴人乙○○於本院同一審判期日中亦到庭證稱:
            十傑企業管理股份有限公司七十三年三月一日成立
            ,當時成立的資本額好像只有一百萬,一開始伊還
            沒有當股東,伊不知道實際出資人,也不知道股東
            名簿上記載的股東人名以及出資股數是否為十傑公
            司初設立時實際真正的出資比例,也不知道庚○○
            是否有實際出資十傑公司。實際上伊也不知道伊當
            時出資多少,只知道伊最後的股份應該是十五分之
            三,也就是三百萬,這是憑登記資料來做這樣的判
            斷等語;而告訴人戊○○於本院同一審判期日中證
            稱:伊是十傑公司的股東之一,七十三年設立公司
            的目的是因為伊等事務所聘僱比較多的會計師,羅
            森覺得可以發展顧問業務,所以組織公司,那時候
            的資本額只有一百萬,包含伊自己在內,應該都不
            是真正的股東。伊不知道設立登記時的一百萬元是
            由誰出的或是有無實際支出,也伊不知道十傑公司
            的資本額來源等語明確。復被告庚○○於本院九十
            八年十二月二日審判期日中以證人身分證稱:十傑
            公司七十五年開始買第一筆不動產時,因為舊的股
            東不願意投資這方面,伊就買下他們股份,加入成
            為十傑公司的股東,當時伊就有借錢給十傑公司,
            第一次增資是股東往來轉增資,那時為了買總價三
            千六百萬元的不動產,銀行貸款七成,十傑公司的
            資本額才一百萬元不夠買不動產,還需要一千一百
            萬元以上,這個錢都是伊、壬○、羅振峰三個人分
            頭去借的,伊等取得這些憑證後,交到十傑公司,
            以股東往來列帳,然後七十五年十二月三十一日以
            股東往來轉增資一千一百萬,餘額沒有轉增資的就
            是股東往來,第二次增資是七十七年八月十六日,
            那時候股東往來金額有兩千多萬,所以十傑還有欠
            伊錢等語綦詳。則以十傑公司之營業方式係買受大
            樓後出租予他人以賺取租金,在告訴人乙○○、張
            榕枝均未實際支付款項之情況下,果十傑公司無相
            當資金來源,何以能買受大樓後進而出租予他人?
            又觀之臺北市商業管理處十傑公司登記案卷內附之
            十傑公司七十五年十二月三十一日資產負債表上確
            有載明股東往來為四百六十萬元,銀行借款為二千
            萬元,土地一千三百三十二萬元、建築物二千一百
            六十萬元股東以股東往來抵繳股款明細表等語,同
            案卷內附之十傑公司七十七年八月十六日資產負債
            表上亦記載股東往來為二千三百十二萬元,銀行借
            款為一千五百九十八萬八千零十三元等語,而被告
            庚○○於告訴人戊○○提交檢察官之一九九九實用
            支票日記簿上亦有多筆股東往來之記載,則十傑公
            司是否確如告訴人乙○○、戊○○前開指訴確無任
            何股東往來?被告庚○○前開所辯是否洵不足採,
            自均非無疑。參酌十傑公司因納莉颱風致八十三年
            度至八十九年度帳簿憑證損毀而申請財政部臺北市
            國稅局信義稽徵所報備乙案,業經財政部臺北市國
            稅局信義稽徵所於九十一年一月三十一日發函准予
            備查一節,有財政部臺北市國稅局信義稽徵所九十
            一年一月三十一日財北國稅信義審字第九一○六○
            五四六號函附卷可明,則本院在無其他積極證據足
            認十傑公司確無股東往來之情事,自應為有利於被
            告庚○○之認定,認被告庚○○前開辯稱公司股東
            確有借款以支應十傑公司買受不動產一情,非委無
            足採。
      (4)至於被告葉美麗於一九九九實用支票日記簿及二○
            ○○工商支票客票登記簿上之記載與十傑公司向臺
            灣銀行股份有限公司松山分行申請開立帳號000
            000000000號支票存款帳戶內款項進出相
            符一節,固有臺灣銀行松山分行九十五年三月三日
            松山密字第○九五○○○○八七四一號函及其檢附
            各類存款一覽表、臺灣銀行光碟櫃歷史明細查詢系
            統、一九九九實用支票日記簿及二○○○工商支票
            客票登記簿等件可佐,並有十傑公司八十八年、八
            十九年度支票存根正本等件扣案可參,惟被告葉美
            麗於本院九十八年十二月二日審判期日中亦證稱:
            該支票日曆簿上記載的支票帳戶是臺銀十傑公司帳
            戶,這個帳戶支票是由伊保管,但十傑公司的支出
            費用不一定用支票,實際要看帳本紀錄,十傑公司
            的貸款在彰化銀行,所以彰化銀行也有帳戶。這個
            支票日曆簿是給自己看的,不單單是十傑的帳目,
            只要是有經過臺灣銀行這個支票帳戶的錢,伊都會
            記進去,也就是由十傑帳戶提示兌領的錢和十傑帳
            戶開立的支票都會登載在這個日記簿上,除了十傑
            公司的款項外,還有一些股東私人的錢,及董事、
            監察人另外對外投資的,譬如說大明公司進來的錢
            ,還有代收正大所他們三人捐出停車位的錢,這是
            正大所的錢,雖然和十傑公司沒有關係,但也都會
            列在該支票日曆簿內等語。則被告庚○○只要是透
            過前開臺灣銀行松山分行十傑公司支票帳戶進出之
            款項,包含非屬十傑公司款項,被告庚○○亦會記
            載在一九九九實用支票日記簿及二○○○工商支票
            客票登記簿上,本院自難僅憑前開告訴人戊○○證
            述及一九九九實用支票日記簿及二○○○工商支票
            客票登記簿上之記載與十傑公司向臺灣銀行股份有
            限公司松山分行申請開立帳號000000000
            000號支票存款帳戶內款項進出相符遽認被告賴
            美麗有檢察官所指之違反商業會計法等犯行。
      (5)再者,被告葉美麗於本院前開審判期日中證稱:十
            傑公司的支出在剛買不動產的時候,為了裝潢、整
            修,伊等必須請協助的人員,那時候薪資、利息支
            出都是一個項目。而出租不動產還需要很多業務的
            開拓、廣告、旅費、不動產修繕等支出等語,參酌
            卷附購買臺北辦公室所發生之費用明細、八十三年
            度營利事業所得稅結算申報書資料聯、中華民國八
            十三年度營利事業所得稅結算申報書(損益及稅額
            計算表)、八十三年度其他費用及製造費用明細表
            、八十三年度捐贈費用明細表、資產負債表所示,
            可知十傑公司之支出有薪資支出、文具用品、旅費
            、修繕費、水電瓦斯費、保險費、交際費、捐贈、
            折舊、伙食費、其他費用(加班費、書報雜誌、雜
            項購置、勞務費、雜費)、利息支出、土地規費、
            建物規費、土地印花、建物印花、公證規費、設定
            規費、買賣代辦費、設定代辦費、公證代辦費、設
            定謄本費、影印費、橡皮章、契稅、保險費等項目
            ,是告訴人乙○○、戊○○前開證稱:十傑公司支
            出費用很少云云,顯係告訴人乙○○、戊○○在無
            任何原始憑證或計帳憑證為依據下,自行片面解讀
            、推估臆測十傑公司帳務情形,洵難採信。
      (6)綜上,檢察官所舉之證據與所指出之證明方法尚未
            足使本院確信被告庚○○此部分有何違反商業會計
            法、稅捐稽徵法及行使業務登載不實文書等犯行,
            猶有合理之懷疑。此外,本院復查無其他積極證據
            足資證明被告庚○○有何檢察官所指犯行,揆諸首
            揭規定及說明,不能證明被告犯罪,本應諭知被告
            庚○○無罪之判決,惟因檢察官認此部分與前揭論
            罪科刑之行使業務上登載不實文書部分有連續犯之
            裁判上一罪關係,爰不另為無罪之諭知。
      2、就貳、四(一)II部分:
      (1)按稅捐稽徵法之逃漏稅捐罪,係結果犯,並無處罰
            未遂之規定,須以發生逃漏稅捐之結果為成立要件
            ,最高法院八十三年度臺上字第二一五七號著有判
            決意旨參照。
      (2)經查,十傑公司於八十八、八十九年度申報營利事
            業所得稅決算時,分別係虧損六萬七千九百五十二
            元及八萬一千四百三十三元,惟十傑公司於八十八
            年度、八十九年度均依營利事業所得稅採擴大書審
            辦法核定(即依營業收入之百分之十「純利率」核
            定全年所得額),而分別依法自行調整純利率為百
            分之十,即課稅所得額分別為八十四萬五千零三十
            一元、八十萬四千二百九十二元一節,有財政部臺
            北市國稅局九十六年十二月十八日財北國稅審三字
            第○九六○二四七○○○號函及其檢附財政部臺北
            市國稅局八十八年度營利事業所得稅結算申報核定
            通知書、財政部臺北市國稅局八十九年度營利事業
            所得稅結算申報核定通知書、八十八年度營利事業
            所得稅結算八十七年度未分配盈餘申報書資料聯、
            八十八年度營利事業所得稅結算申報書(損益及稅
            額計算表)、八十九年度營利事業所得稅結算八十
            八年度未分配盈餘申報書資料聯及八十九年度營利
            事業所得稅結算申報書(損益及稅額計算表)等件
            附卷可參。則十傑公司雖然於八十八年度、八十九
            年度分別虛報證人丁○○、己○○○、曾上真之薪
            資共計三十九萬九千元、十九萬八千元,惟以其於
            八十八年度、八十九年度之決算金額分別加上前開
            虛報之金額,十傑公司於八十八年度、八十九年度
            之課稅所得額應為三十三萬一千零四十八元、十一
            萬六千五百六十七元,遠低於十傑公司自行調整純
            利率百分之十後之課稅所得額八十四萬五千零三十
            一元、八十萬四千二百九十二元,是被告庚○○前
            揭行為並未造成十傑公司逃漏稅捐之結果,依前述
            說明,自不構成稅捐稽徵法第四十七條、第四十一
            條第一款之公司負責人以不正當方法逃漏稅捐罪,
            惟因檢察官認此部分與前揭論罪科刑之行使業務上
            登載不實文書、利用不正當方法使財務報表發生不
            實結果部分有牽連犯之裁判上一罪關係,爰不另為
            無罪之諭知。
參、免訴部分:
  一、公訴意旨略以:被告庚○○、子○○於八十四年年間,先
      以十傑公司名義向告訴人戊○○借款八百零一萬九千元,
      再將此筆金額為被告子○○購置礁溪之不動產,並以十傑
      公司資金返還告訴人戊○○上開借款,以此易持有為所有
      之方法將十傑公司資金八百零一萬九千元侵占入己,因認
      被告庚○○、子○○此部分均涉犯刑法第三百三十六條第
      二項之業務侵占罪嫌等語。
  二、按案件時效已完成或犯罪後之法律已廢止其刑罰者,應諭
      知免訴之判決,且得不經言詞辯論為之,刑事訴訟法第三
      百零二條第二款、第四款、第三百零七條分別定有明文。
  三、查被告庚○○、子○○行為後,刑法部分條文於九十四年
      一月七日修正,於同年二月二日經總統公布,並自九十五
      年七月一日起施行;又刑法施行法增訂第八條之一「於中
      華民國九十四年一月七日刑法修正施行前,其追訴權或行
      刑權時效已進行而未完成者,比較修正前後之條文,適用
      最有利於行為人之規定」之規定,亦於九十四年一月七日
      新增通過,於同年二月二日經總統公布,並自九十五年七
      月一日起施行。按行為後法律有變更者,適用行為時之法
      律,但行為後之法律有利於行為人者,適用最有利於行為
      人之法律,現行刑法第二條第一項定有明文。經查:
  (一)本案被告庚○○、子○○行為時即修正前刑法第八十條
        追訴權之時效期間規定為:「追訴權,因左列期間內不
        行使而消滅:一、死刑、無期徒刑或十年以上有期徒刑
        者,二十年。二、三年以上十年未滿有期徒刑者,十年
        。三、一年以上三年未滿有期徒刑者,五年。四、一年
        未滿有期徒刑者,三年。五、拘役或罰金者,一年。前
        項期間自犯罪成立之日起算。但犯罪行為有連續或繼續
        之狀態者,自行為終了之日起算」。修正後刑法第八十
        條則規定:「追訴權,因下列期間內未起訴而消滅:一
        、犯最重本刑為死刑、無期徒刑或十年以上有期徒刑之
        罪者,三十年。二、犯最重本刑為三年以上十年未滿有
        期徒刑之罪者,二十年。三、犯最重本刑為一年以上三
        年未滿有期徒刑之罪者,十年。四、犯最重本刑為一年
        未滿有期徒刑、拘役或罰金之罪者,五年。前項期間自
        犯罪成立之日起算。但犯罪行為有繼續之狀態者,自行
        為終了之日起算」。本案被告庚○○、子○○此部分所
        涉犯之刑法第三百三十六條第二項之業務侵占罪之法定
        刑為「六月以上五年以下有期徒刑,得併科銀元三千元
        以下罰金」,是依被告庚○○、子○○行為時即修正前
        刑法,追訴時效期間為十年,依修正後刑法之追訴時效
        期間則為二十年,比較修正前、後關於追訴權時效期間
        之刑罰法律,適用修正前之規定即修正前刑法第八十條
        規定,對被告庚○○、子○○較為有利。
  (二)修正後刑法第八十條第一項規定「追訴權因下列期間內
        『未起訴』而消滅」(即縱已開始偵查,但未起訴前,
        消滅時效期間仍繼續進行),較之修正前刑法規定「第
        八十條第一項規定追訴權因左列期間內『不行使』而消
        滅」(即若已實施偵查,追訴權既無不行使之情形,自
        不生時效進行之問題),放寬追訴權消滅時效進行之事
        由,比較修正前、後關於追訴權時效期間之刑罰法律,
        適用修正後之規定即修正後刑法第八十條第一項規定,
        對被告庚○○、子○○較為有利。
  (三)綜上法律修正前、後之比較,揆諸刑法施行法第八條之
        一規定及修正後刑法第二條第一項之「從舊從輕」原則
        ,本案以適用修正前刑法第八十條之規定較有利於被告
        庚○○、子○○,是本案追效權時效自應適用修正前刑
        法第八十條之規定。則關於追訴權時效之停止進行及其
        期間、計算,亦應一體適用修正前刑法第八十三條之規
        定。
  四、經查:
  (一)本案被告庚○○、子○○被訴自八十四年一月十七日起
        至同年七月二十四日止涉犯刑法第三百三十六條第二項
        之業務侵占罪部分,經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
        於九十四年十二月八日開始實施偵查,於九十六年十一
        月二十七日經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官提起公訴
        ,於九十六年十二月十二日繫屬本院等情,有起訴書、
        臺灣臺北地方法院檢察署九十六年十二月十二日甲○盛
        崑九五偵九九三四字第一一九六六號函各一份及刑事告
        訴暨聲請搜索扣押(保全證據)狀上臺灣臺北地方法院
        檢察署收文章上日期可證,並經本院查閱本院九十六年
        度訴字第一九二二號刑事卷宗、臺灣臺北地方法院檢察
        署九十四年度他字第八七六七號偵查卷宗核閱屬實。
  (二)又被告上開涉犯刑法第三百三十六條第二項之業務侵占
        罪,依修正前刑法第八十條第一項第一款規定,追訴權
        時效為十年,是本案追訴權時效自被告庚○○、子○○
        犯罪行為終了日即八十四年七月二十四日起算為十年,
        是本案被告庚○○、子○○此部分犯行之追訴權時效業
        於九十四年七月二十四日即檢察官起訴前即已完成,揆
        諸前揭說明,自應為被告庚○○、子○○免訴判決之諭
        知。
肆、無罪部分:
  一、公訴意旨略以:(一)被告庚○○、子○○於八十八年間
      ,以相同手法將十傑公司資金九百五十九萬六千三百五十
      元為被告子○○支付購屋價款,以此易持有為所有之方式
      將十傑公司所有九百五十九萬六千三百五十元侵占入己,
      嗣後僅歸還九百五十五萬元。(二)被告庚○○、壬○、
      辛○○、癸○○、子○○於八十五年至九十四年間,以短
      報十傑公司主要收入即租金收入與虛增管理費用之方法,
      使十傑公司營利收入大幅減少,以此詐術逃漏十傑公司應
      納自八十五年起至九十四年止之營利事業所得稅逾一千三
      百萬元,足以生損害於稅捐機關核課稅捐之正確性。(三
      )被告庚○○、壬○、辛○○、癸○○、子○○均明知丁
      ○○、己○○○於八十八年間;曾上真於八十八、八十九
      年間,並未在十傑公司任職,竟共同基於以詐術逃漏稅捐
      、行使業務上登載不實文書之犯意聯絡,在其業務上所作
      成之財政部臺北市國稅局八十八、八十九年度各類所得扣
      繳暨免扣繳憑單上,虛偽登載丁○○、己○○○於八十八
      年間任職十傑公司,曾上真於八十八、八十九年間任職十
      傑公司,分別支領薪資十萬零五百元、十萬零五百元及三
      十九萬六千元之不實事項,再持該內容不實之扣繳憑單,
      填製十傑公司八十八、八十九年度營利事業所得稅結算申
      報書,持向財政部臺北市國稅局申報該公司八十八、八十
      九年度營利事業所得稅而行使之,使十傑公司人事成本增
      加,營利所得減少,計約逃漏營利事業所得稅十四萬九千
      二百五十元,足以生損害於稅捐機關核課稅捐之正確性及
      丁○○、己○○○及曾上真本人,因認被告庚○○、子○
      ○就(一)部分涉犯刑法第三百三十六條第二項之業務侵
      占罪嫌;被告壬○、辛○○、癸○○、子○○就(二)部
      分均涉犯稅捐稽徵法第四十一條之以不正當方法逃漏稅捐
      罪嫌、刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載
      不實文書罪嫌、商業會計法第七十一條第一款之商業負責
      人以明知為不實之事項,而填製會計憑證之罪及同法第七
      十一條第五款之商業負責人利用不正當方法,致使財務報
      表發生不實之結果罪嫌;被告壬○、辛○○、癸○○、子
      ○○就(三)部分均涉犯稅捐稽徵法當方法逃漏稅捐罪嫌
      、刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實
      文書罪嫌云云。
  二、按犯罪事實應依證據認定之,無證據不得認定犯罪事實;
      不能證明被告犯罪或其行為不罰者,應諭知無罪之判決,
      刑事訴訟法第一百五十四條第二項、第三百零一條第一項
      分別定有明文。況刑事訴訟法第一百六十一條第一項亦規
      定,檢察官就被告犯罪事實,應負舉證責任,並指出證明
      之方法,是檢察官對於起訴之犯罪事實,應負提出證據及
      說服之實質舉證責任,倘其所提出之證據,不足為被告有
      罪之積極證明,或其指出證明之方法,無從說服法院以形
      成被告有罪之心證,基於無罪推定之原則,自應為被告無
      罪判決之諭知,最高法院九十二年度臺上字第一二八號著
      有判例意旨可資參照。
  三、本件公訴意旨認被告庚○○、子○○就(一)部分涉犯刑
      法第三百三十六條第二項之業務侵占罪嫌;被告壬○、辛
      ○○、癸○○、子○○就(二)部分均涉犯稅捐稽徵法第
      四十一條之以不正當方法逃漏稅捐、刑法第二百十六條、
      第二百十五條之行使業務登載不實文書、商業會計法第七
      十一條第一款之商業負責人以明知為不實之事項,而填製
      會計憑證及同法第七十一條第五款之商業負責人利用不正
      當方法,致使財務報表發生不實之結果等罪嫌;被告壬○
      、辛○○、癸○○、子○○就(三)部分均涉犯稅捐稽徵
      法第四十一條之以不正當方法逃漏稅捐、刑法第二百十六
      條、第二百十五條之行使業務登載不實文書等罪嫌無非係
      以被告庚○○、壬○、辛○○、癸○○、子○○之供述、
      告訴人乙○○、戊○○之指述、告訴人戊○○製作之十傑
      公司八十七年度至八十九年度分配盈餘明細、十傑公司八
      十八年度暫估損益、十傑公司八十四年估計應有損益金額
      、十傑公司八十五年估計應有損益金額、十傑公司八十六
      年度估計應有損益金額、十傑公司八十七年度估計應有損
      益金額、十傑公司八十八年度估計應有損益金額、十傑公
      司八十九年估計應有損益金額、十傑公司臺銀00000
      0000000帳戶八十三年收支記錄、十傑公司臺銀0
      00000000000帳戶八十四年收支記錄、十傑公
      司臺銀000000000000帳戶八十五年收支記錄
      、十傑公司臺銀000000000000帳戶八十六年
      收支記錄、十傑公司臺銀000000000000帳戶
      八十七年收支記錄、十傑公司臺銀0000000000
      00帳戶八十八年收支記錄、十傑公司臺銀000000
      000000帳戶八十九年收支記錄、財政部臺北市國稅
      局營利事業所得稅結算申報書、損益表、資產負債表、一
      九九九實用支票日記簿、二○○○工商支票客票登記簿、
      十傑公司九十年及八十九年十二月三十一日資產負債表、
      十傑公司九十年及八十九年十二月三十一日損益表、十傑
      公司九十年及八十九年十二月三十一日股東權益變動表、
      十傑公司九十年及八十九年十二月三十一日現金流量表、
      財政部臺北市國稅局信義稽徵所九十五年十一月十五日財
      北國稅信義營所字第○九五○○一二八四○號函及其檢附
      財政部臺北市國稅局八十八年度綜合所得稅BAN給付清
      單、財政部臺北市國稅局八十九年度綜合所得稅BAN給
      付清單、財政部臺北市國稅局九十年度綜合所得稅BAN
      給付清單、財政部臺北市國稅局九十一年度綜合所得稅B
      AN給付清單、財政部臺北市國稅局九十二年度綜合所得
      稅BAN給付清單、財政部臺北市國稅局九十三年度綜合
      所得稅BAN給付清單、財政部臺北市國稅局九十四年度
      綜合所得稅BAN給付清單、財政部臺北市國稅局營利事
      業所得稅結算申報書、損益表、資產負債表、彰化商業銀
      行永春分行九十四年十二月十九日彰春字第一三四七號函
      及其檢附支票存款帳戶資料及交易明細查詢、彰化銀行總
      部分行九十五年二月十日彰總部字第三四一七號函及其檢
      附彰化商業銀行活期存款明細分類帳、支票存款帳戶資料
      及交易明細查詢、存摺存款—交易明細查詢、臺灣銀行松
      山分行九十五年三月三日松山密字第○九五○○○○八七
      四一號函及其檢附各類存款一覽表、臺灣銀行光碟櫃歷史
      明細查詢系統、彰化商業銀行總部分行九十五年十一月二
      十一日彰總部字第四五五五號函及其檢附彰化銀行放款戶
      資料一覽表查詢、彰化銀行往來明細查詢、臺灣銀行松山
      分行九十七年五月十四日松山密字第○九七五○○○四五
      七一號函及其檢附臺灣銀行票存款印鑑卡、臺灣銀行光碟
      櫃歷史明細查詢系統及松山地政—民眾閱覽(李慧玲)《
      異動索引》、十傑公司八十三年、八十五年、八十八年、
      八十九年度支票存根正本十傑公司基本資料查詢單、十傑
      公司變更登記表等件資為論據。惟訊之被告庚○○、子○
      ○堅詞否認有何違反業務侵占等犯行、被告壬○、辛○○
      、癸○○、子○○堅詞否認有何違反稅捐稽徵法、商業會
      計法及行使業務登載不實文書等犯行,被告羅美麗辯稱:
      伊不是正大聯合會計師事務所合夥人,購買不動產也不一
      定是要給正大聯合會計師事務所使用;被告子○○購買房
      屋是自己出錢的;十傑公司確實有股東往來等語;被告壬
      ○辯稱:十傑的錢是個人另外的錢出的,和正大聯合會計
      師事務所沒有關係,伊等沒有節省一毛錢,這些人也有工
      作,就是跟著戊○○跑等語;子○○辯稱:十傑公司是獨
      立法人,購買不動產是公司所需,伊在九十年以前只是十
      傑公司股東,九十年開始擔任十傑公司董事長,八十八年
      間有購入不動產於伊名下,是伊個人戶頭出錢買的。又租
      金裡面含營業稅,是幫政府代收的,所以進入帳戶內的金
      額比較大,並不能全部算進十傑收入等語;被告癸○○辯
      稱:伊於九十年前只是公司股東而已,不清楚公司營運,
      九十年以後是監察人,而非董事,也沒有受委任處理事務
      等語;被告辛○○辯稱:伊不是正大聯合會計師事務所合
      夥人,十傑的錢是個人另外出的錢,購買不動產不一定是
      要給正大聯合會計師事務所使用。伊於八十八、八十九年
      間只是公司股東,不知道這些事等語。
  四、經查:
  (一)被告庚○○、子○○被訴上開(一)業務侵占罪部分:
      1、高清標於八十八年七月十六日因買賣將臺北市信義區
          ○○段二小段一一八三地號建物出售予正大財務管理
          顧問股份有限公司,正大財務管理顧問股份有限公司
          於八十八年九月二十七日因買賣將上開建物出售予被
          告子○○一節,業經被告庚○○、子○○於本院九十
          八年十二月二日審判期日中分別以證人身分證述屬實
          ,並有松山地政事務所地政電傳資訊整合系統《異動
          索引》、松山地政—民眾閱覽(李慧玲)《異動索引
          》及正大財務管理顧問股份有限公司公司登記表各一
          份在卷可稽。
      2、惟告訴人乙○○於本院九十八年十月十三日審判期日
          中證稱:十傑公司的支票日記帳不是公司法定的正式
          帳冊,但是公司的正式帳冊必須依照支票日記簿登載
          ,從十傑公司支票日記帳之記載,伊沒有辦法確定十
          傑公司有代子○○向高清標支付購買房屋的價款,伊
          真的不知道確實有無這個買賣等語,而告訴人戊○○
          於本院同一審判期日中證稱:伊不知道支票日記簿上
          方支票受款人為高清標這件事情。從支票日記本記載
          只看得出錢從十傑出去,隔了一段時間子○○又把錢
          還給十傑,因為他在支票日記本上記載「裕傑房屋款
          」,然後又記載「高清標二樓房屋、代書費」、「房
          屋第二期款、保險費、地政規費」,明顯是錢從十傑
          帳戶出去買房子,後來子○○還錢回來。除了這份資
          料伊沒有看過其他資料公司會計人員編製的記帳憑證
          、登錄公司會計帳冊、原始憑證來主張此為十傑公司
          代替子○○支付高清標房屋款項等語,則十傑公司是
          否確有為被告子○○支付前開房屋款項,即屬有疑。
      3、又被告庚○○於本院九十八年十二月二日以證人身分
          證稱:支票日記簿內關於高清標二樓房屋代書費、房
          屋第二期款、土地增值稅、契稅、第三期款等記載都
          是十傑公司股東往來,股東都有借錢給十傑公司,他
          們另外投資的公司要買這個不動產,他們就說要用借
          給十傑公司的錢來支付。這個向高清標買的不動產,
          是正大財務管理顧問股份有限公司買的,地點在臺北
          市○○路五十巷的二樓房屋,那時候我是正大財務管
          理顧問股份有限公司的負責人,那時候說正大財務管
          理顧問股份有限公司的資本額只有一百萬,臨時決定
          要買這個房子,這個錢伊就先去籌措,從伊借給十傑
          的錢,先來付這筆錢。這些都是同樣的一棟房子,伊
          先借給十傑的錢,後來因為正大財務管理顧問股份有
          限公司要買房子,伊就以股東往來名義,要十傑還伊
          錢,伊去支應正大財務管理顧問股份有限公司的購屋
          需求。因為當初是要給正大聯合會計師事務所使用,
          到逸仙路中間還有很多巷子,所以後來正大聯合會計
          師事務所不租這個房子,這樣正大財務管理顧問股份
          有限公司的壓力很重,伊等就找正大聯合會計師事務
          所的合夥人看有沒有人要買這個房子,後來是子○○
          買了,也是子○○的銀行款項出錢的,也都直接匯到
          十傑公司來還錢。那時候伊等直接指定子○○匯到十
          傑公司。正大財務管理顧問股份有限公司買這個不動
          產的錢,是向伊借的,子○○買這筆不動產本來應該
          把錢給伊,但那時候十傑公司還欠銀行很多錢,十傑
          公司可以拿這個錢去還銀行,節省利息支出,那時候
          伊還追加借給十傑六十萬去還銀行貸款。他原本應該
          要還我,但伊指定他匯到十傑公司。正大財務管理顧
          問股份有限公司原本買就是九百五十五萬,其他都是
          移轉登記等費用,伊洽子○○買的時候是用原價,就
          是我自己要吸收那個費用,由伊的股東往來去還十傑
          公司等語。又十傑公司因納莉颱風致八十三年度至八
          十九年度帳簿憑證損毀而申請財政部臺北市國稅局信
          義稽徵所報備乙案,業經財政部臺北市國稅局信義稽
          徵所於九十一年一月三十一日發函准予備查,本院在
          無其他積極證據足認十傑公司確無股東往來之情事,
          自應為有利於被告庚○○、子○○之認定,認為被告
          庚○○前開證稱:十傑公司股東確有借款以支應十傑
          公司買受不動產一情,尚堪採信,已如前述,則本院
          實難僅因臺灣銀行松山分行九十五年三月三日松山密
          字第○九五○○○○八七四一號函所檢附臺灣銀行光
          碟櫃歷史明細查詢系統及一九九九實用支票日記簿顯
          示十傑公司臺灣銀行松山分行帳戶內有前開款項流動
          即認為被告庚○○、子○○有檢察官所指之前開業務
          侵占犯行。
  (二)被告壬○、辛○○、癸○○及子○○被訴違反上開(二
        )、(三)所示稅捐稽徵法、商業會計法及行使業務登
        載不實文書等罪嫌部分:
      1、本院依檢察官所舉之證據與所指出之證明方法尚未足
          使本院確信十傑公司自八十五年起至九十四年間有何
          短報收入及虛增支出之行為,自難認被告壬○、羅曼
          菱、癸○○及子○○此部分有何違反商業會計法、稅
          捐稽徵法及行使業務登載不實文書等犯行,猶有合理
          之懷疑。詳細理由同貳、四(四)1部分所述。
      2、本院查無積極證據足認被告壬○、辛○○、癸○○、
          子○○與被告庚○○就本案前開論罪科刑之違反商業
          會計法及行使業務登載不實犯行間確有犯意聯絡或行
          為分擔,自難論以共同正犯,已如前述,詳細理由見
          貳、一(七)部分所述。又十傑公司雖然於八十八年
          度、八十九年度分別虛報證人丁○○、己○○○、曾
          上真之薪資共計三十九萬九千元、十九萬八千元,惟
          前揭行為並未造成十傑公司逃漏稅捐之結果,亦如前
          述,詳細理由詳見貳、四(四)2部分所述。
  五、綜上所述,本件依檢察官所舉之證據與所指出之證明方法
      尚未足使本院確信被告庚○○、子○○有檢察官所指之前
      開(一)業務侵占犯行;被告壬○、辛○○、癸○○、子
      ○○有檢察官所指違反上開(二)、(三)所示稅捐稽徵
      法、商業會計法及行使業務登載不實文書等犯行,而均有
      合理之懷疑。此外,復均查無其他積極確切證據足證被告
      庚○○、子○○、壬○、辛○○、癸○○確有檢察官所指
      之違反上開稅捐稽徵法、商業會計法及行使業務登載不實
      文書等行為,依照前開之說明,不能證明被告庚○○、子
      ○○、壬○、辛○○、癸○○此等部分犯罪,自應為被告
      庚○○、子○○、壬○、辛○○、癸○○無罪之諭知。
伍、另被告庚○○、告訴人戊○○、證人丁○○及己○○○另行
    詐領勞工老年給付部分,而另涉有行使業務登載不實文書及
    詐欺取財等犯行部分,應由檢察官另行偵辦,併此說明。
據上論斷,應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百
零一條、第三百零二條第二款,修正前商業會計法第七十一條第
五款,刑法第二條第一項前段、第十一條前段、第二十八條、第
三十一條第一項、第二百十六條、第二百十五條、修正前刑法第
五十五條、第五十六條、第四十一條第一項前段,刑法施行法第
一條之一第一項、第二項前段,修正前罰金罰鍰提高標準條例第
二條,現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條,中華民國
九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第三款、第七條、第九條,
判決如主文。
本案經檢察官申心蓓到庭執行職務
中    華    民    國    98    年    12    月    31    日
                臺灣臺北地方法院刑事第六庭
                    審判長法  官  張永宏
                          法  官  林晏如
                          法  官  雷淑雯
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決,應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀,並
應敘述具體理由;其未敘述上訴理由者,應於上訴期間屆滿後二
十日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「
切勿逕送上級法院」。告訴人或被害人如對於本判決不服者,應
具備理由請求檢察官上訴,其上訴期間之計算係以檢察官收受判
決正本之日期為準。
                          書記官  胡詩唯
中    華    民    國    98    年    12    月    31    日
附錄本案論罪科刑法條全文:
修正前商業會計法第七十一條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事
務之人員有左列情事之一者,處五年以下有期徒刑、拘役或科或
併科新臺幣十五萬元以下罰金:
一、以明知為不實之事項,而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕
    毀其頁數者。
四、意遺漏會計事項不為記錄,致使財務報表發生不實之結果者
    。
五、其他利用不正當方法,致使會計事項或財務報表發生不實之
    結果者。
刑法第二百十六條
行使第二百十條至第二百十五條之文書者,依偽造、變造文書或
登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第二百十五條
從事業務之人,明知為不實之事項,而登載於其業務上作成之文
書,足以生損害於公眾或他人者,處三年以下有期徒刑、拘役或
五百元以下罰金。
附表:
┌──────────────────┬───────┐
│  被        訴        事        實  │被  訴  法  條│
├──────────────────┼───────┤
│庚○○、子○○於八十四年年間,先以十│刑法第三百三十│
│傑公司名義向戊○○借款八百零一萬九千│六條第二項之業│
│元,再將此筆金額為子○○購置礁溪之不│務侵占罪。    │
│動產,並以十傑公司資金返還戊○○上開│              │
│借款,以此易持有為所有之方法將十傑公│              │
│司資金八百零一萬九千元侵占入己。    │              │
└──────────────────┴───────┘


無頭像
s6351301

註冊 2013-3-2
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發表於 2020-5-2 18:10 
150.116.25.162
歷審裁判 11
臺灣臺北地方法院 96 年度 訴 字第 1922 號判決(98.12.31)
臺灣高等法院 99 年度 上訴 字第 534 號判決(100.05.20)
最高法院 101 年度 台上 字第 731 號判決(101.02.22)
臺灣高等法院 101 年度 重上更(一) 字第 33 號判決(101.07.26)
最高法院 102 年度 台上 字第 5168 號判決(102.12.19)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號判決(105.04.14)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號裁定(105.05.30)
最高法院 106 年度 台上 字第 200 號判決(106.05.25)
臺灣高等法院 106 年度 重上更(三) 字第 17 號判決(107.04.12)
最高法院 107 年度 台上 字第 2304 號判決(108.04.25)
*臺灣高等法院 108 年度 重上更四 字第 23 號判決(108.12.11)標示紅色
標示黑色:案件目前繫屬法院及案號或是該篇判決未上傳。
標示紅色:案件目前上訴到最高法院審理中。

相關法條 8
商業會計法 第 15、28、71 條(98.06.03)
刑事訴訟法 第 154、158.4、159、159.2、161、273、301、368 條(99.06.23)
中華民國刑法 第 2、28、31、33、41、55、56、215、216、336 條(100.01.26)
中華民國刑法施行法 第 1.1、2 條(98.12.30)
所得稅法 第 89 條(100.01.26)
罰金罰鍰提高標準條例 第 2 條(98.04.29)
現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例 第 2 條(81.07.17)
稅捐稽徵法 第 41、47 條(100.05.11)



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裁判字號:臺灣高等法院 99 年上訴字第 534 號刑事判決
裁判日期:民國 100 年 05 月 20 日
裁判案由:違反稅捐稽徵法等
臺灣高等法院刑事判決         99年度上訴字第534號
上 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
上 訴 人
即 被 告 賴美麗
選任辯護人 邱新福律師
被   告 羅森
      羅裕傑
上列二人共同
選任辯護人 林慶苗律師
被   告 羅曼菱
      羅裕民
上列二人共同
選任辯護人 邱新福律師
上列上訴人因被告等違反稅捐稽徵法等案件,不服臺灣臺北地方
法院96年度訴字第1922號,中華民國98年12月31日第一審判決(
起訴案號:臺灣臺北地方法院檢察署95年度偵字第9934號),提
起上訴,本院判決如下:
    主  文
上訴駁回。
    事  實
一、賴美麗自民國75年5月12日起,擔任原址設臺北市中山區○
    ○○路○段83巷5號7樓21室(76年間變更公司營業地址為臺
    北市信義區○○○路○段560號6樓)之十傑企業管理顧問股
    份有限公司(下稱十傑公司)負責人,為商業會計法所規定
    之商業負責人,平日除綜理十傑公司之財務及帳務等一切事
    務外,並以製作十傑公司員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單為
    其附隨業務,為從事業務之人。又賴美麗為正大聯合會計師
    事務所(下稱正大會計師事務所)負責人羅森之妻,張榕枝
    、邱雲灶原為任職於正大會計師事務所之會計師,張來發、
    張劉慧碧為張榕枝之父、母,曾上真則為邱雲灶之妻。賴美
    麗與張榕枝、邱雲灶、張來發、張劉慧碧、曾上真(以上5
    人均另案審理中)均明知十傑公司未曾於88年間支付薪資予
    張來發、張劉慧碧、曾上真,依法十傑公司自不得申報張來
    發、張劉慧碧、曾上真之薪資支出,竟共同基於行使業務上
    登載不實文書、利用不正當方法使財務報表發生不實結果之
    概括犯意聯絡,於89年1月1日起至同年2月10日止間某日,
    由張榕枝提供張來發、張劉慧碧之相關證件資料、邱雲灶提
    供曾上真之相關證件資料,交予賴美麗,在臺北市信義區○
    ○○路○段560號6樓之正大會計師事務所與十傑公司辦公室
    內,由賴美麗指示不知情之正大會計師事務所員工,接續在
    其附隨業務上製作之十傑公司88年度各類所得扣繳暨免扣繳
    憑單上,記載張來發、張劉慧碧及曾上真,於88年間各自十
    傑公司領取新臺幣(下同)10萬500元、10萬500元及19萬8,
    000元薪資之不實事項,而接續製作十傑公司88年度各類所
    得扣繳暨免扣繳憑單3紙,並於接續製作十傑公司88年度之
    損益表、資產負債表等財務報表時,虛列十傑公司88年度上
    開薪資支出共39萬9,000元,使損益表發生薪資支出多計39
    萬9,000元、營業淨利及帳載全年所得額少計39萬9,000元,
    及資產負債表發生本期損益少計39萬9,000元之不實結果,
    再於89年5月1日起至同年月31日止間某日,填具十傑公司88
    年度營利事業所得稅結算申報書,連同上開登載不實之88年
    度各類所得扣繳暨免扣繳憑單及財務報表,持向財政部臺北
    市國稅局信義稽徵所(99年1月起已改制為信義分局)申報
    十傑公司88年度營利事業所得稅而加以行使,足以生損害於
    稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性。賴美麗復與邱雲
    灶、曾上真承上共同行使業務上登載不實文書、利用不正當
    方法使財務報表發生不實結果之概括犯意聯絡,明知十傑公
    司未曾於89年間支付薪水予曾上真,依法十傑公司自不得申
    報曾上真之薪資支出,又於90年1月1日起至同年2月10日止
    間某日,在上開正大會計師事務所與十傑公司辦公室內,由
    賴美麗指示不知情之正大會計師事務所員工,在其附隨業務
    上製作之十傑公司89年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上,記
    載曾上真於89年間自十傑公司領取19萬8,000元薪資之不實
    事項,而製作十傑公司89年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單1
    紙,並於接續製作十傑公司89年度之損益表、資產負債表等
    財務報表時,虛列十傑公司89年度薪資支出19萬8,000元,
    使損益表發生薪資支出多計19萬8,000元、營業淨利及帳載
    全年所得額少計19萬8,000元,及資產負債表發生本期損益
    少計19萬8,000元之不實結果,再於90年5月1日起至同年月
    31日止間某日,填具十傑公司89年度營利事業所得稅結算申
    報書,連同上開登載不實之89年度各類所得扣繳暨免扣繳憑
    單及財務報表,持向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申報十
    傑公司89年度營利事業所得稅而加以行使,足以生損害於稅
    捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性。
二、案經臺北市政府警察局信義分局報請臺灣臺北地方法院檢察
    署檢察官偵查起訴。
    理  由
壹、證據能力部分:
一、按司法院釋字第582號解釋前段謂:「最高法院31年上字第2
    423號及46年台上字第419號判例所稱共同被告不利於己之陳
    述得採為其他共同被告犯罪(事實認定)之證據一節,對其
    他共同被告案件之審判而言,未使該共同被告立於證人之地
    位而為陳述,逕以其依共同被告身分所為陳述採為不利於其
    他共同被告之證據,乃否定共同被告於其他共同被告案件之
    證人適格,排除人證之法定調查程式,與當時有效施行中之
    中華民國24年1月1日修正公布之刑事訴訟法第273條規定牴
    觸,並已不當剝奪其他共同被告對該實具證人適格之共同被
    告詰問之權利,核與首開憲法意旨不符。該二判例及其他相
    同意旨判例,與上開解釋意旨不符部分,應不再援用。」,
    是以共同被告身分所為之陳述,仍應進行人證之法定調查程
    序,予以被告行使詰問權之機會。但詰問權係指訴訟上被告
    有在公判庭當面詰問證人,以求發現真實之權利,應認被告
    具有處分權,非不得由被告放棄對原供述人之反對詰問權(
    最高法院95年台上字第6675號判決意旨參照)。經查,上訴
    人即共同被告賴美麗、羅裕傑於原審時,經以證人身分傳喚
    到庭作證(見原審卷三第122頁),依法具結,且由檢察官
    、其他被告對其行交互詰問,另證人即共同被告羅森、羅曼
    菱、羅裕民於原院審理時,經以證人身分傳喚到庭作證,惟
    渠等因與其他共同被告間有配偶或直系血親、三親等內旁系
    血親之關係,均依法表明拒絕證言(見原審卷三第122頁)
    ,是上開共同被告等證人,於審理中均依法予以其他共同被
    告對之行使詰問權之機會,保障其訴訟上之權利,揆諸上開
    說明,上開共同被告等之陳述,均得採為證據。
二、次按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述,除法律有規
    定者外,不得作為證據。被告以外之人於檢察事務官、司法
    警察官或司法警察調查中所為之陳述,與審判中不符時,其
    先前之陳述具有較可信之特別情況,且為證明犯罪事實存否
    所必要者,得為證據,刑事訴訟法第159條第1項、第159條
    之2定有明文。查證人林寬照於95年2月27日警詢及於95年6
    月7日偵查中向檢察事務官所為之陳述、證人張榕枝於95年
    11月6日、12月14日、96年5月21日偵查中向檢察事務官所為
    之陳述、證人張來發、張劉慧碧、曾上真於96年4月19日偵
    查中向檢察事務官所為之陳述,均屬被告以外之人於審判外
    之陳述,且渠等於原審時均經傳訊到庭作證,予以被告等行
    使詰問權之機會,而渠等於檢察事務官詢問時所為之陳述與
    審判中陳述,大致相符,其不符之處,並無先前之陳述具有
    較可信之特別情況,是依刑事訴訟法第159條第1項之規定,
    均無證據能力。
三、至本判決下列所引用認定上開犯罪事實之其他證據,並無證
    據證明係公務員違背法定程序所取得,且檢察官、被告及辯
    護人於本院準備程序及審判期日時對於證據能力均未予爭執
    ,且迄至言詞辯論終結前亦未再聲明異議,本院審酌各該證
    據取得或作成時之一切情況,並無違法、不當或不宜作為證
    據之情事,依刑事訴訟法第158條之4反面解釋及同法第159
    條之5第1項規定意旨,自均得作為證據。
貳、有罪部分:
一、認定事實之證據及理由
    訊據被告賴美麗固坦承十傑公司於上開時、地分別製作內容
    記載張來發、張劉慧碧於88年度各自十傑公司領取10萬500
    元薪資之各類所得扣繳暨免扣繳憑單,及製作內容記載曾上
    真於88年度、89年度,自十傑公司各領取19萬8000元薪資之
    各類所得扣繳暨免扣繳憑單,並製作十傑公司之損益表、資
    產負債表等財務報表,再向財政部臺北市國稅局信義稽徵所
    申報十傑公司88年度、89年度營利事業所得稅而加以行使等
    事實,惟矢口否認有何行使業務上登載不實文書、利用不正
    當方法使財務報表發生不實結果之犯行,辯稱:張來發、張
    劉慧碧及曾上真都是十傑公司應張榕枝要求所聘僱之人,並
    由張榕枝負責報稅及支付薪資予張來發、張劉慧碧及曾上真
    ,渠等均確實有在十傑公司任職,並領取十傑公司薪資,伊
    並無上開薪資所得為虛偽之認識云云。經查:
(一)被告賴美麗為十傑公司之負責人,其於上開時、地,委請不
    知情之正大會計師事務所人員分別製作內容記載張來發、張
    劉慧碧於88年度各自十傑公司領取10萬500元薪資之各類所
    得扣繳暨免扣繳憑單,及製作內容記載曾上真於88年度、89
    年度,自十傑公司各領取19萬8000元薪資之各類所得扣繳暨
    免扣繳憑單,並製作十傑公司之損益表、資產負債表等財務
    報表,再向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申報十傑公司88
    、89年度營利事業所得稅而加以行使等事實,業經被告賴美
    麗所坦承,並有卷附之十傑公司登記案卷(見卷外放登記案
    卷影本)、變更登記表(見偵字第9934號卷一第66頁)、財
    政部臺北市國稅局信義稽徵所95年11月15日財北國稅信義營
    所字第0950012840號函所檢附十傑公司88、89年度之綜合所
    得稅BAN給付清單、損益表、資產負債表(見偵字第9934
    號卷三第6、7、18至21頁)、財政部臺北市國稅局96年12月
    18日財北國稅審三字第0960247000號函所檢附十傑公司88、
    89年度營利事業所得稅結算申報核定通知書(見原審卷一第
    32、33頁)、十傑公司88、89年度之營利事業所得稅結算申
    報書(見原審卷一第159、160頁)、財政部臺北市國稅局97
    年3月6日財北國稅信義綜所二字第0970002183號函及財政部
    臺北市國稅局信義稽徵所98年11月11日財北國稅信義綜所二
    字第0980205874號函所檢附曾上真88、89年度綜合所得稅核
    定通知書(見原審卷一第123至132頁、原審卷三第83至90)
    、財政部臺北市國稅局大安分局97年4月1日財北國稅大安綜
    所字第0970205672號函所檢附張劉慧碧(含張來發)88年度
    綜合所得稅結算申報書(見原審卷二第6至9頁)在卷可稽,
    此部分事實,應堪認定。
(二)十傑公司於88、89年間,並未曾雇用或支付薪水予張來發、
    張劉慧碧、曾上真等事實,業經證人張來發、張劉慧碧、曾
    上貞於原審時證述明確:證人張來發於原審時證稱:伊從來
    沒有去十傑公司上班,伊是為了要拿全民健康保險(下稱健
    保)卡,請伊女兒張榕枝幫伊處理,伊知道健保是放在十傑
    公司等語(見原審卷三第37至39頁);證人張劉慧碧於原審
    時亦證稱:88年伊沒有在十傑公司或是其他公司上班,實際
    上也沒有領到十傑公司的薪資,都是伊女兒張榕枝幫伊處理
    的,伊是為了要拿健保卡,請張榕枝幫忙處理等語(見原審
    卷三第39之2頁、39之5頁背面);證人曾上真於原審時證稱
    :伊不知道十傑公司,伊沒有在十傑公司上班,更沒有領過
    他們的薪水,所得稅都是伊先生邱雲灶去申報的,伊都是在
    家幫伊先生處理正大會計師事務所的查帳工作等語(見原審
    卷三第3頁背面,證人結文見同卷第42頁)。又證人張榕枝
    於原審時亦證稱:伊父母張來發、張劉慧碧之歷年所得稅申
    報均係伊代為處理,是伊將張來發、張劉慧碧之身分資料交
    給賴美麗辦理勞工保險(下稱勞保)及健保,伊領到十傑公
    司之扣繳憑單時知道張來發、張劉慧碧列為十傑公司之員工
    ,張來發、張劉慧碧從頭到尾沒有從正大會計師事務所及十
    傑公司領過任何一筆薪資等語(見原審卷三第39之7至39之9
    頁),證人邱雲灶於原審時證稱:伊妻子曾上真89年度以前
    之綜合所得稅,均是由伊處理申報的,伊有申報曾上真十傑
    公司之薪資所得,但實際上沒有拿到扣繳憑單上所載的薪水
    ,伊拿到十傑公司發出的扣繳憑單就去報稅,並沒有向國稅
    局提出異議。伊知道實際上曾上真並沒有在十傑公司上班及
    領薪水等語(見原審卷三第9頁、13頁,證人結文見同卷第
    41頁)。是證人張來發、張劉慧碧、曾上真所證,核與證人
    張榕枝、邱雲灶所述相符,並無瑕疵可指,渠等證言應堪採
    信。被告賴美麗辯稱:張來發、張劉慧碧、曾上真確實有在
    十傑公司任職並領取薪資云云,顯屬事後卸責之詞,尚非足
    採。
(三)至證人張榕枝於原審時雖另證稱:羅森(正大會計師事務所
    負責人)、賴美麗(十傑公司負責人)夫妻跟伊父張來發、
    母張劉慧碧很熟,有些事情也會叫伊父母幫忙,後來他們說
    把伊父母放到正大會計師事務所當員工,可是那個工作是非
    正式,伊等也沒有計較薪水。每年簽證期的時候,伊父母親
    會去正大會計師事務所煮飯給員工吃,如果有活動還會去攝
    影云云(見原審卷三第39之6頁背面、39之7頁),證人張來
    發於原審時雖亦證稱:正大會計師事務所辦活動的時候,包
    含十傑公司的活動,伊都會拿攝影機去錄影,一年沒有去幾
    次,大概就是有員工旅遊會去錄影云云(見原審卷三第39頁
    背面至39之1頁)、證人張劉慧碧於原審時另證稱:伊有去
    過十傑公司,有時候他們辦活動,伊會去幫忙,伊先生去錄
    影,伊去協助云云(見原審卷三第39之4頁背面)。然渠等
    此部分所述縱認為真,亦僅足證明張來發、張劉慧碧曾為正
    大會計師事務所或十傑公司提供勞務而已,而提供勞務與實
    際受雇領取薪資要屬二事,況證人張榕枝、張來發、張劉慧
    碧對於張來發、張劉慧碧並未曾自十傑公司領取任何薪資,
    渠等僅係為參與勞保、健保而提供身分資料一節,已於原審
    時證述明確,有如上述,且渠等為前開勞務行為前既未曾與
    十傑公司就渠等前開行為之工作內容、薪資數額有所協議,
    渠等所為亦均非十傑公司之業務範圍,更與受雇於一般公司
    行號之工作協定情形相左,自無從認定渠等已受雇於十傑公
    司,是證人張榕枝、張來發、張劉慧碧此部分之證述,尚難
    執為有利被告賴美麗之事證。另證人邱雲灶於原審時雖另證
    稱:伊太太曾上真是念會計的,伊當會計師,很多工作做不
    完,就會帶回去由曾上真幫忙打字、編底稿,伊認為曾上真
    有幫忙,拿扣繳憑單是合理的,伊認為十傑公司的扣繳憑單
    就是曾上真應該從正大會計師事務所領取的薪資云云。然查
    ,縱認曾上真幫忙邱雲灶打字、編底稿一節屬實,其亦僅係
    幫助邱雲灶執行正大會計師事務所之業務,所為顯非十傑公
    司之業務範圍,況曾上真僅係幫助邱雲灶工作,已非得遽認
    其與正大會計事務所間存有僱傭關係,其與十傑公司間自更
    無存有僱傭關係之可能,是證人邱雲灶上開證言,亦無從執
    為有利被告賴美麗之事證。
(四)又被告賴美麗另辯稱:十傑公司之帳務是由張榕枝處理,張
    榕枝委託正大會計師事務所作帳,是張榕枝說要聘僱張來發
    、張劉慧碧、曾上真等人協助處理帳務,伊無上開薪資所得
    為虛偽之認識云云。然查十傑公司並未聘用或支付薪資予張
    來發、張劉慧碧、曾上真之事實,已如上述,被告賴美麗身
    為公司負責人,對於該公司實際上有無聘僱或支付薪資予張
    來發、張劉慧碧、曾上真等三人,應無不知之理。且被告賴
    美麗於原審時陳稱:83年以後,張榕枝所製作之十傑公司帳
    ,在十傑公司審核蓋章的只有伊,因為向國稅局申報要伊蓋
    章等語(見原審卷三第127頁),而十傑公司於88年度開立
    扣繳憑單申報支出薪資之對象僅有4人(張來發、張劉慧碧
    、曾上真及王重士)、89年度則僅有1人(曾上真),有財
    政部臺北市國稅局信義稽徵所95年11月15日財北國稅信義營
    所字第0950012840號函所檢附十傑公司88、89年度之綜合所
    得稅BAN給付清單(見偵字第9934號卷三第6、7頁)在卷
    可稽,是於審核相關申報資料時,張來發、張劉慧碧、曾上
    真報領十傑公司薪資一節,實屬顯而易見,被告賴美麗對於
    此自無從諉為不知。況張榕枝為被告賴美麗之乾女兒,賴美
    麗與張榕枝之父母張來發、張劉慧碧已相識多年,為證人張
    榕枝於原審時證述明確(見原審卷三第39之6頁背面),其
    自當瞭解證人張來發、張劉慧碧並無任何會計知識、背景,
    無法勝任會計助理之工作,均不可能受雇於十傑公司幫助處
    理帳務,擔任會計助理之職務。又被告賴美麗經營十傑公司
    ,其夫羅森並為正大會計師事務所之負責人,對於一般基本
    稅法常識及確實支付薪資之人方得以將其所支付之薪資列為
    營業成本一情,當無不知之理,其對虛列張來發、張劉慧碧
    、曾上真自十傑公司領取薪資之行為,將致損益表、資產負
    債表等財務報表發生不實之結果,自應知之甚詳。從而,被
    告賴美麗明知十傑公司於88年度並未支付薪資予張來發、張
    劉慧碧、曾上真、於89年度亦未支付薪資予曾上真,卻仍委
    由不知情之正大會計師事務所人員,在其附隨業務上製作之
    文書即十傑公司88年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上,登載
    證人張來發、張劉慧碧、曾上真於88年度向十傑公司各領取
    10萬500元、10萬500元及19萬8,000元、及在十傑公司89年
    度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上,登載證人曾上真於89年度
    向十傑公司領取19萬8,000元之不實事項,並於製作十傑公
    司88、89年度損益表、資產負債表等財務報表時,虛列上開
    薪資數額,連同營利事業所得稅結算申報書,持以向財政部
    臺北市國稅局信義稽徵所申報各該年度之營利事業所得稅,
    雖因虛報薪資支出之金額,小於該公司帳載所得額與按擴大
    書面審核純益率自行調整所得額之差額,核無漏報所得之情
    事,但足使損益表發生薪資支出多計39萬9,000元(88年度
    )、19萬8,000元(89年度),營業淨利及帳載全年所得額
    少計39萬9,000元(88年度)、19萬8,000元(89年度),及
    資產負債表發生本期損益少計39萬9,000元(88年度)、19
    萬8,000元(89年度)之不實結果,有財政部臺北市國稅局
    信義分局99年11月17日財北國稅信義營所字第0990013356號
    函在卷可參(見本院卷四第91頁),其有行使業務登載不實
    文書及利用不正當方法使財務報表發生不實結果之犯行甚明
    。是被告賴美麗上開所辯,亦非足採。
(五)有關張來發、張劉慧碧之綜合所得稅申報事宜,經係由其女
    張榕枝處理,係張榕枝將張來發、張劉慧碧之身分資料交予
    被告賴美麗等情,業據證人張來發、張劉慧碧、張榕枝於原
    審時證述屬實(見原審卷三第37至39之9頁)。曾上真之綜
    合所得稅申報事宜,則係由其夫邱雲灶處理,曾上真之身分
    資料亦係邱雲灶提出予正大會計師事務所一節,亦經證人曾
    上真、邱雲灶於原審時證述明確(見原審卷三第3、9、11、
    13頁)。又張榕枝、邱雲灶身為專業之會計師,張榕枝代其
    父母張來發、張劉慧碧處理綜合所得稅申報事宜,邱雲灶則
    代其妻曾上真處理綜合所得稅申報事宜,分別明知張來發、
    張劉慧碧、曾上真並未在十傑公司領取任何薪資,竟於收取
    十傑公司所製作之張來發、張劉慧碧、曾上真之各類所得扣
    繳暨免扣繳憑單時,完全未向稅捐機關提出異議,甚且將之
    列入各該年度之所得而為申報,有上開張來發、張劉慧碧、
    曾上真之88、89年度綜合所得稅結算申報書、核定通知書在
    卷可佐,足認渠等對於十傑公司虛列張來發、張劉慧碧、曾
    上真之薪資支出,自始即知之甚詳,渠等分別與被告賴美麗
    具有共同犯意之聯絡一節,應堪認定。又張來發、張劉慧碧
    、曾上真均以十傑公司為投保單位向勞工保險局、中央健康
    保險局投保勞保及健保,且張來發、張劉慧碧均於88年5月
    25日由十傑公司為渠等分別向勞工保險局請領老年給付,張
    來發、張劉慧碧老年給付均係按其退職當月起前3年之平均
    月投保薪資2萬100元,分別發給13個月、14個月,分別計26
    萬1300元、28萬1400元,勞工保險局並分別於88年6月9日、
    10日分別開立以張來發、張劉慧碧為受款人之郵政特種匯票
    各1紙核付等事實,業經證人邱雲灶、張榕枝、張來發、張
    劉慧碧於原審證述屬實,並有勞工保險局97年3月18日保給
    老字第09760149530號函及所附勞工保險給付申請書、勞工
    保險現金給付收據(見原審卷一第171至176頁)、中央健康
    保險局97年3月20日健保承字第0970000264號函及所檢附保
    險對象投保資料列印、中央健康保險局臺北分局投保單位保
    費計算明細(見原審卷一第181至195頁)、勞工保險局98年
    11月9日保承資字第09810425260號函檢附勞工保險加保申請
    表、退保申請表(見原審卷三第107至111頁)、臺灣郵政股
    份有限公司97年4月22日儲字第0970706863號函及所檢附郵
    政劃撥儲金特種匯票(見原審卷二第10、11頁)、中華郵政
    股份有限公司98年10月1日儲字第0980084704號函及所檢附
    郵政劃撥儲金特種匯票(見原審卷二第253、254頁)等件附
    卷可稽,且參酌張來發、張劉慧碧、曾上真於88、89年間使
    用之舊式健保紙卡上,必有投保單位為十傑公司之記載,及
    渠等係分別提供身分資料委託女兒張榕枝、或夫邱雲灶代為
    處理相關事宜等情,足見張來發、張劉慧碧、曾上真對於渠
    等虛列為十傑公司員工及虛報領取十傑公司薪資一節,顯然
    知悉參與,渠等與被告賴美麗亦有共同犯意聯絡之事實,亦
    堪認定。
(六)末查,被告羅森自75年間起迄今,擔任十傑公司股東兼董事
    ,被告羅曼菱、羅裕民、羅裕傑自75年間起迄今,均為十傑
    公司股東,並自90年10月3日起,分別擔任十傑公司董事、
    監察人及董事長一節,有臺北市商業管理處十傑公司案卷公
    司登記卷宗在卷可參。又被告賴美麗於原審時證稱:伊擔任
    十傑公司董事長期間,對外代表公司,負責資金調度,及所
    有簽約、管理、出租、貸款、對外有關不動產一切事宜。董
    事羅森、林寬照負責重大的投資案審核,他們有決定權可以
    表示意見,但羅森除了董事會外,從未參與其他事宜,監察
    人張榕枝負責一般會計、行政事務。至於其他股東羅裕傑、
    羅裕民和羅曼菱只是股東,從來都不過問公司的事情,也沒
    有參與公司的職務、業務等語(見原審卷三第123頁)。證
    人張榕枝於原審時證稱:關於伊父母以正大會計師事務所或
    十傑公司員工報營利事業所得稅的薪資部分,除了賴美麗之
    外,會計師事務所和十傑公司內應該沒有人知道等語(見原
    審卷三第39之9頁),是自難以被告羅森、羅曼菱、羅裕民
    、羅裕傑曾擔任十傑公司之股東或董事,即認渠等與被告賴
    美麗就本案前開犯行有何犯意聯絡或行為分擔。此外,本院
    復查無其他積極證據足認被告羅森、羅曼菱、羅裕民、羅裕
    傑與被告賴美麗就本案前開犯行確有犯意聯絡或行為分擔,
    自難論以共同正犯,附此敘明。
(七)綜上所述,被告賴美麗前開所辯,均非足採。本件事證明確
    ,被告賴美麗犯行堪以認定,應依法論科
二、新舊法之比較
(一)查被告賴美麗行為後,商業會計法已於95年5月24日經總統
    修正公布,並於同年月26日生效;其中該法第71條第5款後
    段之商業負責人利用不正當方法,致使財務報表發生不實之
    結果罪之法定刑由「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新
    臺幣15萬元以下罰金」,修正為「5年以下有期徒刑、拘役
    或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」。比較修正前後之規定
    ,以修正前之規定對被告賴美麗較有利,自應依刑法第2條
    第1項前段之規定,適用行為時之法律即修正前商業會計法
    第71條第5款後段規定論處。
(二)刑法部分條文於94年2月2日經總統公布修正,並自95年7月1
    日起施行;又刑法施行法增訂第1條之1,亦於95年6月14日
    經總統公布,並自同年7月1日起施行。按行為後法律有變更
    者,適用行為時之法律,但行為後之法律有利於行為人者,
    適用最有利於行為人之法律,現行刑法第2條第1項定有明文
    。此條規定係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之
    準據法,是刑法第2條本身雖經修正,但刑法第2條既屬適用
    法律之準據法,本身尚無比較新舊法之問題,於新法施行後
    ,應一律適用裁判時之現行刑法第2條之規定,為「從舊從
    輕」之比較,合先敘明。次按本次刑法修正之比較新舊法,
    應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續
    犯、結合犯,以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因
    (如身分加減)與加減例等一切情形,綜其全部罪刑之結果
    而為比較,最高法院95年5月23日95年度第8次刑庭會議著有
    決議可資參照。經查:
1、刑法第33條第5款修正為:「主刑之種類如下:5、罰金:新
    臺幣1,000元以上,以元計算之」,與修正前刑法第33條第5
    款規定之罰金最低額銀元1元相比較,新法所得科處之罰金
    最低額均由銀元1元提高為新臺幣1,000元。是比較上述修正
    前、後之規定,以被告行為時之刑法第33條第5款規定,對
    被告較為有利。
2、刑法第28條共犯之規定,於修正施行前之規定為:「二人以
    上共同實施犯罪之行為者,皆為正犯」,修正施行後之規定
    則為:「二人以上共同實行犯罪之行為者,皆為正犯」,揆
    諸本條之修正理由係為釐清陰謀共同正犯、預備共同正犯、
    共謀共同正犯是否合乎本條規定之正犯要件。而本案被告賴
    美麗之犯行,屬實行犯罪行為之正犯,則適用修正施行前之
    刑法第28條規定論擬,並無不利於被告。
3、刑法第31條第1項原規定:「因身分或其他特定關係成立之
    罪,其共同實施或教唆幫助者,雖無特定關係,仍以共犯論
    」,修正為:「因身分或其他特定關係成立之罪,其共同實
    行、教唆或幫助者,雖無特定關係,仍以正犯或共犯論。但
    得減輕其刑」,本案被告賴美麗因本身即係具有身分特定關
    係之人,適用修正前之規定,並無不利之情形。
4、刑法第55條關於牽連犯之規定業經刪除,則被告所犯各罪,
    應予分論併罰。新舊法比較之結果,適用被告行為時之法律
    即修正前刑法第55條牽連犯之規定,較有利於被告。
5、刑法第56條連續犯之規定業經刪除,則被告之數犯罪行為,
    於新法施行後,應予分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之
    變更,但顯已影響行為人刑罰之法律效果,自屬法律有變更
    ,新舊法比較之結果,仍應以行為時法律即舊法論以連續犯
    ,較有利於被告。
6、綜合上述各條文修正前、後之比較,揆諸前揭最高法院決議
    及修正後刑法第2條第1項前段、後段規定之「從舊、從輕」
    原則,自應適用被告行為時之法律,即修正前刑法之相關規
    定,予以論處。
三、論罪科刑
(一)按修正前商業會計法第28條第1項規定:「財務報表包括下
    列各種:(1)資產負債表。(2)損益表。(3)現金流量
    表。(4)業主權益變動表或累積盈虧變動表或盈虧撥補表
    。(5)其他財務報表。」次按所得稅扣繳義務人依所得稅
    法第89條第3項或同法第92條規定,填發免扣繳憑單或免扣
    繳憑單,旨在使稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料,以利稅
    捐稽徵。故薪資扣繳暨免扣繳憑單,僅證明年度支付員工薪
    資及代為扣繳綜合所得稅之金額,為徵、繳雙方課徵與申報
    綜合所得稅之依據,既非造具記帳憑證所根據之憑證,亦非
    證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證,自不
    屬於商業會計法第15條所指之商業會計憑證(最高法院92年
    度台上字第3453號判決要旨參照)。復按營利事業填報扣繳
    憑單,乃附隨其業務而製作,為業務上所掌文書,此種扣繳
    憑單內容如有不實,而足生損害於稅捐稽徵之正確性及他人
    ,即係犯業務上登載不實文書之罪名(最高法院70年度第9
    次刑事庭會議決議參照)。
(二)被告賴美麗為十傑公司負責人,以製作薪資扣繳暨免扣繳憑
    單為其附隨義務,為從事業務之人,明知十傑公司於88、89
    年度,並未曾雇用或支付薪水予證人張來發、張劉慧碧、曾
    上真,竟在業務上製作之十傑公司88、89年度各類所得扣繳
    暨免扣繳憑單上,分別登載張來發、張劉慧碧、曾上真於88
    年度向十傑公司各領取10萬500元、10萬500元及19萬8,000
    元、曾上真於89年度向十傑公司領取19萬8,000元薪資之不
    實事項,並於製作十傑公司88、89年度損益表、資產負債表
    等財物報表時,虛偽記載上開薪資支出,使上開財務報表發
    生不實之結果,再連同營利事業所得稅結算申報書,持向財
    政部臺北市國稅局信義稽徵所申報營利事業所得稅,足生損
    害於稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性。核被告賴美
    麗所為,係犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實
    文書罪及修正前商業會計法第71條第5款後段之商業負責人
    利用不正當方法,致使財務報表發生不實之結果罪。商業負
    責人利用不正當方法使財務報表發生不實結果之行為,原含
    有業務上登載不實之本質,與刑法第215條業務上登載不實
    文書罪屬法規競合關係,應優先適用修正前商業會計法第71
    條第5款論處,此部分不另論業務登載不實罪。被告賴美麗
    業務上登載不實文書後復持以行使,業務上登載不實之低度
    行為,為行使之高度行為所吸收,不另論罪。被告賴美麗於
    88年度接續製作內容不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單3張
    ,及於88、89年度分別接續利用不正當方法使損益表、資產
    負債表發生不實結果,均時間緊接,行為無從分割,均屬接
    續犯而各應包括論以一罪。被告賴美麗委由不知情之正大會
    計師事務所人員製作上開扣繳暨免扣繳憑單、及損益表、資
    產負債表,為間接正犯。被告賴美麗與張榕枝、張來發、張
    劉慧碧(以上三人為88年度部分)、邱雲灶、曾上真(以上
    二人為88、89年度部分)就上開行使業務上登載不實文書及
    違反商業會計法等犯行,有犯意聯絡及行為分擔,均為共同
    正犯(違反商業會計法部分,張榕枝、邱雲灶、張來發、張
    劉慧碧、曾上真雖不具身分,惟依刑法第31條第1項之規定
    ,其等與具有身分之被告賴美麗共同實施犯罪,仍成立共同
    正犯)。被告賴美麗所犯上開行使業務上登載不實文書罪及
    利用不正當方法使財務報表發生不實之結果二罪間,有方法
    目的之牽連關係,依修正前刑法第55條之規定,應從一重之
    修正前商業會計法第71條第5款後段之商業負責人利用不正
    當方法,致使財務報表發生不實之結果罪處斷。又被告賴美
    麗先後於88、89年度,二次利用不正當方法使財務報表發生
    不實之結果之行為,時間緊接,方法相同,均觸犯構成要件
    相同之罪名,顯係基於概括犯意而為,為連續犯,應依修正
    前刑法第56條之規定論以連續商業負責人利用不正當方法,
    致使財務報表發生不實之結果罪一罪,並加重其刑。公訴意
    旨雖未敘及被告賴美麗利用不正當方法使財務報表發生不實
    結果之犯行,然此部分與起訴部分有牽連犯之裁判上一罪之
    關係,應為起訴效力所及之,本院自得併予審理。
四、駁回上訴之理由
    原審認被告賴美麗犯行,罪證明確,因而依修正前商業會計
    法第71條第5款,刑法第2條第1項前段、第11條前段、第216
    條、第215條、修正前刑法第28條、第31條第1項、第55條、
    第56條、第41條第1項前段,刑法施行法第1條之1第1項、第
    2項前段,修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條,現行法規所
    定貨幣單位折算新臺幣條例第2條,中華民國96年罪犯減刑
    條例第2條第1項第3款、第7條、第9條規定,並審酌被告賴
    美麗前無前科,有本院被告前案紀錄表1份在卷可稽,素行
    良好,身為十傑公司負責人,明知十傑公司未曾雇用或支付
    薪水予張來發、張劉慧碧、曾上真,竟在業務上製作之各類
    所得扣繳暨免扣繳憑單為不實事項之記載,並於製作十傑公
    司損益表、資產負債表時,虛偽記載上開薪資支出,嚴重影
    響稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性,犯後否認犯行
    ,態度不佳,兼衡其犯罪之動機、目的、犯罪之手段、生活
    狀況、品行及智識程度等一切情狀,量處有期徒刑8月(原
    判決主文贅載易科罰金之折算標準),並說明被告賴美麗係
    於96年4月24日以前犯本件違反商業會計法等犯行,所犯合
    於中華民國96年罪犯減刑條例之減刑條件,應依該條例第2
    條第1項第3款、第9條之規定減其宣告刑二分之一,而減為
    有期徒刑4月,及被告賴美麗行為後,刑法第41條有關易科
    罰金之折算標準,業於94年2月2日經總統公布修正,並自95
    年7月1日起施行,而罰金罰鍰提高標準條例亦於95年5月17
    日經總統公布修正,刪除第2條有關易科罰金及易服勞役折
    算標準之規定,並自95年7月1日起施行,比較修正前、後關
    於易科罰金折算標準之刑罰法律,適用修正前之規定即修正
    前刑法第41條第1項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2
    條規定,對被告賴美麗較為有利,依中華民國96年罪犯減刑
    條例第9條、刑法第2條第1項前段之規定,適用最有利於被
    告賴美麗之行為時法即修正前刑法第41條第1項前段、刪除
    前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定,併諭知易科罰金之折
    算標準。經核其認事用法並無違誤,量刑亦稱妥適。被告賴
    美麗上訴意旨,仍執陳詞,否認犯行,為無理由,應予駁回
    。
五、不另為無罪諭知部分:
(一)公訴意旨另以:
1、被告賴美麗上開虛偽申報張來發、張劉慧碧、曾上真於88年
    度,向十傑公司支領薪資10萬500元、10萬500元、19萬8,00
    0元、及虛偽申報89年度曾上真向十傑公司支領薪資19萬8,0
    00元之行為,使十傑公司人事成本增加,營利所得減少,合
    計約逃漏營利事業所得稅14萬9250元。因認被告賴美麗此部
    分另涉犯稅捐稽徵法第47條、第41條之公司負責人為納稅義
    務人,以不正當方法逃漏稅捐罪嫌(起訴書漏載稅捐稽徵法
    第47條)。
2、被告賴美麗於85年至94年間,以短報十傑公司主要收入即租
    金收入與虛增管理費用之方法,使十傑公司營利收入大幅減
    少,以此詐術逃漏十傑公司應納自85年起至94年止之營利事
    業所得稅逾1,300萬元,足以生損害於稅捐機關核課稅捐之
    正確性。因認被告賴美此部分亦涉犯稅捐稽徵法第47條、第
    41條之公司負責人為納稅義務人,以不正當方法逃漏稅捐罪
    嫌(起訴書漏載稅捐稽徵法第47條)、刑法第216條、第215
    條之行使業務登載不實文書罪嫌。
(二)按犯罪事實應依證據認定之,無證據不得推定其犯罪事實。
    又不能證明被告犯罪者,應諭知無罪之判決,刑事訴訟法第
    154條第2項、第301條第1項分別定有明文,此即揭櫫刑事訴
    訟程序係採證據裁判主義,易言之,即認定不利被告之事實
    ,須依積極證據,苟積極證據不足為不利於被告事實之認定
    時,自應為有利於被告認定,更不必有何有利之證據(最高
    法院30年上字第816號判例意旨參照)。次按刑事訴訟法上
    所謂認定犯罪事實之證據,係指足以認定被告確有犯罪行為
    之積極證據而言,該項證據自須適合於被告犯罪事實之認定
    ,始得採為斷罪資料。如未能發現相當證據,或證據不足以
    證明,自不能以推測或擬制之方法,以為裁判之基礎。又刑
    事訴訟上證明之資料,無論其為直接或間接證據,均須達於
    通常一般人均不致有所懷疑,而得確信其為真實之程度,始
    得據為有罪之認定,若其關於被告是否犯罪之證明未能達此
    程度,而有合理性懷疑之存在,致使無法形成有罪之確信,
    根據「罪證有疑,利於被告」之證據法則,即不得遽為不利
    被告之認定(最高法院29年上字第3105號、40年台上字第86
    號、76年台上字第4986號判例意旨參照)。再按最高法院於
    92年9月1日刑事訴訟法修正改採當事人進行主義精神之立法
    例後,特別依據刑事訴訟法第161條第1項規定(檢察官就被
    告犯罪事實,應負舉證責任,並指出證明之方法),再次強
    調謂:「檢察官對於起訴之犯罪事實,應負提出證據及說服
    之實質舉證責任。倘其所提出之證據,不足為被告有罪之積
    極證明,或其指出證明之方法,無從說服法院以形成被告有
    罪之心證,基於無罪推定之原則,自應為被告無罪判決之諭
    知」等語(最高法院92年台上字第128號判例意旨參見)。
    此即學說所指基於嚴格證明法則下之「有罪判決確信程度」
    ,對於被告是否犯罪之證據應證明至「無庸置疑」之程度,
    否則,於無罪推定原則下,被告自始被推定為無罪之人,對
    於檢察官所指出犯罪嫌疑之事實,並無義務證明其無罪,即
    所謂「不自證己罪原則」,而應由檢察官負提出證據及說服
    之責任,如檢察官無法舉證使達有罪判決之確信程度,以消
    弭法官對於被告是否犯罪所生之合理懷疑,自屬不能證明犯
    罪,即應諭知被告無罪。
(三)本件公訴意旨認被告賴美麗涉有上開捐稽徵法第47條、第41
    條之公司負責人為納稅義務人,以不正當方法逃漏稅捐、刑
    法第216條、第215條之行使業務登載不實文書等罪嫌,無非
    係以被告賴美麗及共同被告羅森、羅曼菱、羅裕民、羅裕傑
    之供述、證人即十傑公司股東林寬照、張榕枝於偵查時之指
    述、及(1)十傑公司向臺北市國稅局申報85至94年度營利事業
    所得稅時所檢附之損益表及資產負債表、(2)張榕枝自行製作
    之「十傑公司88年度自結暫估損益表」、(3)賴美麗所寫之88
    、89年度手記帳(即「1999年實用支票日記簿」、「2000年
    工商支票客票登記簿」,下稱「88年支票日記簿」、「89年
    支票登記簿」)、(4)張榕枝自行製作之「83至89年度十傑公
    司損益表(即估計應有損益表)」、(5)十傑公司89、90年度
    比較財務報表(含資產負債表、損益表、現金流量表、財產
    目錄、90年度盈虧撥補表)(6)臺北市國稅局信義稽徵所函覆
    之十傑公司85至94年之損益表、營利事業所得稅結算申報書
    、86至94年度之資產負債表、88至94年度之綜合所得稅BA
    N給付清單、(7)彰化商業銀行總行及永春分行函覆及附件、
    彰化銀行總部分行存摺存款帳戶交易明細查詢、(8)十傑公司
    設於臺灣銀行之存款帳戶交易明細(即臺灣銀行光碟櫃歷史
    明細查詢系統表)等件資為論據(見原審卷二第116至124頁
    補充證據清單)。
(四)訊據被告賴美麗堅詞否認有此部分之犯行,辯稱:十傑公司
    沒有逃漏營利事業所得稅,也沒有短報收入、虛增管理費之
    情事。十傑公司為購買不動產確有向股東借款之事實等語。
    經查:
1、上開公訴意旨1.部分:
    按稅捐稽徵法之逃漏稅捐罪,係結果犯,並無處罰未遂之規
    定,須以發生逃漏稅捐之結果為成立要件(最高法院83年度
    台上字第2157號著有判決意旨參照)。經查,十傑公司於88
    、89年度申報營利事業所得稅決算時,分別係虧損6萬7,952
    元及8萬1,433元,惟十傑公司於88年度、89年度均依營利事
    業所得稅採擴大書面審核辦法核定(即依營業收入之分之十
    「純利率」核定全年所得額),而分別依法自行調整純利率
    為百分之十,即課稅所得額分別為84萬5,031元、80萬4,292
    元一節,有財政部臺北市國稅局96年12月18日財北國稅審三
    字第0960247000號函所檢附之十傑公司88、89年度營利事業
    所得稅結算申報核定通知書在卷可稽(見原審卷一第32、33
    頁),是該公司固有於88年度虛報支出張來發、張劉慧碧、
    曾上真之薪資共計39萬9,000元、89年度虛報曾上真之薪資
    19萬8,000元,惟因該公司88、89年度申報申報純益率達到
    書面審核標準,上開虛報薪資支出之金額小於該公司帳載所
    得額,與擴大書面審核純益率自行調整所得額之差額,核無
    漏報所得額之事實,有財政部臺北市國稅局信義分局99年11
    月17日財北國稅信義營所字第0990013356號函在卷可佐(見
    本院卷四第91頁),是被告賴美麗前揭行為,並未造成十傑
    公司逃漏稅捐之結果,依前述說明,自不構成稅捐稽徵法第
    47條、第41條第1款之公司負責人以不正當方法逃漏稅捐罪
    。惟因公訴意旨認此部分與前揭論罪科刑之行使業務上登載
    不實文書、利用不正當方法使財務報表發生不實結果部分有
    牽連犯之裁判上一罪關係,爰不另為無罪之諭知。
2、上開公訴意旨2.部分
  (1)證人林寬照於原審時固證稱:十傑公司主要的收入有4個來
    源,一是三連大樓的出租收入,約300坪,出租給正大會計
    師事務所臺北總所。二是臺中博館路的大樓,出租給正大會
    計師事務所臺中分所,約200坪。三是高雄大樓出租給外商
    公司。四是汐止新臺五路的大樓,出租給國內廠商,還有其
    他停車場的租金收入。除了上開主要收入外,十傑公司其他
    收入來源很少,如利息收入。三連大樓及臺中博館路買了以
    後就是租給正大會計師事務所。十傑公司的支出費用初期有
    利息、營業稅支出,還有一些買房子的稅金支出。因為十傑
    公司91年股東會時,提出89、90年的比較財務報表,伊看到
    後大吃一驚,因為89、90年的資產負債表、損益表、股東權
    益變動表、資金流量表不正確,所以伊認為被告五人涉嫌在
    85年到94年間以短報十傑公司租金收入,以及虛增管理費方
    式虛減十傑公司所得。第一個疑問:十傑公司的股東沒有借
    款給十傑公司,但卻在89年度列了6,354萬4,724元的股東借
    款,90年列了5,830萬元的股東借款,而且現金流量表標示
    90年度股東往來減少518萬元,就是說90年的時候公司把錢
    還給股東518萬元,但這部分也沒有任何證據證明是哪些股
    東拿了這518萬元。第2個疑問:90年度與89年度累積盈虧分
    別只有160萬元及100萬元,這個公司都是靠出租房屋收入,
    沒有其他成本支出不可能只有這一點的盈餘,伊估計十傑公
    司每年應該有4、500萬元的盈餘,到了89年、90年應該有6,
    000萬元,不可能只有100多萬元。第3個疑問:損益表上收
    入低列,因為伊每個月交9,000元停車費租金,1年就10萬多
    元,問題是他的收入每一年度只有約800萬元,是明顯低列
    ,他也沒有列入伊的停車費,88年度的損益表營業收入是84
    1萬1,460元,為何到89年、90年會變少,伊認為這是虛減。
    第4個疑問:他的費用很少,但是為何每年都報了700多萬元
    的推銷及管理費用,伊覺得這不合理,是虛列不實的費用。
    雖然伊提出只有上開89、90年度之資產負債表、損益表、股
    東權益變動表、現金流量表,但85年到89年是一個階段,都
    是虛列營業費用,在90年到94年是透過租金收入遞減的方式
    處理,在資產沒有變動的情況下租金減少來隱匿收入云云(
    見原審卷二第263至270頁,證人結文見原審卷三第25頁),
    然細繹其上開證述內容可知,其所言無非均係依據其個人對
    十傑公司每年應有收支金額之推測,而提出其對該公司89、
    90年度比較財務報表真實性之質疑而已。況證人林寬照於原
    審時亦證稱:十傑公司實際上伊自己出資多少伊不清楚,伊
    只是依據登記資料判斷伊股分應該是十五分之三,公司增資
    為1,200萬元時登記股東姓名與出資額是否相符伊也不清楚
    ,賴美麗是否實際有出資伊也不知道,伊有收到賴美麗給的
    支票,但伊不知道是不是十傑公司的盈餘分配,伊沒有看過
    十傑公司歷年的財務報表,至91年下半年時才看過89、90年
    度的財務報表,伊不知道十傑公司的內帳是何人製作,伊不
    清楚十傑公司兩次增資時自己有無繳交增資款,伊知道十傑
    公司購買三連大樓是向彰化銀行貸款買的,其他大樓伊就不
    清楚等語(見原審卷二第264至268頁),顯見證人林寬照對
    其有無出資於十傑公司、投資金額若干、所領取之支票是否
    為十傑公司盈餘、十傑公司購買不動產之資金來源、十傑公
    司財務報表之編制過程等均完全不知情,其顯然並未實際參
    與十傑公司之經營,則其對十傑公司營收、支出數額應為若
    干之證言,當係出於個人推論臆測之詞,自無從遽為證明十
    傑公司於製作財務報表或申報營利事業所得稅時,有短報收
    入、虛增費用之事證。
  (2)證人張榕枝於原審時固證稱:十傑公司收入主要均為租金收
    入,還有利息和停車場收入。因為林寬照和羅森87年後處得
    不愉快,所以就說車子停停車場要付租金給十傑公司,1個
    月9,000元,伊等大約一年付一次,但這個租金收入沒有列
    報在十傑公司後來在91年8月的股東會上拿出來通過的89、
    90年度損益表上,且賴美麗記載的臺灣銀行松山分行支票日
    記簿上面的租金收入加起來,也超過損益表上所列報營業收
    入797萬800元。又十傑的公司的收入支出都從銀行帳戶,賴
    美麗也會記載支票日記簿,根據支票支出頂多只有一、二百
    萬元,該公司費用就是房屋稅、地價稅、保險、利息支出,
    也沒有其他營業不會有這麼多費用。而資產負債表中的其他
    流動負債89年底是8,000多萬元佔了十傑總額的百分之七十
    四,據林寬照說這個東西是股東往來,據伊核對賴美麗的支
    票日記簿以及伊過去幾年來對十傑公司的瞭解,從來沒有股
    東拿錢借給十傑公司,所以不會出現向他人借6,000多萬元
    的負債,伊在82年以前收支日報表、83年後銀行往來紀錄及
    賴美麗88、89年度記載的支票日記簿都沒有看到有股東借錢
    給十傑公司,伊在十傑公司擔任股東期間,也沒有聽說任何
    股東有與十傑公司任何資金的往來云云(見原審卷二第275
    正面、背面,證人結文見原審卷三第26頁)。然查:證人張
    榕枝於原審時亦證稱:83年以前十傑公司的收支都交由正大
    會計師事務所員工處理,有編制收支日報表交由伊覆核,所
    以十傑公司83年以前的收支伊都很清楚,但83年以後變成賴
    美麗一個人做,之後就沒有收支日報表,只有支票日記簿,
    伊也沒有看,收支情形伊就不知道。十傑公司資本額的來源
    伊不知道,伊猜想是以正大會計師事務所之盈餘拿去成立十
    傑公司,伊沒有分配過十傑公司的盈餘,87至89年有收到賴
    美麗交給伊的支票,但不知道是盈餘還是資金退回,伊沒有
    問賴美麗等語(見原審卷二第273、274頁),顯見證人張榕
    枝對於十傑公司資本額之來源、有無盈餘分配、所領取之支
    票是否為十傑公司盈餘等情均不知悉,僅自行「猜想」十傑
    公司之資本額是由正大會計師事務所之盈餘支出,且其僅曾
    覆核十傑公司收支報表至83年,對於十傑公司84年(含)以
    後之收支情形亦不瞭解,再細繹其上開有關十傑公司損益表
    、資產負債表上所記載之營業收入、費用支出、股東往來借
    款金額不實之證述,無非係以「88年支票日記簿」、「89年
    支票登記簿」上,賴美麗記載十傑公司設於臺灣銀行松山分
    行之支票帳戶交易往來紀錄為依據所做之推論,是亦無從據
    以證明十傑公司於85年至94年間,有以短報收入與虛增管理
    費用之方法,詐術逃漏營利事業所得稅之情事。
  (3)被告賴美麗於「88年支票日記簿」、「89年支票登記簿」上
    記載十傑公司支票帳戶往來之紀錄,核與十傑公司向臺灣銀
    行松山分行申請開立帳號000000000000號支票存款帳戶內款
    項進出相符一節,固有臺灣銀行松山分行95年3月3日松山密
    字第09500008741號函所檢附各類存款一覽表、臺灣銀行光
    碟櫃歷史明細查詢系統表、「88年支票日記簿」及「89年支
    票登記簿」在卷可佐(見保全字第102號卷第56至129頁、偵
    字第9934號卷二第7至209頁),被告賴美麗於原審時固亦陳
    稱該支票日記簿上記載的支票帳戶是設於臺灣銀行之十傑公
    司帳戶,這個帳戶支票是由伊保管等語,然此僅足證明十傑
    公司設於臺灣銀行松山分行之帳戶於88、89年間交易往來之
    情形,本已無從據以證明該公司其他年度之實際收支之狀況
    。且被告賴美麗於原審時陳稱:十傑公司的支出費用不一定
    用支票,實際要看帳本紀錄,這個支票日記簿寫是給自己看
    的,是怕存款不足,影響債信,不單單是十傑公司的帳目,
    只要是有經過臺灣銀行這個支票帳戶的錢,伊都會記進去,
    也就是由十傑公司帳戶提示兌領的錢和十傑公司帳戶開立的
    支票,都會登載在這個日記簿上,除了十傑公司的款項外,
    還有一些股東私人的錢,及董事、監察人另外對外投資的,
    譬如說大明公司進來的錢,還有代收正大會計師事務所林寬
    照等三人捐出停車位的錢,這是正大會計師事務所的錢,雖
    然和十傑公司沒有關係,但也都會列在該支票日記簿內等語
    (見原審卷三第126頁、128頁),是上開支票日記簿上所登
    載及臺灣銀行松山分行帳戶內之交易往來紀錄,是否每一筆
    均屬十傑公司之收入或支出,亦非無疑。又參酌財政部臺北
    市國稅局信義稽徵所95年11月15日財北國稅信義營所字第09
    50012840號函所檢附十傑公司85至94年度之損益表(見偵字
    第9934號卷第三第13至30頁)可知,十傑公司申報之營業支
    出有薪資支出、文具用品、旅費、修繕費、水電瓦斯費、保
    險費、交際費、稅捐、折舊、伙食費、其他費用等項目,衡
    諸常情,依上開支出項目之性質,亦不可能均係以開立支票
    方式支付。是尚難僅憑前開「88年支票日記簿」及「89年支
    票登記簿」上之進出金額記載與十傑公司設於臺灣銀行股松
    山分行帳號000000000000號支票存款帳戶內款項進出相符,
    遽認被告賴美麗就十傑公司85至94年度之收入及費用支出,
    有何短報或與虛增之情事。
  (4)至證人張榕枝自行製作之「十傑公司88年度自結暫估損益表
    」、「83至89年度十傑公司損益表(即估計應有損益表)」
    (見偵字第9934號卷二第6頁、偵字第9934號告訴人整理資
    料卷第31、51、169、183、198、211、221頁),均係張榕
    枝依據上開支票日記簿之記載及十傑公司設於臺灣銀行股松
    山分行帳戶之往來紀錄為基礎,自行計算所得之結果,而上
    開支票日記簿之記載及十傑公司設於臺灣銀行股松山分行帳
    戶之往來紀錄,並不足以證明即為十傑公司各該年度實際收
    入、支出之全部數額,有如前述,是證人張榕枝以上開紀錄
    為基礎而製作之「十傑公司88年度自結暫估損益表」、「83
    至89年度十傑公司損益表(即估計應有損益表)」,均僅屬
    推測估算性質,其正確性即非無疑。況證人林寬照於原審時
    證稱:除了營利事業所得稅結算申報表、資產負債表、損益
    表、股東權益變動表、現金流量表及被告賴美麗的支票日記
    簿外,伊沒有接觸上開報表之原始憑證等語(見原審卷二第
    270頁背面、271頁);證人張榕枝於原審時亦證稱:伊沒有
    就十傑公司90年及89年12月31日損益表上營業收入記載減少
    、費用記載較高的疑點向賴美麗詢問過,伊與林寬照主張被
    告五人涉嫌從85年到94年間虛增十傑公司支出與虛減十傑公
    司收入之行為所憑藉之證據已經全部交與檢察官等語(見原
    審卷二第275頁背面、278之1頁背面),顯見證人林寬照、
    張榕枝既未曾接觸任何十傑公司自85年起至94年止之原始憑
    證、記帳憑證,以資確認十傑公司於此段期間,有何具體項
    目虛增費用支出或短報收入,亦非以原始憑證、記帳憑證為
    基礎,計算十傑公司於此段期間之損益表、資產負債表、現
    金流量表、股東權益變動表有何不實之情形,是自非得僅以
    上開證人張榕枝自行製作之「十傑公司88年度自結暫估損益
    表」、「83至89年度十傑公司損益表(即估計應有損益表)
    」,遽指十傑公司85至94年度申報營利事業所得稅時,有何
    短報收入、虛增管理費用之情事。
  (5)又十傑公司之主要營業項目,係購入大樓後出租予他人以賺
    取租金一節,為證人林寬照、張榕枝於原審時證述明確,且
    為被告賴美麗所坦承,而十傑公司分別於75、76、77、85年
    間,陸續購買位在臺北市、臺中市、高雄市、新北市汐止區
    等處之四棟房地,合計購入總價約1億零16萬元,貸款金額
    合計為6,700萬元,有房屋及土地買賣契約書、房地預定買
    賣合約書、預定建物買賣合約書、預定土地買賣合約書、不
    動產買賣契約書、抵押權設定契約書、高雄市前鎮地政事務
    所異動索引資料等在卷可稽(見原審卷四第62、85、117、
    128、149頁、本院卷一第244至249頁),是該公司購入上開
    不動產時所須自備款金額即逾3,300萬元,尚不包含購入上
    開不動產時所需支付之相關費用。然該公司於73年間設立登
    記時,登記股東人數為羅森(賴美麗之夫)、林寬照、張榕
    枝等三人,公司資本額僅100萬元,至76年2月6日(臺北市
    政府建設局核准變更登記日期,下同)辦理增資變更登記,
    登記股東人數增加賴美麗、羅裕民、羅裕傑(以上二人為賴
    美麗、羅森之子)等三人,資本額增加為1,200萬元,增資
    金額係由股東往來借款抵繳,而該公司於75年12月30日前,
    已有股東往來借款1,560萬元,銀行借款2,000萬元,至77年
    9月1日再次辦理增資變更登記,股東人數再增加一人即羅曼
    菱(賴美麗、羅森之女),公司資本額增加為1,500萬元,
    而該公司至77年8月15日前之股東往來借款金額增至2,312萬
    元,銀行借款金額則減為1,598萬8,013元,其後公司資本額
    及股東人數未再變動之事實,有十傑公司登記案全卷暨卷內
    會計師查核報告書、試算表、資產負債表在卷可稽(見卷外
    放十傑公司登記案卷),顯見十傑公司之資本額不足以支應
    購入上開不動產所須支付之自備款及相關費用,該公司有向
    股東借款以支付購買不動產所須款項及相關費用之事實,應
    無可疑。而十傑公司登記股東除林寬照、張榕枝外,其餘均
    為被告賴美麗家族成員,林寬照、張榕枝二人就其自身有無
    實際出資繳交十傑公司股款均不知悉一節,復經渠等於原審
    時證述綦詳,有如前述,且證人林寬照、張榕枝於原審時亦
    均證稱沒有借過錢給十傑公司等語(見原審卷二第268頁、
    275頁背面),足認上開股東往來借款之來源應為其他股東
    即被告賴美麗家族成員,是被告賴美麗辯稱:這個錢都是伊
    、羅森、羅振峰3個人分頭去借的,伊等取得這些憑證後,
    交到十傑公司,以股東往來列帳等語,並非無據。再者,依
    據十傑公司86年至94年度之資產負債表所載(見偵字第9934
    號卷三第15至31頁),十傑公司股東往來借款金額與銀行貸
    款金額呈反比消長關係,核與被告賴美麗辯稱:銀行貸款要
    利息,是股東借錢給十傑公司還銀行貸款等語,亦無不符。
    再參酌十傑公司因納莉颱風致83年度至89年度帳簿憑證損毀
    ,向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申請報備,並經准予備
    查一節,有財政部臺北市國稅局信義稽徵所91年1月31日財
    北國稅信義審字第91060546號函附卷足佐(見聲搜卷第23頁
    ),此外,公訴人並未舉出、本院亦查無其他事證足以證明
    十傑公司並無向股東借款,或財務報表所載「股東往來」內
    容為虛偽,是無從認十傑公之申報資料有何不實之處。
  (6)至公訴人所舉之臺北市國稅局信義稽徵所函覆之十傑公司85
    至94年之損益表、營利事業所得稅結算申報書、86至94年度
    之資產負債表、88至94年度之綜合所得稅BAN給付清單、
    、彰化商業銀行總行及永春分行函覆及附件、彰化銀行總部
    分行存摺存款帳戶交易明細查詢、十傑公司設於臺灣銀行之
    存款帳戶交易明細(即臺灣銀行光碟櫃歷史明細查詢系統表
    )等資料,均不足以證明十傑公司於申報85至94年度之營利
    事業所得稅時,有何短報收入、虛增費用支出之情事。是檢
    察官所舉之證據與所指出之證明方法尚未足使本院確信被告
    賴美麗此部分有何違反商業會計法、稅捐稽徵法及行使業務
    登載不實文書等犯行,猶有合理之懷疑。此外,本院復查無
    其他積極證據足資證明被告賴美麗有何檢察官所指犯行,揆
    諸首揭規定及說明,不能證明被告犯罪,本應諭知被告賴美
    麗無罪之判決,惟因檢察官認此部分與前揭論罪科刑之行使
    業務上登載不實文書部分有連續犯之裁判上一罪關係,爰不
    另為無罪之諭知。
  (7)檢察官上訴意旨略以:觀諸證人林寬照、張榕枝之證述,可
    見十傑公司主要收入為不動產租金,營業支出僅有償還銀行
    本息、房屋稅、地價稅及營業稅等費用支出,是十傑公司每
    年均有高額盈餘,此有被告賴美麗每年開立記名為羅森、林
    寬照、張榕枝之支票供三人提示兌現等事證可佐。且十傑公
    司租金收入足以支付銀行貸款本息,並無向股東借款之事實
    。又依被告賴美麗、羅森在偵查時之供述,足見十傑公司之
    經營模式是買不動產出租,租金為主要收入來源,購屋資金
    來源都是向銀行貸款,租金收入都拿來還銀行貸款,渠等於
    偵查中均未曾提及有借款給十傑公司之「股東往來」情事,
    且渠等對於股東往來借款之金額、方式、時地等重要事項未
    能舉證以實其說云云。然查:被告賴美麗堅決否認其交付予
    林寬照、張榕枝之支票,係十傑公司之盈餘,且證人林寬照
    、張榕枝亦均不知道被告賴美麗交付之支票,是否為十傑公
    司所分配之盈餘一節,亦經渠等於原審時證述明確,有如前
    述,是無從以渠等取得被告賴美麗所交付之支票即認十傑公
    司每年均有高額盈餘。又十傑公司於購入上開不動產後,雖
    有陸續出租營利之事實,但租金收入如何運用,是優先清償
    股東往來借款或銀行貸款,或使用於其他用途,取決於公司
    經營者之決策,該決策有無不當或違法,要屬另一問題,自
    非得以十傑公司每年有租金足以清償銀行貸款,即認上開股
    東往來借款為虛偽。至被告賴美麗、羅森於偵查時,故未曾
    陳述有關借款予十傑公司之股東往來情事,然細繹渠等於偵
    查時對於檢察官事務官之詢問所為之回答可知,渠等係就檢
    察事務官詢問有關十傑公司營業內容、主要收入來源、盈餘
    分配政策等所為之答覆(見偵字第9934號卷一第181頁、卷
    四第226頁),檢察事務官並未曾詢問有關十傑公司購買不
    動產之「資金」來源,故渠等於偵查時未曾敘及股東往來借
    款一節,亦非無由。又十傑公司之資本額顯然不足以購入上
    開不動產,而有向股東借款以支付購買不動產所須之自備款
    及相關費用,股東往來借款之金額於十傑公司歷年資產債表
    中均有記載,公訴人並未舉出、本院亦查無其他事證足以證
    明十傑公司並無向股東借款,或帳載「股東往來」項目為虛
    偽等情,有如前述,而於刑事訴訟「無罪推定原則」下,被
    告自始被推定為無罪之人,對於檢察官所指出犯罪嫌疑之事
    實,並無義務證明其無罪,即所謂「不自證己罪原則」,而
    應由檢察官負提出證據及說服之責任,故如檢察官無法舉證
    使達有罪判決之確信程度,以消弭法官對於被告是否犯罪所
    生之合理懷疑,被告本無提出證據證明其無罪之必要,是檢
    察官以被告賴美麗未能舉出股東往來借款之證據以實其說,
    而認其有短報收入、虛增費用以逃漏稅捐之情事,尚非足採
    。
參、無罪部分:
一、公訴意旨略以:
(一)被告羅森為賴美麗之配偶,自75年間起擔任十傑公司之股東
    兼董事,被告羅曼菱、羅裕傑、羅裕民等三人為羅森、賴美
    麗之子女,自75年間起擔任十傑公司之股東,並均自90年間
    起擔任十傑公司之董事,羅裕傑並90年9月24日起擔任十傑
    公司之董事長,被告羅森、羅曼菱、羅裕傑、羅裕民,均明
    知張來發、張劉慧碧於88年間、曾上真於88、89年間,並未
    在十傑公司任職,竟與賴美麗共同基於以詐術逃漏稅捐、行
    使業務上登載不實文書之犯意聯絡,在其業務上所作成之財
    政部臺北市國稅局88、89年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上
    ,虛偽登載張來發、張劉慧碧於88年間任職十傑公司,曾上
    真於88、89年間任職十傑公司,分別支領薪資10萬500元、
    10萬500元及39萬6000元之不實事項,再持該內容不實之扣
    繳憑單,填製十傑公司88、89年度營利事業所得稅結算申報
    書,持向財政部臺北市國稅局申報該公司88、89年度營利事
    業所得稅而行使之,使十傑公司人事成本增加,營利所得減
    少,計約逃漏營利事業所得稅14萬9250元,足以生損害於稅
    捐機關核課稅捐之正確性。因認被告羅森、羅曼菱、羅裕傑
    、羅裕民此部分均涉犯稅捐稽徵法當方法逃漏稅捐、刑法第
    216條、第215條之行使業務登載不實文書罪嫌。
(二)被告羅森、羅曼菱、羅裕傑、羅裕民,並與賴美麗基於共同
    犯意之聯絡,於85年至94年間,以短報十傑公司主要收入即
    租金收入與虛增管理費用之方法,使十傑公司營利收入大幅
    減少,以此詐術逃漏十傑公司應納自85年起至94年止之營利
    事業所得稅逾1300萬元,足以生損害於稅捐機關核課稅捐之
    正確性。因認被告羅森、羅曼菱、羅裕傑、羅裕民此部分亦
    涉犯稅捐稽徵法第41條之以不正當方法逃漏稅捐、刑法第21
    6條、第215條之行使業務登載不實文書罪嫌。
(三)被告賴美麗、羅裕傑基於共同犯意聯絡,於88年間,將十傑
    公司資金為被告羅裕傑支付購屋價款,以此易持有為所有之
    方式將十傑公司所有959萬6,350元侵占入己,嗣後僅歸還95
    5萬元。因認被告賴美麗、羅裕傑此部分另涉有刑法第336條
    第2項之業務侵占罪嫌。
二、按犯罪事實應依證據認定之,無證據不得認定犯罪事實;不
    能證明被告犯罪或其行為不罰者,應諭知無罪之判決,刑事
    訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。況刑事
    訴訟法第161條第1項亦規定,檢察官就被告犯罪事實,應負
    舉證責任,並指出證明之方法,是檢察官對於起訴之犯罪事
    實,應負提出證據及說服之實質舉證責任,倘其所提出之證
    據,不足為被告有罪之積極證明,或其指出證明之方法,無
    從說服法院以形成被告有罪之心證,基於無罪推定之原則,
    自應為被告無罪判決之諭知(最高法院92年度台上字第128
    號判例意旨參照)。
三、公訴意旨認被告羅森、羅曼菱、羅裕民、羅裕傑涉有上開公
    訴意旨(一)、(二)所指之罪嫌,無非係以前揭理由欄「
    貳、五、(三)」所載之事證,及十傑公司基本資料查詢單
    、十傑公司變更登記表為據;認被告賴美麗、羅裕傑涉有上
    開公訴意旨(三)所指之罪嫌,則無非係以張榕枝開立之支
    票影本、臺灣銀行帳戶資料、土地登記謄本、上開支票日記
    簿等件資為論據(見原審卷二第116至124頁補充證據清單)
    。訊據被告羅森、羅曼菱、羅裕傑、羅裕民、賴美麗均堅詞
    否認涉有上開犯行,被告羅森、羅曼菱、羅裕民均辯稱:公
    司營利事業所得稅申報事宜,渠等均未參與亦不知情等語。
    被告羅裕傑辯稱:十傑公司是獨立法人,購買不動產是公司
    所需,伊在90年以前只是十傑公司股東,90年開始擔任十傑
    公司董事長,88年間有購入不動產於伊名下,是伊個人戶頭
    出錢買的。又租金裡面含營業稅,是幫政府代收的,所以進
    入帳戶內的金額比較大,並不能全部算進十傑公司之收入等
    語。被告羅美麗辯稱:逸仙路之不動產是正大財務管理顧問
    股份有限公司(下稱正大公司)購買的,本欲供正大會計師
    事務所使用,伊是正大公司負責人,要籌措購屋資金,因十
    傑公司有向伊借款即股東往來,故伊自十傑公司領取款項清
    償十傑公司向伊之借款,再將款項用以支付上開購屋款,其
    後因正大會計師事務所不承租該屋,該屋始由正大公司以原
    價出售予羅裕傑,羅裕傑購買房屋是自己出錢的,購屋款伊
    請羅裕傑匯入十傑公司帳戶等語。
四、經查:
(一)被告羅森、羅曼菱、羅裕傑、羅裕民上開公訴意旨(一)所
    指違反稅捐稽徵法及行使業務登載不實文書等罪嫌部分:
    經查,尚非得以被告羅森、羅曼菱、羅裕傑、羅裕民曾擔任
    十傑公司之股東或董事,即認渠等與被告賴美麗就本案前開
    賴美麗有罪部分犯行有何犯意聯絡或行為分擔。此外,本院
    復查無其他積極證據足認被告羅森、羅曼菱、羅裕民、羅裕
    傑與被告賴美麗就本案前開有罪部分犯行確有犯意聯絡或行
    為分擔,自難論以共同正犯,已如前述,詳細理由見上「貳
    、一、(六)」部分所述。又十傑公司雖然於88年度、89年
    度分別虛報證人張來發、張劉慧碧、曾上真之薪資共計39萬
    9000元、19萬8000元,惟前揭行為並未造成十傑公司逃漏稅
    捐之結果,亦如前述,詳細理由詳見上「貳、五、(四)1.
    」部分所述。
(二)被告羅森、羅曼菱、羅裕傑、羅裕民上開公訴意旨(二)所
    指違反稅捐稽徵法及行使業務登載不實文書等罪嫌部分:
    經查,檢察官所舉之證據與所指出之證明方法尚未足使本院
    確信十傑公司有何以以短報十傑公司主要收入即租金收入與
    虛增管理費用之方法,使十傑公司營利收入大幅減少,以此
    詐術逃漏十傑公司應納自85年起至94年止之營利事業所得稅
    逾1300萬元之情事,詳細理由同上「貳、五、(四)2.」部
    分所述,自難認被告羅森、羅曼菱、羅裕民及羅裕傑此部分
    有何違反稅捐稽徵法及行使業務登載不實文書等犯行。
(三)被告賴美麗、羅裕傑上開公訴意旨(三)所指涉犯業務侵占
    罪嫌部分:
1、系爭位於臺北市○○區○○路之房屋,係高清標於88年7月
    16日出售予正大公司,正大公司於88年9月27日再將上開房
    屋出售予被告羅裕傑一節,業經被告賴美麗、羅裕傑於原審
    時陳述屬實,並有松山地政事務所地政電傳資訊整合系統《
    異動索引》、松山地政-民眾閱覽(李慧玲)《異動索引》
    在卷可稽(見原審卷一第88至90、167、168頁)。而正大公
    司購買上開房屋之費用(含買賣價金)共959萬6,350元,係
    由上開十傑公司設於臺灣銀行松山分行之帳戶內支付,其後
    該房屋轉售予羅裕傑時,羅裕傑將購屋價金955萬元,依賴
    美麗指示匯入十傑公司上開帳戶之事實,為被告賴美麗、羅
    裕傑所坦承,並有被告賴美麗記載之「88年支票日記簿」(
    其內有「裕傑房屋款」、「高清標2樓房屋、代書費」、「
    房屋第2期款、保險費、地政規費」等記載)、上開臺灣銀
    行松山分行95年3月3日松山密字第09500008741號函所檢附
    臺灣銀行光碟櫃歷史明細查詢系統表在卷足資佐證,足認被
    告賴美麗、羅裕傑辯稱:係正大公司購買系爭房屋後轉售予
    羅裕傑,羅裕傑購屋款項是自己出錢等語,應堪採信。
2、被告賴美麗固坦承係伊提領十傑公司上開帳戶內之款項,支
    付正大公司購買上開房屋所須之費用,然十傑公司與被告賴
    美麗及其家族成員間,有股東往來借款之情事,且無證據證
    明十傑公司財務報表所載「股東往來」內容為虛偽等情,有
    如前述,而依據財政部臺北市國稅局信義稽徵所95年11月15
    日財北國稅信義營所字第0950012840號函所檢附十傑公司87
    年12月31日之資產負債表(見偵字第9934號卷三第19頁)所
    示,至正大公司購買上開房屋前之87年12月31日止,十傑公
    司股東往來之金額為6,554萬元,是被告賴美麗辯稱伊是因
    清償十傑公司對伊之股東往來借款,始提領十傑公司帳戶內
    之款項,再用以支付正大公司購屋費用等語,即非全然無據
    ,自難認其主觀上有何不法所有意圖。此外,復查無其他積
    極證據足資證明被告賴美麗、羅裕傑有何意圖不法所有而侵
    占十傑公司資金之情事,自非得僅以賴美麗有自十傑公司帳
    戶內提領款項之事實,即認渠等有共同侵占十傑公司款項之
    犯行。
五、綜上所述,本件依檢察官所舉之證據與所指出之證明方法尚
    未足使本院確信被告羅森、羅曼菱、羅裕傑、羅裕民、賴美
    麗有檢察官上開所指犯行。此外,本院復均查無其他積極確
    切證據足證被告羅森、羅曼菱、羅裕傑、羅裕民、賴美麗確
    有檢察官所指之上開犯行,不能證明被告等五人此部分犯罪
    ,自應為無罪之諭知。原審以不能證明被告等五人此部分犯
    罪,而為被告無罪之判決,核無不合。檢察官上訴指稱:觀
    諸被告五人於十傑公司91年8月26日之股東臨時會中,決議
    通過十傑公司89、90年度之財務報表時,均踴躍發言,不顧
    林寬照當時所持反對意見,原審遽認被告羅森、羅曼菱、羅
    裕傑、羅裕民與被告賴美麗間無犯意聯絡及行為分擔,尚非
    妥適云云。然被告羅森、羅曼菱、羅裕傑、羅裕民於91年8
    月26日股東會中發言與否,與渠等是否知悉十傑公司申報85
    至94年度度營利事業所得稅時,有無虛報薪資支出或短報收
    入、虛增費用支出等,要屬二事,顯無從據以證明渠等均有
    參與十傑公司營利事業所得稅之申報事宜,是檢察官上訴為
    無理由,應予駁回。
據上論斷,應依刑事訴訟法第368條,判決如主文。
本案經檢察官陳明光到庭執行職務。
中    華    民    國   100    年    5     月    20    日
                  刑事第五庭審判長法  官  李英勇
                                  法  官  劉秉鑫
                                  法  官  白光華
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決,應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀,其
未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書
(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
                                  書記官  廖鴻勳
中    華    民    國   100    年    5     月    20    日
附錄本案論罪科刑法條:
修正前商業會計法第71條第5款
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事
務之人員有左列情事之一者,處五年以下有期徒刑、拘役或科或
併科新臺幣十五萬元以下罰金:
五、其他利用不正當方法,致使會計事項或財務報表發生不實之
    結果者。


無頭像
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狀態 離線
發表於 2020-5-2 18:13 
150.116.25.162
歷審裁判 11
臺灣臺北地方法院 96 年度 訴 字第 1922 號判決(98.12.31)
臺灣高等法院 99 年度 上訴 字第 534 號判決(100.05.20)
最高法院 101 年度 台上 字第 731 號判決(101.02.22)
臺灣高等法院 101 年度 重上更(一) 字第 33 號判決(101.07.26)
最高法院 102 年度 台上 字第 5168 號判決(102.12.19)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號判決(105.04.14)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號裁定(105.05.30)
最高法院 106 年度 台上 字第 200 號判決(106.05.25)
臺灣高等法院 106 年度 重上更(三) 字第 17 號判決(107.04.12)
最高法院 107 年度 台上 字第 2304 號判決(108.04.25)
*臺灣高等法院 108 年度 重上更四 字第 23 號判決(108.12.11)標示紅色
標示黑色:案件目前繫屬法院及案號或是該篇判決未上傳。
標示紅色:案件目前上訴到最高法院審理中。

相關法條 6
刑事訴訟法 第 156、348、376、377、379、395 條(99.06.23)
商業會計法 第 71 條(98.06.03)
中華民國九十六年罪犯減刑條例 第 2 條(96.07.04)
稅捐稽徵法 第 41、47 條(101.01.04)
中華民國刑法 第 56、57、215、216、336 條(100.11.30)
刑事妥速審判法 第 9 條(99.05.19)


https://bit.ly/35oQ2zp

裁判字號:最高法院 101 年台上字第 731 號刑事判決
裁判日期:民國 101 年 02 月 22 日
裁判案由:違反商業會計法等罪
最高法院刑事判決       一○一年度台上字第七三一號
上 訴 人 台灣高等法院檢察署檢察官 
上 訴 人
即 被 告 賴美麗
選任辯護人 邱新福律師
被   告 羅森 
      羅曼菱
      羅裕民
      羅裕傑
共   同
選任辯護人 林慶苗律師
上列上訴人等因被告等違反商業會計法等罪案件,不服台灣高等
法院中華民國一○○年五月二十日第二審判決(九十九年度上訴
字第五三四號,起訴案號:台灣台北地方法院檢察署九十五年度
偵字第九九三四號),提起上訴,本院判決如下:
    主  文
原判決關於賴美麗有罪部分撤銷,發回台灣高等法院。
其他上訴駁回。
    理  由
本件檢察官未聲明為一部上訴,依刑事訴訟法第三百四十八條第
一項規定,視為全部上訴,合先敘明。
壹、撤銷(即賴美麗有罪)部分:
原判決認定上訴人即被告賴美麗有其事實欄所載違反商業會計法
等犯行,因而維持第一審關於此部分,依修正前連續犯、牽連犯
之例,從一重論賴美麗以連續共同商業負責人,利用不正當方法
,致使財務報表發生不實之結果罪,處有期徒刑八月,依中華民
國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第三款規定,減為有期徒
刑四月,並諭知易科罰金折算標準之判決,駁回檢察官及賴美麗
在第二審關於此部分之上訴;另以公訴意旨認賴美麗此部分亦涉
有稅捐稽徵法第四十七條、第四十一條逃漏稅捐及刑法第二百十
六條、第二百十五條行使業務登載不實文書罪嫌,經審理後,認
不能證明賴美麗該等部分之犯罪,惟檢察官以該等部分與前開論
罪部分有裁判上一罪之關係,乃不另為無罪之諭知。固非無見。
惟查:(一)、刑法關於正犯之成立,係以其主觀之犯意及客觀
之犯行為標準,凡以自己共同犯罪之意思而參與,無論其所參與
者是否犯罪構成要件之行為,皆為正犯,其以幫助他人犯罪之意
思而參與犯罪,其所參與者,如係犯罪構成要件之行為,亦為正
犯。惟共同正犯間有無自己共同犯罪之意思聯絡,及有無參與分
擔實行犯罪構成要件之行為,均應依證據證明之。且應於判決之
事實欄明白認定,並於理由內說明其所憑之證據及認定之理由,
否則即有判決不備理由之違法。又依刑事訴訟法第一百五十六條
第二項規定,被告或共犯之自白,不得作為有罪判決之唯一證據
,仍應調查其他必要之證據,以察其是否與事實相符。其立法意
旨乃在防範被告或共犯自白之虛擬致與真實不符,故對自白在證
據上之價值加以限制,明定須藉補強證據以擔保其真實性。故就
刑事訴訟法第一百五十六條第二項之立法意旨觀之,共犯之自白
或其他不利於己之陳述,固得作為認定被告犯罪之證據,但不得
作為有罪判決之唯一證據,乃應調查其他必要之證據,以察其是
否與事實相符,亦即仍須有補強證據以擔保該共犯自白之真實性
,始得採為斷罪之依據,並非絕對可由法院自由判斷該共犯之自
白或不利於己之陳述之證明力。若不為調查,而專憑此項供述據
為被告犯罪事實之認定,即與上開規定有違。原判決認定賴美麗
有本件違反商業會計法犯行,且與張榕枝、邱雲灶、張來發、張
劉慧碧、曾上真有犯意聯絡及行為分擔(見原判決第二頁第九至
十五行、第十五頁末起第七行至第三行)。賴美麗否認上情,而
張榕枝、邱雲灶所供亦僅係曾分別交付張來發、張劉慧碧及曾上
真的身分資料予賴美麗或正大會計師事務所(見原判決第十頁第
十三至十九行);曾上真亦陳稱:所得稅都是伊先生邱雲灶去申
報的(見原判決第七頁第二行);張榕枝、張來發、張劉慧碧則
均供稱張來發、張劉慧碧並未曾自十傑企業管理顧問股份有限公
司(下稱十傑公司)領取任何薪資,渠等僅係為參與勞保、健保
而提供身分資料等語(見原判決第八頁第七至八行),設若非虛
,似尚難據以推論張來發、張劉慧碧及曾上真對上開犯行事前知
悉。則張來發、張劉慧碧及曾上真縱事後知悉,是否即可推認渠
等三人事前有犯意聯絡而為行為分擔,仍有疑問。關於渠三人就
此犯行事前究與賴美麗如何共同商議?如何為行為分擔?原判決
憑何證據認定渠三人就該等犯行具有共同正犯間之犯意聯絡及行
為分擔?並未於理由內詳加說明(見原判決第十頁末起第二行至
第十一頁第二六行),徒以民國八十八、八十九年間使用之舊式
健保紙卡上,必有投保單位為十傑公司之記載,及渠等係分別提
供身分資料委託張榕枝、或邱雲灶代為處理相關事宜等情,即認
張來發、張劉慧碧、曾上真對於渠等虛列為十傑公司員工及虛報
領取十傑公司薪資一節,顯然知悉參與(見原判決第十一頁第二
○至二六頁),逕論以共同正犯,尚乏證據證明而嫌速斷。況原
判決認定賴美麗犯有(修正前)商業會計法第七十一條第五款之
犯行,無非以共犯張榕枝、邱雲灶、張來發、張劉慧碧、曾上真
等人之證詞及賴美麗製發張來發、張劉慧碧及曾上真等三人之免
扣繳憑單暨財政部台北市國稅局信義分局0990013356號函等為據
(見原判決第五頁末起第五行至第七頁第十六行、第八頁末起第
七行至第十頁第十二行)。然除共犯五人之供詞外,其餘證據並
無足以擔保渠等五人所供之真實性。又告訴人林寬照、張榕枝及
邱雲灶,與羅森均為正大會計師事務所之合夥人,告訴人僅告訴
羅森、賴美麗及其家人而未及其他,二者顯有利害衝突。且張榕
枝與張來發、張劉慧碧為直系親屬,邱雲灶與曾上真為夫妻關係
,其等所為不利於賴美麗之證詞自難互為補強證據。則該欠缺補
強證據之共犯自白,是否得採為論罪之依據,尚非無疑。(二)
、二人以上以共同犯罪之意思,事前同謀,推由其中部分之人實
行,其未參與實行之共謀者,非不能成立共同正犯(即學說上所
謂之共謀共同正犯),但亦不能以此而謂其有行為之分擔。依原
判決事實記載,張榕枝、邱雲灶、張來發、張劉慧碧、曾上真就
本件犯行,似僅參與共謀,而未參與犯罪之實行(見原判決第二
頁第十六行至第三頁第二二行),理由亦說明賴美麗為十傑公司
負責人,其於上開時、地,委請不知情之正大會計師事務所人員
分別製作內容為張來發、張劉慧碧於八十八年度各自十傑公司領
取新台幣(下同)十萬五百元薪資之各類所得扣繳暨免扣繳憑單
,及製作內容為曾上真於八十八年度、八十九年度,自十傑公司
各領取十九萬八千元薪資之各類所得扣繳暨免扣繳憑單,並製作
十傑公司之損益表、資產負債表等財務報表,再向財政部台北市
國稅局信義稽徵所申報十傑公司八十八、八十九年度營利事業所
得稅而加以行使等情,已經賴美麗坦承在卷(見原判決第五頁末
起第五行至第六頁第四行),而張來發、張劉慧碧於第一審審理
亦證稱:其等從來沒有去十傑公司上班,是為了要拿健保卡,請
張榕枝幫忙處理(見原判決第六頁末起第八行至第二行);張榕
枝於第一審審理時亦陳稱:是伊將張來發、張劉慧碧之身分資料
交給賴美麗辦理勞工保險(下稱勞保)及健保(見原判決第七頁
第四至七行、第十頁第十三至十六行);而邱雲灶及曾上真亦證
稱曾上真未曾在十傑公司上班,其身分資料係邱雲灶交予正大會
計師事務所等情(見原判決第七頁第一、十一至十三行、第十頁
第十六至十九行)。倘若無訛,渠等五人如何與賴美麗為犯意之
聯絡,有待釐清。原判決逕認賴美麗與張榕枝、張來發、張劉慧
碧(以上三人為八十八年度部分)、邱雲灶、曾上真(以上二人
為八十八、八十九年度部分)就上開行使業務上登載不實文書及
違反商業會計法等犯行,有犯意聯絡及行為分擔,均為共同正犯
,洵有應於審判期日調查之證據未予調查之違法。(三)、依法
應於審判期日調查之證據雖已調查,而其內容未明瞭者,即與未
經調查無異,如遽行判決,仍屬應於審判期日調查之證據而未予
調查,尚不得遽對被告為有利或不利之認定。原判決認定張榕枝
對於十傑公司以曾上真名義製作之八十八及八十九年度各類所得
扣繳暨免扣繳憑單部分,係不知情而非共同正犯(見原判決第二
頁第十六至十七行、第三頁第三至二二行、第十五頁末起第六行
至第四行)。然理由欄所引賴美麗供述:張來發、張劉慧碧及曾
上真都是十傑公司應張榕枝要求所聘僱之人,並由張榕枝負責報
稅及支付薪資予張來發、張劉慧碧及曾上真(見原判決第五頁第
二二至二四行、第八頁末起第七行至第五行);八十三年以後,
張榕枝所製作之十傑公司帳冊,在十傑公司審核蓋章的只有伊,
因為向國稅局申報要伊蓋章等語(見原判決第九頁第一至三行)
。如果無誤,十傑公司報稅及作帳係由張榕枝負責,則原判決認
定張榕枝此部分不知情,即有商榷餘地。實情如何?攸關賴美麗
所辯是否可採,且與張榕枝就此部分是否屬共犯顯有重要關係,
此項證據又非不易或不能調查,原審未予調查審認,亦有調查職
責未盡之違失。(四)、有罪判決書事實之認定與理由之說明必
須互相一致,方為合法。倘若事實之認定與理由之說明不相一致
,按諸刑事訴訟法第三百七十九條第十四款後段規定,自屬判決
理由矛盾之當然違背法令。又修正前刑法第五十六條所規定之連
續犯,除客觀上須具備連續數行為而犯同一之罪名外,在主觀上
尤須具備概括之犯意,所謂概括犯意,必須主觀上其多次犯罪行
為,自始均在一個預定犯罪計畫以內逐次進行,始克相當。原判
決理由僅說明:賴美麗先後於八十八、八十九年度,二次利用不
正當方法使財務報表發生不實之結果之行為,時間緊接,方法相
同,均觸犯構成要件相同之罪名,顯係基於概括犯意而為,為連
續犯,應依修正前刑法第五十六條之規定論以連續商業負責人利
用不正當方法,致使財務報表發生不實之結果罪一罪,並加重其
刑(見原判決第十六頁第五至十行)。惟其事實則認定:賴美麗
與張榕枝、邱雲灶、張來發、張劉慧碧、曾上真……,竟共同基
於行使業務上登載不實文書、利用不正當方法使財務報表發生不
實結果之「概括犯意」聯絡(見原判決第二頁第九至十五行);
似謂賴美麗與張榕枝、邱雲灶、張來發、張劉慧碧、曾上真等係
基於概括之犯意逐次進行。而理由卻又載稱:「賴美麗於八十八
年度接續製作內容不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單三張,及於
八十八、八十九年度分別接續利用不正當方法使損益表、資產負
債表發生不實結果,均時間緊接,行為無從分割,均屬接續犯而
各應包括論以一罪」(見原判決第十五頁第十九至二三行)。致
事實認定與理由說明不相一致,是渠等五人究否基於概括之犯意
逐次進行?事實尚有未明,本院無從為適用法律當否之審斷。(
五)、任何故意之犯罪行為,一般皆源於犯罪之動機;所謂動機
,亦稱犯罪之遠因或原因,乃行為人決定犯罪意思、開啟犯罪故
意之原動力。是否犯罪,雖決定於故意,而非動機;然有故意,
則必有動機,而故意在刑法上,僅得為一般抽象之觀察,動機則
須就個案為個別的具體之審查,是以行為人動機之如何,有時非
不可藉資判斷犯罪類型中故意內容之形成,進而推論其構成要件
行為事實之該當與否。又犯罪之動機,雖非犯罪構成要件要素,
與是否成立犯罪無關,然既屬刑法第五十七條所定科刑輕重時應
審酌之事項,仍應於理由內敘明其審酌之依據。原判決理由說明
:「十傑公司於八十八、八十九年度均依營利事業所得稅採擴大
書面審核辦法核定(即依營業收入之百分之十『純利率』核定全
年所得額),而分別依法自行調整純利率為百分之十,……上開
虛報薪資支出之金額小於該公司帳載所得額,與擴大書面審核純
益率自行調整所得額之差額,核無漏報所得額之事實,有財政部
台北市國稅局信義分局九十九年十一月十七日財北國稅信義營所
字第0990013356號函在卷可佐(見原審卷第四宗第九一頁),是
賴美麗前揭行為,並未造成十傑公司逃漏稅捐之結果」(見原判
決第二○頁第六至二一行)。設若非虛,則賴美麗有何為自己或
公司犯罪之動機?倘張來發、張劉慧碧、曾上真等三人未受僱於
十傑公司,且未領取十傑公司薪資乙情屬實,賴美麗與張榕枝、
邱雲灶、張來發、張劉慧碧、曾上真等明知上情,而於稅捐上無
利益,亦未因此獲取其他不法利益之情形下,有無虛列上開三人
薪資之必要,故為本件犯行,洵有疑問。原判決未予詳查、釐清
,就上開事證未於判決內予以審酌,即遽認賴美麗與張榕枝、邱
雲灶、張來發、張劉慧碧、曾上真就違反(修正前)商業會計法
第七十一條第五款之犯行,有犯意聯絡及行為分擔,均為共同正
犯,判決理由殊嫌不備。以上或為檢察官或賴美麗上訴意旨所指
摘,或為本院得依職權調查之事項,應認原判決關此部分有撤銷
發回更審之原因。至原判決不另為無罪諭知部分,因與發回部分
具有審判不可分關係,應併予發回,附此敘明。
貳、駁回部分:
一、羅森、羅曼菱、羅裕民、羅裕傑等四人被訴以不正當方法逃
    漏稅捐及行使業務登載不實文書部分:
按刑事妥速審判法於九十九年五月十九日公布,其中第九條自公
布後一年即一○○年五月十九日施行,依該條第一項之規定,除
同法第八條情形外,第二審法院維持第一審所為無罪判決,提起
上訴之理由,以該判決所適用之法令牴觸憲法、違背司法院解釋
或違背判例者為限。同條第二項並明定刑事訴訟法第三百七十七
條至第三百七十九條、第三百九十三條第一款規定,於前項案件
之審理,不適用之。故所謂判決違背司法院解釋或判例,自不包
括違背刑事訴訟法第三百七十七條至第三百七十九條及第三百九
十三條第一款有關之司法院解釋、判例。是檢察官對於上開案件
提起第三審上訴,上訴理由書狀應具體敘明原判決有何刑事妥速
審判法第九條第一項各款所列事項,係屬法定要件,如未具體敘
明,自應認其上訴為違背法律上之程式,予以駁回。本件被告羅
森、羅曼菱、羅裕民、羅裕傑被訴以不正當方法逃漏稅捐罪嫌,
原審審理結果,認渠等四人犯罪尚屬不能證明,因而維持第一審
諭知渠等四人無罪之判決,駁回檢察官在第二審之上訴。已詳述
其調查、取捨證據之結果,及無從為渠等四人有罪確信之心證理
由。檢察官不服原判決,於一○○年六月七日提起第三審上訴,
已在刑事妥速審判法第九條施行後,其得提起上訴之理由,自應
受該特別規定之限制。然其就羅森、羅曼菱、羅裕民、羅裕傑被
訴以不正當方法逃漏稅捐部分之上訴意旨僅略以:羅森為資深會
計師,羅裕傑、羅裕民同為登記會計師,羅曼菱在大學會計系任
教,彼等四人均有會計等專業知識,且參加十傑公司九十一年八
月二十六日股東臨時會,審核十傑公司八十九、九十年度合併財
務報表(包括資產負債表、損益表、現金流量表之部份記載),
對於十傑公司「短報」營業收入金額、「虛增」營業費用支出及
「虛列」股東往來負債之事實,不能諉為不知,卻在股東臨時會
上,支持上述十傑公司八十九、九十年度合併財務報表記載之正
確性。彼等顯與賴美麗間具有犯意聯絡及行為分擔云云,而對於
本件原判決此等部分究有何適用法令牴觸憲法、違背司法院解釋
或違背判例等情形,並未具體敘明,核與刑事妥速審判法第九條
所定得為第三審上訴之理由,不相適合,難謂符合第三審上訴之
法定要件。其此等部分之上訴均為違背法律上之程式,應併予駁
回。至羅森等四人被訴牽連犯刑法第二百十六條、第二百十五條
行使業務登載不實文書罪部分,核屬刑事訴訟法第三百七十六條
第一款所定不得上訴第三審之案件,其被訴牽連之重罪(逃漏稅
捐)部分之上訴既不合法,則對於不得上訴第三審之部分,即無
從審究,應併予駁回。
二、賴美麗、羅裕傑被訴業務侵占部分:
按刑事訴訟法第三百七十六條所列各罪之案件,經第二審判決者
,不得上訴於第三審法院。賴美麗、羅裕傑另被訴涉犯刑法第三
百三十六條第二項業務侵占部分,原審係維持第一審諭知無罪之
判決,而駁回檢察官之上訴。該罪名核屬刑事訴訟法第三百七十
六條第三款之案件。依首開說明,既經第二審判決,自不得上訴
於第三審法院,檢察官猶對之提起上訴,顯為法所不許,亦應併
予駁回。至賴美麗、羅裕傑被訴如第一審判決附表所示涉犯刑法
第三百三十六條第二項業務侵占罪嫌,經第一審諭知免訴部分,
未據檢察官上訴,業已確定,附此敘明。
據上論結,應依刑事訴訟法第三百九十五條前段、第三百九十七
條、第四百零一條,判決如主文。
中    華    民    國  一○一  年    二    月  二十二  日
                      最高法院刑事第四庭
                          審判長法官  洪  文  章  
                                法官  郭  毓  洲  
                                法官  韓  金  秀  
                                法官  沈  揚  仁  
                                法官  蔡  國  在  
本件正本證明與原本無異
                                      書  記  官  
中    華    民    國  一○一  年    二    月  二十三  日
                                                      K


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150.116.25.162
歷審裁判 11
臺灣臺北地方法院 96 年度 訴 字第 1922 號判決(98.12.31)
臺灣高等法院 99 年度 上訴 字第 534 號判決(100.05.20)
最高法院 101 年度 台上 字第 731 號判決(101.02.22)
臺灣高等法院 101 年度 重上更(一) 字第 33 號判決(101.07.26)
最高法院 102 年度 台上 字第 5168 號判決(102.12.19)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號判決(105.04.14)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號裁定(105.05.30)
最高法院 106 年度 台上 字第 200 號判決(106.05.25)
臺灣高等法院 106 年度 重上更(三) 字第 17 號判決(107.04.12)
最高法院 107 年度 台上 字第 2304 號判決(108.04.25)
*臺灣高等法院 108 年度 重上更四 字第 23 號判決(108.12.11)標示紅色
標示黑色:案件目前繫屬法院及案號或是該篇判決未上傳。
標示紅色:案件目前上訴到最高法院審理中。


相關法條 9
商業會計法 第 15、28、43、71 條(98.06.03)
刑事訴訟法 第 158.4、159、159.2、159.4、369 條(101.06.13)
中華民國刑法 第 2、33、41、55、56、215、216 條(100.11.30)
中華民國刑法施行法 第 1.1、2 條(98.12.30)
罰金罰鍰提高標準條例 第 2 條(98.04.29)
所得稅法 第 89 條(101.01.04)
中華民國九十六年罪犯減刑條例 第 2、7、9 條(96.07.04)
稅捐稽徵法 第 41、47 條(101.01.04)
現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例 第 2 條(81.07.17)

https://bit.ly/2KQc70j

裁判字號:臺灣高等法院 101 年重上更(一)字第 33 號刑事判決
裁判日期:民國 101 年 07 月 26 日
裁判案由:違反商業會計法等
臺灣高等法院刑事判決      101年度重上更(一)字第33號
上 訴 人
即 被 告 賴美麗
選任辯護人 林慶苗律師
上列上訴人即被告因違反商業會計法等案件,不服臺灣臺北地方
法院96年度訴字第1922號,中華民國98年12月31日第一審判決(
起訴案號:臺灣臺北地方法院檢察署95年度偵字第9934號),提
起上訴,判決後,經最高法院發回更審,本院判決如下:
    主  文
原判決關於賴美麗有罪部分撤銷。
賴美麗連續商業負責人,利用不正當方法,致使財務報表發生不
實之結果,處有期徒刑捌月,減為有期徒刑肆月,如易科罰金,
以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
    事  實
一、賴美麗自民國75年5月12 日起,擔任原址設臺北市中山區○
    ○○路○段83巷5號7樓21室(76 年間變更公司營業地址為臺
    北市信義區○○○路○段560號6 樓)之十傑企業管理顧問股
    份有限公司(下稱十傑公司)負責人,為商業會計法所規定
    之商業負責人,平日除綜理十傑公司之財務及帳務等一切事
    務外,並以製作十傑公司員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單為
    其附隨業務,為從事業務之人。又賴美麗為正大聯合會計師
    事務所(下稱正大會計師事務所)負責人羅森之妻,張榕枝
    、邱雲灶原為任職於正大會計師事務所之會計師,張來發、
    張劉慧碧為張榕枝之父、母,曾上真則為邱雲灶之妻。賴美
    麗明知十傑公司未曾於88年間支付薪資予張來發、張劉慧碧
    、曾上真,依法十傑公司自不得申報張來發、張劉慧碧、曾
    上真之薪資支出,竟基於行使業務上登載不實文書、利用不
    正當方法使財務報表發生不實結果之概括犯意聯絡,利用張
    榕枝提供其父母張來發、張劉慧碧之相關證件資料、邱雲灶
    提供其妻曾上真之相關證件資料,用以辦理保險用途之便,
    於89年1月1日起至同年2月10 日止間某日,在臺北市信義區
    ○○○路4段560號6 樓之正大會計師事務所與十傑公司辦公
    室內,由賴美麗指示不知情之正大會計師事務所員工,在其
    附隨業務上製作之十傑公司88年度各類所得扣繳暨免扣繳憑
    單上,記載張來發、張劉慧碧及曾上真,於88年間各自十傑
    公司領取新臺幣(下同)10萬500元、10萬500元及19萬8,00
    0元薪資之不實事項,而製作十傑公司88 年度各類所得扣繳
    暨免扣繳憑單3紙,並於製作十傑公司88 年度之損益表、資
    產負債表等財務報表時,虛列十傑公司88年度上開薪資支出
    共39萬9,000元,使損益表發生薪資支出多計39萬9,000元、
    營業淨利及帳載全年所得額少計39萬9,000 元,及資產負債
    表發生本期損益少計39萬9,000元之不實結果,再於89年5月
    1日起至同年月31日止間某日,填具十傑公司88 年度營利事
    業所得稅結算申報書,連同上開登載不實之88年度各類所得
    扣繳暨免扣繳憑單及財務報表,持向財政部臺北市國稅局信
    義稽徵所(99 年1月起已改制為信義分局)申報十傑公司88
    年度營利事業所得稅而加以行使,足以生損害於稅捐稽徵機
    關對於稅賦核課稽徵之正確性。賴美麗復承上行使業務上登
    載不實文書、利用不正當方法使財務報表發生不實結果之概
    括犯意,明知十傑公司未曾於89年間支付薪水予曾上真,依
    法十傑公司自不得申報曾上真之薪資支出,又於90年1月1日
    起至同年2月10 日止間某日,在上開正大會計師事務所與十
    傑公司辦公室內,由賴美麗指示不知情之正大會計師事務所
    員工,在其附隨業務上製作之十傑公司89年度各類所得扣繳
    暨免扣繳憑單上,記載曾上真於89年間自十傑公司領取19萬
    8,000元薪資之不實事項,而製作十傑公司89 年度各類所得
    扣繳暨免扣繳憑單1紙,並於製作十傑公司89 年度之損益表
    、資產負債表等財務報表時,虛列十傑公司89年度薪資支出
    19萬8,000元,使損益表發生薪資支出多計19萬8,000元、營
    業淨利及帳載全年所得額少計19 萬8,000元,及資產負債表
    發生本期損益少計19萬8,000元之不實結果,再於90 年5月1
    日起至同年月31日止間某日,填具十傑公司89年度營利事業
    所得稅結算申報書,連同上開登載不實之89年度各類所得扣
    繳暨免扣繳憑單及財務報表,持向財政部臺北市國稅局信義
    稽徵所申報十傑公司89年度營利事業所得稅而加以行使,足
    以生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性。
二、案經臺北市政府警察局信義分局報請臺灣臺北地方法院檢察
    署檢察官偵查起訴。
    理  由
壹、證據能力部分:
一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述,除法律有規定
    者外,不得作為證據;被告以外之人於檢察事務官、司法警
    察官或司法警察調查中所為之陳述,與審判中不符時,其先
    前之陳述具有較可信之特別情況,且為證明犯罪事實存否所
    必要者,得為證據,刑事訴訟法第159 條第1 項、第159 條
    之2 定有明文。查證人林寬照於95年2 月27日警詢及於95年
    6 月7 日偵查中向檢察事務官所為之陳述、證人張榕枝於95
    年11月6 日、12月14日、96年5 月21日偵查中向檢察事務官
    所為之陳述、證人張來發、張劉慧碧、曾上真於96年4 月19
    日偵查中向檢察事務官所為之陳述,均屬被告以外之人於審
    判外之陳述,且渠等於原審時均經傳訊到庭作證,予以被告
    行使詰問權之機會,而渠等於檢察事務官詢問時所為之陳述
    與審判中陳述,大致相符,其不符之處,並無先前之陳述具
    有較可信之特別情況,是依刑事訴訟法第159 條第1 項之規
    定,均無證據能力。
二、十傑公司85年至89年估計應有損益表、十傑公司87年至89年
    度分配盈餘明細表、十傑公司獲利統計表、十傑公司88年度
    自結暫估損益表等,分別係告訴人張榕枝、林寬照自行製作
    ,均屬被告以外之人於審判外之書面陳述,且非刑事訴訟法
    第159條之4規定得為證據之文書,並均經被告及辯護人爭執
    其證據能力,依刑事訴訟法第159條第1項之規定,均無證據
    能力。
三、又按刑事訴訟法第159條之4規定:「除前三條之情形外,下
    列文書亦得為證據:一除顯有不可信之情況外,公務員職務
    上製作之紀錄文書、證明文書。二除顯有不可信之情況外,
    從事業務之人於業務上或通常業務過程所須製作之紀錄文書
    、證明文書。三除前二款之情形外,其他於可信之特別情況
    下所製作之文書。」查檢察官提出之「1999實用支票日記簿
    」及「2000工商支票客票登記簿」(合稱賴美麗88、89年度
    手記帳,以下分別稱「88年支票日記簿」、「89年支票登記
    簿」),為被告於88、89年間逐筆對於自十傑公司向臺灣銀
    行股份有限公司松山分行申請開立帳號000000000000號支票
    存款帳戶提領或存入之款項原因及數額之記載,係被告恐發
    生銀行存款不足,自己所作之紀錄等情,業據被告於原審98
    年12月2 日審判期日中以證人身分證述在卷,以及被告及其
    辯護人分別於101年5月14日刑事陳述意見狀及本院準備程序
    中供陳在卷,前開文書雖非會計事項的表達,亦均非公務員
    職務上製作之紀錄文書、證明文書或從事業務之人於業務上
    或通常業務過程所須製作之紀錄文書、證明文書,惟並無積
    極證據證明前開文書有遭到偽造或變造之情事,自屬其他於
    可信之特別情況下所製作之文書,依前開刑事訴訟法第159
    條之4第3款之規定,均得為證據。
四、至本判決下列所引用認定上開犯罪事實之其他證據,並無證
    據證明係公務員違背法定程序所取得,且檢察官、被告及辯
    護人於本院準備程序及審判期日時對於證據能力均未予爭執
    ,且迄至言詞辯論終結前亦未再聲明異議,本院審酌各該證
    據取得或作成時之一切情況,並無違法、不當或不宜作為證
    據之情事,依刑事訴訟法第158條之4之反面解釋及同法第15
    9條之5第1項規定意旨,自均得作為證據。
貳、有罪部分:
一、認定事實之證據及理由
    訊據上訴人即被告賴美麗(下稱被告)固坦承十傑公司於上
    開時、地分別製作內容記載張來發、張劉慧碧於88年度各自
    十傑公司領取10萬500 元薪資之各類所得扣繳暨免扣繳憑單
    ,及製作內容記載曾上真於88年度、89年度,自十傑公司各
    領取19萬8,000 元薪資之各類所得扣繳暨免扣繳憑單,並製
    作十傑公司之損益表、資產負債表等財務報表,再向財政部
    臺北市國稅局信義稽徵所申報十傑公司88年度、89年度營利
    事業所得稅而加以行使等事實,惟矢口否認有何行使業務上
    登載不實文書、利用不正當方法使財務報表發生不實結果之
    犯行,辯稱:張來發和張劉慧碧是77年4 月、曾上真是81年
    在十傑公司服務,渠等確實有在十傑公司任職;會計憑證都
    經過張榕枝,還經過會計師,經過這麼多過程伊當然會相信
    ,伊就是相信專業人員處理事情;十傑公司在83年都是經由
    會計師簽證的,裡面所列薪資包括張來發、張劉慧碧、曾上
    真,均經會計師查核簽證,所以沒有虛偽陳報,到後來採取
    書面審核,他們一直都還是員工沒有間斷,根據帳載資料,
    十傑公司都有給他們三人薪資,張榕枝和林寬照都看過這個
    帳,伊是冤枉的云云。辯護人為被告辯稱:十傑公司開立薪
    資扣繳憑單是履行公法上的義務,所以不是業務上所作成的
    文書,不該當業務上登載不實罪;十傑公司財報的編造,是
    會計公司根據帳冊編製,扣繳憑單的編製和財報編造並沒有
    因果關係;被告主觀上沒有明知不實事項的犯意,也沒有實
    質審核,會計憑證又滅失,是否虛報有爭議空間,扣繳憑單
    發出不實,應由取得的所得人向公司提出舉發或向稅捐處舉
    發更正,且被告所為並未造成十傑公司逃漏稅捐之結果,被
    告並無犯罪動機云云。經查:
  (一)被告為十傑公司之負責人,其於上開時、地,委請不知情之
    正大會計師事務所人員分別製作內容記載張來發、張劉慧碧
    於88年度各自十傑公司領取10萬500 元薪資之各類所得扣繳
    暨免扣繳憑單,及製作內容記載曾上真於88年度、89年度,
    自十傑公司各領取19萬8,000 元薪資之各類所得扣繳暨免扣
    繳憑單,並製作十傑公司之損益表、資產負債表等財務報表
    ,再向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申報十傑公司88、89
    年度營利事業所得稅而加以行使等事實,業經被告所坦承,
    並有卷附之十傑公司登記案卷(見卷外放登記案卷影本)、
    變更登記表(見偵字第9934號卷一第66頁)、財政部臺北市
    國稅局信義稽徵所95年11月15日財北國稅信義營所字第0950
    012840號函所檢附十傑公司88、89年度之綜合所得稅BAN
    給付清單、損益表、資產負債表(見偵字第9934 號卷三第6
    、7、18至21頁)、財政部臺北市國稅局96年12月18 日財北
    國稅審三字第0960247000號函所檢附十傑公司88、89年度營
    利事業所得稅結算申報核定通知書(見原審卷一第32、33頁
    )、十傑公司88、89年度之營利事業所得稅結算申報書(見
    原審卷一第159、160頁)、財政部臺北市國稅局97年3月6日
    財北國稅信義綜所二字第0970002183號函及財政部臺北市國
    稅局信義稽徵所98年11月11日財北國稅信義綜所二字第0980
    205874號函所檢附曾上真88、89年度綜合所得稅核定通知書
    (見原審卷一第123至132頁、原審卷三第83至90頁)、財政
    部臺北市國稅局大安分局97年4月1日財北國稅大安綜所字第
    0970205672號函所檢附張劉慧碧(含張來發)88年度綜合所
    得稅結算申報書(見原審卷二第6至9頁)等在卷可稽,此部
    分事實,應堪認定。
  (二)十傑公司於88、89年間,並未曾雇用或支付薪水予張來發、
    張劉慧碧、曾上真等事實,業經證人張來發、張劉慧碧、曾
    上貞於原審及本院證述明確。證人張來發於原審證稱:伊從
    來沒有去十傑公司上班,伊是為了要拿全民健康保險(下稱
    健保)卡,請伊女兒張榕枝幫伊處理,伊知道健保是放在十
    傑公司等語(見原審卷三第37至39頁);於本院亦證稱:羅
    森、賴美麗、張榕枝沒有和伊說,要把伊報成十傑公司的員
    工,讓伊領十傑公司的薪水,伊本人完全沒有領過正大會計
    師事務所或十傑公司的錢,一切的事情都是伊女兒處理的等
    語(見本院卷第116 頁正、反面)。證人張劉慧碧於原審證
    稱:88年伊沒有在十傑公司或是其他公司上班,實際上也沒
    有領到十傑公司的薪資,都是伊女兒張榕枝幫伊處理的,伊
    是為了要拿健保卡,請張榕枝幫忙處理等語(見原審卷三第
    39之2 頁、39之5 頁反面);於本院亦證稱:伊本人沒有在
    十傑公司上班,沒有領十傑公司的薪水,也沒有掛名在正大
    會計師事務所上班,伊不知道伊的健保掛在十傑公司,伊的
    勞工保險(下稱勞保)、健保都是伊女兒處理的等語(見本
    院卷第117 頁正、反面)。證人曾上真於原審證稱:伊不知
    道十傑公司,伊沒有在十傑公司上班,更沒有領過他們的薪
    水,所得稅都是伊先生邱雲灶去申報的,伊都是在家幫伊先
    生處理正大會計師事務所的查帳工作等語(見原審卷三第3
    頁反面,證人結文見同卷第42頁);於本院亦證稱:伊本人
    沒有在十傑公司上班,伊之前有在幾家會計師事務所上班,
    因為伊身體不好,伊先生加入正大會計師事務所合夥人時就
    和事務所講好,讓伊在家幫伊先生處理事務所的工作,薪水
    則由伊先生處理,伊沒有注意伊的健保是掛在十傑公司等語
    (見本院卷第118 頁正、反面)。又證人張榕枝於原審證稱
    :伊父母張來發、張劉慧碧之歷年所得稅申報均係伊代為處
    理,是伊將張來發、張劉慧碧之身分資料交給賴美麗辦理勞
    保及健保,伊領到十傑公司之扣繳憑單時知道張來發、張劉
    慧碧列為十傑公司之員工,張來發、張劉慧碧從頭到尾沒有
    從正大會計師事務所及十傑公司領過任何一筆薪資等語(見
    原審卷三第39之7 至39之9 頁);於本院證稱:正大事務所
    搬入後伊爸媽有來幫忙,羅森說伊爸媽很會辦活動,就請伊
    爸媽幫忙,伊爸媽都不拿錢,羅森說不好意思,就說把他們
    報在正大當員工,伊認為是好意就說好,伊只是和伊爸媽說
    ,羅森說這些工作是替公司做的,幫你們保勞保,他們就說
    好,剛開始勞保是放在正大所,有一天伊幫伊爸媽報所得稅
    時才發現,是放在十傑公司,勞保、薪資申報都放在十傑公
    司,那時伊有問賴美麗,她說正大、十傑都是同一個關係企
    業,內部人員調度她會處理;伊確定勞保一開始是放在正大
    ,因為身分證是伊拿給正大的會計師要報正大的,但後來改
    成十傑公司等語(見本院卷第143 頁正面、第144 頁正面)
    。證人邱雲灶於原審證稱:伊妻子曾上真89年度以前之綜合
    所得稅,均是由伊處理申報的,伊有申報曾上真十傑公司之
    薪資所得,但實際上沒有拿到扣繳憑單上所載的薪水,伊拿
    到十傑公司發出的扣繳憑單就去報稅,並沒有向國稅局提出
    異議,伊知道實際上曾上真並沒有在十傑公司上班及領薪水
    等語(見原審卷三第9 頁、13頁,證人結文見同卷第41頁)
    ;於本院證稱:林寬照說伊可以比照伊之前在另一家會計師
    事務所的方式把工作帶回去給伊太太做,因為伊太太時常要
    看病,伊問伊太太這種工作方式是否可以加入勞保,當時林
    寬照有答應伊這件事情,伊太太理論上應該是加入正大會計
    師事務所的勞保,因為事務所的行政伊沒有管,怎麼會加入
    十傑公司的伊不知道;伊太太有收到十傑公司的薪資扣繳憑
    單,伊有依照扣繳憑單申報伊和伊太太的所得稅,伊是拿到
    扣繳憑單後才知道伊太太的勞健保掛在十傑公司等語(見本
    院卷第141 頁正、反面)。證人張來發、張劉慧碧、曾上真
    所證,核與證人張榕枝、邱雲灶所述相符,渠等證言應堪採
    信。被告辯稱:張來發、張劉慧碧、曾上真確實有在十傑公
    司任職並領取薪資云云,顯屬事後卸責之詞,尚非足採。
  (三)至證人張榕枝於原審及本院雖另證稱:羅森(正大會計師事
    務所負責人)、賴美麗(十傑公司負責人)夫妻跟伊父張來
    發、母張劉慧碧很熟,有些事情也會叫伊父母幫忙,後來他
    們說把伊父母放到正大會計師事務所當員工,可是那個工作
    是非正式,伊等也沒有計較薪水;每年簽證期的時候,伊父
    母親會去正大會計師事務所煮飯給員工吃,如果有活動還會
    去攝影;伊剛當正大事務所合夥人時,地址的房子是十傑公
    司,正大向十傑公司租房子,搬入後伊爸媽有來幫忙,羅森
    說伊爸媽很會辦活動,就請伊爸媽幫忙等語(見原審卷三第
    39之6頁反面、39之7頁,本院卷第143 頁);證人張來發於
    原審及本院雖亦證稱:正大會計師事務所辦活動的時候,包
    含十傑公司的活動,伊都會拿攝影機去錄影,一年沒有去幾
    次,大概就是有員工旅遊會去錄影;羅森有叫伊去幫忙錄影
    ,錄影大概二、三個鐘頭左右,羅森女兒結婚也叫伊去幫他
    錄影等語(見原審卷三第39頁反面至39之1頁,本院卷第115
    頁反面);證人張劉慧碧於原審及本院另證稱:伊有去過十
    傑公司,有時候他們辦活動,伊會去幫忙,伊先生去錄影,
    伊去協助;張榕枝在正大會計師事務所上班期間,伊有在他
    們加班的時候去事務所做一些東西給他們吃的等語(見原審
    卷三第39之4頁反面,本院卷第117頁)。然渠等此部分所述
    僅足證明張來發、張劉慧碧曾為正大會計師事務所或十傑公
    司提供勞務而已,而提供勞務與實際受雇領取薪資要屬二事
    ,況證人張榕枝、張來發、張劉慧碧對於張來發、張劉慧碧
    並未曾自十傑公司領取任何薪資,渠等僅係為參與勞保、健
    保而提供身分資料一節,已於原審及本院證述明確,有如上
    述,且渠等為前開勞務行為前既未曾與十傑公司就渠等前開
    行為之工作內容、薪資數額有所協議,渠等所為亦均非十傑
    公司之業務範圍,更與受雇於一般公司行號之工作協定情形
    相左,自無從認定渠等已受雇於十傑公司,是證人張榕枝、
    張來發、張劉慧碧此部分之證述,尚難執為有利被告之事證
    。另證人邱雲灶於原審及本院雖另證稱:伊太太曾上真是念
    會計的,伊當會計師,很多工作做不完,就會帶回去由曾上
    真幫忙打字、編底稿,伊認為曾上真有幫忙,拿扣繳憑單是
    合理的,伊認為十傑公司的扣繳憑單就是曾上真應該從正大
    會計師事務所領取的薪資;伊進入正大以前是另一家會計師
    事務所的合夥人,伊太太一直幫伊做該事務所的事情,因為
    伊太太身體不好,所以那時沒有每天到事務所上班,很多事
    情都是伊把工作帶回去,她在家裡幫伊做,伊加入正大會計
    師事務所時,有跟林寬照講伊太太的事情,他說可以比照之
    前的方式把工作帶回去給伊太太做,伊太太有收到十傑公司
    的薪資扣繳憑單,伊有問過張榕枝這件事是怎麼回事,張榕
    枝說她爸媽也有這個問題,因為印象中正大和十傑是一起的
    ,她說她們內部會去討論如何處理等語。然查,縱認曾上真
    幫忙邱雲灶打字、編底稿一節屬實,其亦僅係幫助邱雲灶執
    行正大會計師事務所之業務,所為顯非十傑公司之業務範圍
    ,況曾上真僅係幫助邱雲灶工作,已非得遽認其與正大會計
    事務所間存有僱傭關係,其與十傑公司間自更無存有僱傭關
    係之可能,是證人邱雲灶上開證言,亦無從執為有利被告之
    事證。
  (四)又被告於本院前審另辯稱:十傑公司之帳務是由張榕枝處理
    ,張榕枝委託正大會計師事務所作帳,是張榕枝說要聘僱張
    來發、張劉慧碧、曾上真等人協助處理帳務,伊無上開薪資
    所得為虛偽之認識云云。然查十傑公司並未聘用或支付薪資
    予張來發、張劉慧碧、曾上真之事實,已如上述,被告身為
    公司負責人,對於該公司實際上有無聘僱或支付薪資予張來
    發、張劉慧碧、曾上真等三人,應無不知之理。且證人張榕
    枝於本院審理時證稱:十傑公司從設立時就沒有運作,帳怎
    麼做伊也不知道,可能是記帳部門去處理的,75年時因要買
    大樓,所以就決定用十傑公司股東作變更,負責人也變更成
    賴美麗,75年後負責人就是賴美麗,十傑公司帳的處理分成
    兩階段,83年以前十傑公司的銀行存款收支紀錄,併同正大
    會計師事務所由正大會計師事務所製作收支日報表一起處理
    ,因為合夥人都是羅森、伊、林寬照,正大和十傑的報表當
    時就是併在一起處理,83年以前的傳票和印章、支票都是羅
    森、賴美麗處理的,會計小姐就會連同正大的報表一起給伊
    審核,伊看完後,另外二個股東林寬照和羅森也會簽名、也
    會看,年底時伊再根據會計所做的報表,把十傑公司的報表
    和正大的報表併成一份合併報表,83年以後因為多了其他的
    合夥人,賴美麗認為不可以把十傑公司和正大的收支一起處
    理,正大會計人員就不再處理十傑公司的報表,十傑公司以
    後就沒有再編製報表,就由賴美麗自己登記支票日記簿,伊
    沒有擔任十傑公司負責人後,到90年6 月5 日離開正大會計
    師事務所前,是改擔任十傑公司的監察人,83年以後伊從來
    都沒有製作過十傑公司的報表和帳;伊擔任監察人期間,在
    83年之前,十傑公司的報表就是正大所做的,併同正大所報
    表一起送上來,股東身分的伊三人都有看,因為十傑公司也
    沒有開過正式的會議要監察人審核,伊也沒有真的去審核過
    ,伊看的是銀行收支報表和併到正大所的報表,至於十傑公
    司對外申報的伊也沒看過,那是正大所做的,83年以後,伊
    連內部的收支紀錄都沒有看過,也無從審核報表等語(見本
    院卷第142 頁反面至第144 頁反面),否認十傑公司報稅及
    作帳係由其所負責,就此,被告及辯護人於本院行交互詰問
    時並未確實爭執,是被告辯稱十傑公司帳務係由張榕枝處理
    云云,誠非無疑。又被告於原審陳稱:83年以後,張榕枝所
    製作之十傑公司帳,在十傑公司審核蓋章的只有伊,因為向
    國稅局申報要伊蓋章云云(見原審卷三第127 頁),而十傑
    公司於88年度開立扣繳憑單申報支出薪資之對象僅有4 人(
    張來發、張劉慧碧、曾上真及王重士)、89年度則僅有1 人
    (曾上真),有財政部臺北市國稅局信義稽徵所95年11月15
    日財北國稅信義營所字第0950012840號函所檢附十傑公司88
    、89年度之綜合所得稅BAN給付清單(見偵字第9934號卷
    三第6 、7 頁)在卷可稽,是於審核相關申報資料時,張來
    發、張劉慧碧、曾上真報領十傑公司薪資一節,實屬顯而易
    見,被告對此自無從諉為不知。況張榕枝為被告之乾女兒,
    被告與張榕枝之父母張來發、張劉慧碧已相識多年,為證人
    張榕枝於原審證述明確(見原審卷三第39之6 頁反面),其
    自當瞭解證人張來發、張劉慧碧並無任何會計知識、背景,
    無法勝任會計助理之工作,均不可能受雇於十傑公司幫助處
    理帳務,擔任會計助理之職務。又被告經營十傑公司,其夫
    羅森並為正大會計師事務所之負責人,對於一般基本稅法常
    識及確實支付薪資之人方得以將其所支付之薪資列為營業成
    本一情,當無不知之理,其對虛列張來發、張劉慧碧、曾上
    真自十傑公司領取薪資之行為,將致損益表、資產負債表等
    財務報表發生不實結果,自應知之甚詳。從而,被告明知十
    傑公司於88年度並未支付薪資予張來發、張劉慧碧、曾上真
    、於89年度亦未支付薪資予曾上真,卻仍委由不知情之正大
    會計師事務所人員,在其附隨業務上製作之文書即十傑公司
    88年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上,登載證人張來發、張
    劉慧碧、曾上真於88年度向十傑公司各領取10萬500 元、10
    萬500 元及19萬8,000 元,及在十傑公司89年度各類所得扣
    繳暨免扣繳憑單上,登載證人曾上真於89年度向十傑公司領
    取19萬8,000 元之不實事項,並於製作十傑公司88、89年度
    損益表、資產負債表等財務報表時,虛列上開薪資數額,連
    同營利事業所得稅結算申報書,持以向財政部臺北市國稅局
    信義稽徵所申報各該年度之營利事業所得稅,雖因虛報薪資
    支出之金額,小於該公司帳載所得額與按擴大書面審核純益
    率自行調整所得額之差額,核無漏報所得情事,但足使損益
    表發生薪資支出多計39萬9,000元(88年度)、19萬8,000元
    (89年度),營業淨利及帳載全年所得額少計39萬9,000 元
    (88年度)、19萬8,000元(89 年度),及資產負債表發生
    本期損益少計39萬9,000元(88年度)、19萬8,000元(89年
    度)之不實結果,有財政部臺北市國稅局信義分局99年11月
    17日財北國稅信義營所字第0990013356號函在卷可參(見本
    院上訴審卷四第91頁),其有行使業務登載不實文書及利用
    不正當方法使財務報表發生不實結果之犯行甚明。是被告上
    開所辯,亦非足採。
  (五)至辯護人為被告辯稱:被告所為並未造成十傑公司逃漏稅捐
    之結果,被告並無犯罪動機云云。惟被告為十傑公司負責人
    ,亦為正大會計師事務所負責人羅森之妻,十傑公司與正大
    會計師事務所兩者關係密切,而正大會計師事務所係一聯合
    會計師事務所,有多名會計師任職其中,正大會計師事務所
    對於其本身財務之簽證或查核,自當十分嚴謹,衡情當無虛
    報他人薪資並製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單,而於財務報
    表虛列上開虛之報薪資使財務報表發生不實結果,再連同營
    利事業所得稅結算申報書,持向稽徵機關申報營利事業所得
    稅之可能;參以十傑公司於88年度、89年度係依營利事業所
    得稅採擴大書面審核辦法核定(即依營業收入百分之十「純
    利率」核定全年所得額),而擴大書面審核係政府為了簡化
    稽徵作業所採取的便宜措施,企業如依規定適用擴大書面審
    核,稅捐稽徵機關就不會深入追究企業實際獲利的高低,故
    十傑公司於88、89年度採取擴大書面審核之方式報稅,稅捐
    稽徵機關不做實際查核,被告自有透過此方式申報十傑公司
    遂行上開犯行之動機。復按刑法上之犯罪有「自然犯」與「
    法定犯」之分,前者係違反「自然義務」,即一般服膺社會
    正義、遵守道德規範之義務,故通說其違反義務之「故意」
    ,不以有違法性之認識為必要;後者係違反「行政上之義務
    」,即違反國家因政策上之目的所為命令或禁止之義務,非
    必與自然規範之道德有關,甚至事涉專業或技術性之法規,
    而修正前商業會計法第71條第5 款,依其性質係屬行政刑罰
    ,其違反義務者即前開之「法定犯」,被告經營十傑公司,
    其夫羅森並為正大會計師事務所之負責人,其對虛列張來發
    、張劉慧碧、曾上真自十傑公司領取薪資之行為,將致損益
    表、資產負債表等財務報表發生不實之結果,應知之甚詳,
    業如前述,是被告就其上開所為之違法性即有認識,自應依
    修正前商業會計法第71條第5款後段之規定,認定其罪責。
  (六)有關張來發、張劉慧碧之綜合所得稅申報事宜,係由其女張
    榕枝處理,係張榕枝將張來發、張劉慧碧之身分資料交予被
    告等情,固經證人張來發、張劉慧碧、張榕枝於原審證述屬
    實(見原審卷三第37至39之9 頁),曾上真之綜合所得稅申
    報事宜,則係由其夫邱雲灶處理,曾上真之身分資料亦係邱
    雲灶提出予正大會計師事務所一節,固經證人曾上真、邱雲
    灶於原審證述明確(見原審卷三第3 、9 、11、13頁),且
    張榕枝、邱雲灶於收取十傑公司所製作之張來發、張劉慧碧
    、曾上真之各類所得扣繳暨免扣繳憑單時,未向稅捐機關提
    出異議,並將之列入各該年度之所得而為申報等情,有上開
    張來發、張劉慧碧、曾上真之88、89年度綜合所得稅結算申
    報書、核定通知書在卷可佐。惟證人張榕枝、張來發、張劉
    慧碧對於張來發、張劉慧碧並未曾自十傑公司領取任何薪資
    ,渠等僅係為參與勞保、健保而提供身分資料一節,已於原
    審證述明確,已如前述,而證人邱雲灶於本院證稱:伊太太
    理論上應該是加入正大會計師事務所的勞保,因為事務所的
    行政伊沒有管,怎麼會加入十傑公司的伊不知道;伊沒有親
    自處理過十傑公司的事務;伊太太有收到十傑公司的薪資扣
    繳憑單,伊有問過張榕枝這件事是怎麼回事,張榕枝說她爸
    媽也有這個問題,因為印象中正大和十傑是一起的,她說她
    們內部會去討論如何處理;伊是拿到扣繳憑單後才知道伊太
    太的勞健保掛在十傑公司等語(見本院卷第141頁至第142頁
    正面),尚難單憑張榕枝、邱雲灶於收取十傑公司所製作之
    張來發、張劉慧碧、曾上真之各類所得扣繳暨免扣繳憑單時
    ,未向稅捐機關提出異議,即遽認張榕枝、邱雲灶對於十傑
    公司虛列張來發、張劉慧碧、曾上真之薪資支出,自始即知
    之甚詳,而分別與被告具有共同犯意之聯絡。又張來發、張
    劉慧碧、曾上真均以十傑公司為投保單位向勞工保險局、中
    央健康保險局投保勞保及健保,且張來發、張劉慧碧均於88
    年5月25 日由十傑公司為渠等分別向勞工保險局請領老年給
    付,張來發、張劉慧碧老年給付均係按其退職當月起前3 年
    之平均月投保薪資2萬100元,分別發給13個月、14個月,分
    別計26萬1300元、28萬1400元,勞工保險局並分別於88 年6
    月9日、10 日分別開立以張來發、張劉慧碧為受款人之郵政
    特種匯票各1 紙核付等事實,固經證人邱雲灶、張榕枝、張
    來發、張劉慧碧於原審證述屬實,並有勞工保險局97年3 月
    18日保給老字第09760149530 號函及所附勞工保險給付申請
    書、勞工保險現金給付收據(見原審卷一第171至176頁)、
    中央健康保險局97年3月20日健保承字第0970000264 號函及
    所檢附保險對象投保資料列印、中央健康保險局臺北分局投
    保單位保費計算明細(見原審卷一第181至195頁)、勞工保
    險局98年11月9日保承資字第09810425260號函檢附勞工保險
    加保申請表、退保申請表(見原審卷三第107至111頁)、臺
    灣郵政股份有限公司97年4月22日儲字第0970706863 號函及
    所檢附郵政劃撥儲金特種匯票(見原審卷二第10、11頁)、
    中華郵政股份有限公司98年10月1日儲字第0980084704 號函
    及所檢附郵政劃撥儲金特種匯票(見原審卷二第253、254頁
    )等件附卷可稽,惟此為事後請領勞工保險給付之事,尚難
    據以推論張來發、張劉慧碧及曾上真對被告之將渠等列為十
    傑公司之員工並領薪乙事,事前即知悉,縱張來發、張劉慧
    碧及曾上真事後知悉,亦無可推認渠等三人事前分別與被告
    具有共同犯意之聯絡。更且,賴美麗利用不正當方法,使財
    務報表發生不實之結果,係其獨立完成,自無與張榕枝、張
    來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真等五人有何犯意連絡及行
    為分擔。此外,本院復查無其他積極證據,足資證明張榕枝
    、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真等五人就被告上開行
    使業務上登載不實文書及違反商業會計法等犯行,有犯意聯
    絡及行為分擔,張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上
    真五人與被告即非屬共同正犯。
  (七)綜上所述,被告前開所辯,均非足採。本件事證明確,被告
    犯行堪以認定,應依法論科
二、新舊法之比較
  (一)查被告行為後,商業會計法已於95年5 月24日經總統修正公
    布,並於同年月26日生效(98年6月3日修正公布之商業會計
    法第43條與本案無涉);其中該法第71條第5 款後段之商業
    負責人利用不正當方法,致使財務報表發生不實之結果罪之
    法定刑由「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15 萬
    元以下罰金」,修正為「5 年以下有期徒刑、拘役或科或併
    科新臺幣60萬元以下罰金」。比較修正前後之規定,以修正
    前之規定對被告較有利,自應依刑法第2條第1項前段之規定
    ,適用被告行為時之法律即修正前商業會計法第71條第5 款
    後段規定論處。
  (二)刑法部分條文於94年2月2日經總統公布修正,並自95年7月1
    日起施行;又刑法施行法增訂第1條之1,亦於95年6月14 日
    經總統公布,並自同年7月1日起施行。按行為後法律有變更
    者,適用行為時之法律,但行為後之法律有利於行為人者,
    適用最有利於行為人之法律,現行刑法第2條第1項定有明文
    。此條規定係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之
    準據法,是刑法第2條本身雖經修正,但刑法第2條既屬適用
    法律之準據法,本身尚無比較新舊法之問題,於新法施行後
    ,應一律適用裁判時之現行刑法第2 條之規定,為「從舊從
    輕」之比較,合先敘明。次按本次刑法修正之比較新舊法,
    應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續
    犯、結合犯,以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因
    (如身分加減)與加減例等一切情形,綜其全部罪刑之結果
    而為比較,最高法院95年5月23日95年度第8次刑事庭會議著
    有決議可資參照。經查:
  1.刑法第33條第5 款修正為:「主刑之種類如下:五、罰金:
    新臺幣一千元以上,以百元計算之」,與修正前刑法第33條
    第5 款規定之罰金最低額銀元1 元相比較,新法所得科處之
    罰金最低額均由銀元1 元提高為新臺幣1,000 元。是比較上
    述修正前、後之規定,以被告行為時之刑法第33條第5 款規
    定,對被告較為有利。
  2.刑法第55條關於牽連犯之規定業經刪除,則被告所犯各罪,
    應予分論併罰。新舊法比較之結果,適用被告行為時之法律
    即修正前刑法第55條牽連犯之規定,較有利於被告。
  3.刑法第56條連續犯之規定業經刪除,則被告之數犯罪行為,
    於新法施行後,應予分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之
    變更,但顯已影響行為人刑罰之法律效果,自屬法律有變更
    ,新舊法比較之結果,仍應以行為時法律即舊法論以連續犯
    ,較有利於被告。
  4.綜合上述各條文修正前、後之比較,揆諸前揭最高法院決議
    及修正後刑法第2 條第1 項前段、後段規定之「從舊、從輕
    」原則,自應適用被告行為時之法律,即修正前刑法之相關
    規定,予以論處。
  (三)又按所謂上開不能割裂適用,係指與罪刑有關之本刑而言,
    倘所處之主刑,有諭知易科罰金或罰金易服勞役之情形,關
    於易科罰金、易服勞役部分,應分別為新舊法有利、不利之
    比較,依刑法第2條第1項從舊從輕原則,定其易刑之折算標
    準(最高法院96年臺上字第6956號判決意旨參照)。被告行
    為後,刑法第41條規定業於94年2月2日經總統公布修正,並
    自95 年7月1日起施行,而罰金罰鍰提高標準條例亦於95年5
    月17日經總統公布修正,刪除第2 條有關易科罰金及易服勞
    役折算標準之規定,並自95年7月1日起施行。刑法第41條第
    1 項前段關於易科罰金之規定,新法修正為「犯最重本刑為
    五年以下有期徒刑以下之刑之罪,而受六個月以下有期徒刑
    或拘役之宣告者,得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算
    一日,易科罰金」,惟依被告行為時之刑罰法律即修正前刑
    法第41條第1 項前段:「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以
    下之刑之罪,而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告,因身
    體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由,執行顯有困
    難者,得以一元以上三元以下折算一日,易科罰金」及刪除
    前罰金罰鍰提高標準條例第2 條關於「依刑法第四十一條易
    科罰金者,均就其原定數額提高為一百倍折算一日;法律所
    定罰金數額未依本條例提高倍數,或其處罰法條無罰金刑之
    規定者,亦同」等規定,易科罰金之折算標準最高為銀元30
    0元,最低為銀元100元,換算為新臺幣後,最高額為新臺幣
    900元,最低額為新臺幣300元。比較修正前、後關於易科罰
    金折算標準之刑罰法律,適用修正前之規定即修正前刑法第
    41條第1項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定,
    較有利於被告。
三、論罪科刑
  (一)按修正前商業會計法第28條第1 項規定:「財務報表包括下
    列各種:(1)資產負債表。(2)損益表。(3)現金流量表。(4)業主
    權益變動表或累積盈虧變動表或盈虧撥補表。(5)其他財務報
    表。」次按所得稅扣繳義務人依所得稅法第89條第3 項或同
    法第92條規定,填發免扣繳憑單或扣繳憑單,旨在使稅捐稽
    徵機關蒐集及掌握課稅資料,以利稅捐稽徵。故薪資扣繳暨
    免扣繳憑單,僅證明年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得
    稅之金額,為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據,既
    非造具記帳憑證所根據之憑證,亦非證明處理會計事項人員
    之責任而為記帳所根據之憑證,自不屬於商業會計法第15條
    所指之商業會計憑證(最高法院92年度台上字第3453號判決
    要旨參照)。復按營利事業填報扣繳憑單,乃附隨其業務而
    製作,為業務上所掌文書,此種扣繳憑單內容如有不實,而
    足生損害於稅捐稽徵之正確性及他人,即係犯業務上登載不
    實文書之罪名(最高法院70 年度第9次刑事庭會議決議參照
    )。
  (二)被告為十傑公司負責人,以製作薪資扣繳暨免扣繳憑單為其
    附隨義務,為從事業務之人,明知十傑公司於88、89年度,
    並未曾雇用或支付薪水予證人張來發、張劉慧碧、曾上真,
    竟在業務上製作之十傑公司88、89年度各類所得扣繳暨免扣
    繳憑單上,分別登載張來發、張劉慧碧、曾上真於88年度向
    十傑公司各領取10萬500元、10萬500元及19萬8,000 元、曾
    上真於89年度向十傑公司領取19萬8,000 元薪資之不實事項
    ,並於製作十傑公司88、89年度損益表、資產負債表等財物
    報表時,虛偽記載上開薪資支出,使上開財務報表發生不實
    之結果,再連同營利事業所得稅結算申報書,持向財政部臺
    北市國稅局信義稽徵所申報營利事業所得稅,足生損害於稅
    捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性。核被告所為,係犯
    刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪及修正
    前商業會計法第71條第5 款後段之商業負責人利用不正當方
    法,致使財務報表發生不實之結果罪。被告業務上登載不實
    文書後復持以行使,業務上登載不實之低度行為,為行使之
    高度行為所吸收,不另論罪。商業負責人利用不正當方法使
    財務報表發生不實結果之行為,原含有業務上登載不實之本
    質,與刑法第215 條業務上登載不實文書罪屬法規競合關係
    ,應優先適用修正前商業會計法第71條第5 款論處,此部分
    不另論業務登載不實罪。被告委由不知情之正大會計師事務
    所人員製作上開扣繳暨免扣繳憑單、及損益表、資產負債表
    ,為間接正犯。被告於88、89年度製作上開內容不實之各類
    所得扣繳暨免扣繳憑單,所犯上開行使業務上登載不實文書
    罪,及於88、89年度利用不正當方法使財務報表發生不實結
    果之各罪間,有方法目的之牽連關係,依修正前刑法第55條
    之規定,應從一重之修正前商業會計法第71條第5 款後段之
    商業負責人利用不正當方法,致使財務報表發生不實之結果
    罪處斷。又被告先後於88、89年度,二次利用不正當方法使
    財務報表發生不實之結果之行為,時間緊接,方法相同,均
    觸犯構成要件相同之罪名,顯係基於概括犯意而為,為連續
    犯,應依修正前刑法第56條之規定論以連續商業負責人利用
    不正當方法,致使財務報表發生不實之結果罪一罪,並加重
    其刑。公訴意旨雖未敘及被告利用不正當方法使財務報表發
    生不實結果之犯行,然此部分與起訴部分有牽連犯之裁判上
    一罪之關係,應為起訴效力所及之,本院自得併予審理。
四、撤銷改判之理由
  (一)原審對被告此部分犯行予以論罪、科刑,固非無見。惟查:
    按修正前刑法第56條所規定之連續犯,除客觀上須具備連
    續數行為而犯同一之罪名外,在主觀上尤須具備概括之犯意
    ,所謂概括犯意,必須主觀上其多次犯罪行為,自始均在一
    個預定犯罪計畫以內逐次進行,始克相當。原判決理由僅說
    明:被告先後二次利用不正當方法使財務報表發生不實之結
    果之行為,時間緊接,方法相同,均觸犯構成要件相同之罪
    名,顯係基於概括犯意而為,為連續犯,應依修正前刑法第
    56條之規定論以連續填製不實會計憑證罪(見原判決第24頁
    第20至24行)。惟其事實則認定:賴美麗與張榕枝、邱雲灶
    、張來發、張劉慧碧、曾上真共同基於行使業務上登載不實
    文書、利用不正當方法使財務報表發生不實結果之「概括犯
    意」聯絡(見原判決第2頁第19至21 行),似謂被告與張榕
    枝、邱雲灶、張來發、張劉慧碧、曾上真等係基於概括之犯
    意逐次進行。而理由卻又載稱:「被告賴美麗於八十八年度
    接續在三張各類所得扣繳暨免扣繳憑單上登載不實,及分別
    在申報八十八年度、八十九年度營利事業所得稅時因虛報薪
    資而接續利用不正當方法使損益表、資產負債表發生不實結
    果,時間緊接,行為無從分割,均屬接續犯而各應包括論以
    一罪」(見原判決第24頁第4至9行),致事實認定與理由說
    明不相一致,有判決所載理由矛盾之違誤。本件查無積極
    證據足資證明張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真
    等五人,就被告上開行使業務上登載不實文書及違反商業會
    計法等犯行,有犯意聯絡及行為分擔,已如前述。原判決逕
    認張榕枝、張來發、張劉慧碧(以上三人為88年度部分)、
    邱雲灶、曾上真(以上二人為88、89年度部分)就被告上開
    行使業務上登載不實文書及違反商業會計法等犯行,有犯意
    聯絡及行為分擔,均為共同正犯,其認事、用法,亦有未合
    。被告上訴意旨否認此部分之犯行,雖無理由,惟原判決關
    於被告有罪部分既有如上可議之處,即屬無可維持,應由本
    院將原判決關於被告有罪部分予以撤銷改判。
  (二)爰審酌被告前無前科,有本院被告前案紀錄表1 份在卷可稽
    ,素行良好,身為正大聯合會計師事務所管理部協理,並擔
    任十傑公司負責人,對於一般基本稅法常識及確實支付薪資
    之人方得以將其所支付之薪資列為營業成本一情,較一般人
    熟稔,明知十傑公司未曾雇用或支付薪水予張來發、張劉慧
    碧、曾上真,竟在業務上製作之各類所得扣繳暨免扣繳憑單
    為不實事項之記載,並於製作十傑公司損益表、資產負債表
    時,虛偽記載上開薪資支出,嚴重影響稅捐稽徵機關對於稅
    賦核課稽徵之正確性,犯後否認犯行之態度,兼衡其犯罪之
    動機、目的、犯罪之手段、生活狀況、品行及智識程度等一
    切情狀,量處有期徒刑8月。又被告係於96年4月24日以前犯
    本件違反商業會計法等犯行,所犯合於中華民國九十六年罪
    犯減刑條例之減刑條件,應依該條例第2條第1項第3款、第9
    條之規定減其宣告刑二分之一,並依中華民國九十六年罪犯
    減刑條例第9條之規定,併諭知易科罰金之折算標準。
五、不另為無罪諭知部分:
  (一)公訴意旨另以:
  被告上開虛偽申報張來發、張劉慧碧、曾上真於88年度,向
    十傑公司支領薪資10萬500元、10萬500元、19萬8,000 元、
    及虛偽申報89年度曾上真向十傑公司支領薪資19萬8,000 元
    之行為,使十傑公司人事成本增加,營利所得減少,合計約
    逃漏營利事業所得稅14萬9250元。因認被告此部分另涉犯稅
    捐稽徵法第47條、第41條之公司負責人為納稅義務人,以不
    正當方法逃漏稅捐罪嫌(起訴書漏載稅捐稽徵法第47條)。
  被告於85年至94年間,以短報十傑公司主要收入即租金收入
    與虛增管理費用之方法,使十傑公司營利收入大幅減少,以
    此詐術逃漏十傑公司應納自85年起至94年止之營利事業所得
    稅逾1,300 萬元,足以生損害於稅捐機關核課稅捐之正確性
    。因認被告此部分亦涉犯稅捐稽徵法第47條、第41條之公司
    負責人為納稅義務人,以不正當方法逃漏稅捐罪嫌(起訴書
    漏載稅捐稽徵法第47條)、刑法第216 條、第215 條之行使
    業務登載不實文書罪嫌。
  (二)本件公訴意旨認被告涉有上開捐稽徵法第47條、第41條之公
    司負責人為納稅義務人,以不正當方法逃漏稅捐、刑法第21
    6 條、第215 條之行使業務登載不實文書等罪嫌,無非係以
    被告及共同被告羅森、羅曼菱、羅裕民、羅裕傑之供述、證
    人即十傑公司股東林寬照、張榕枝於偵查時之指述、及(1)十
    傑公司向臺北市國稅局申報85至94年度營利事業所得稅時所
    檢附之損益表及資產負債表、(2)張榕枝自行製作之「十傑公
    司88年度自結暫估損益表」、(3)賴美麗所寫之88、89年度手
    記帳(即「88年支票日記簿」、「89年支票登記簿」)、(4)
    張榕枝自行製作之「83至89年度十傑公司損益表(即估計應
    有損益表)」、(5)十傑公司89、90年度比較財務報表(含資
    產負債表、損益表、現金流量表、財產目錄、90年度盈虧撥
    補表)(6)臺北市國稅局信義稽徵所函覆之十傑公司85至94年
    之損益表、營利事業所得稅結算申報書、86至94 年 度之資
    產負債表、88至94年度之綜合所得稅BAN給付清單、(7)彰
    化商業銀行總行及永春分行函覆及附件、彰化銀行總部分行
    存摺存款帳戶交易明細查詢、(8)十傑公司設於臺灣銀行之存
    款帳戶交易明細(即臺灣銀行光碟櫃歷史明細查詢系統表)
    等件資為論據(見原審卷二第116至124頁補充證據清單)。
  (三)訊據被告堅詞否認有此部分之犯行,辯稱:十傑公司沒有逃
    漏營利事業所得稅,也沒有短報收入、虛增管理費之情事。
    十傑公司為購買不動產確有向股東借款之事實等語。經查:
  1.上開公訴意旨部分:
    按稅捐稽徵法之逃漏稅捐罪,係結果犯,並無處罰未遂之規
    定,須以發生逃漏稅捐之結果為成立要件(最高法院83年度
    台上字第2157號著有判決意旨參照)。查十傑公司於88、89
    年度申報營利事業所得稅決算時,分別係虧損6萬7,952元及
    8萬1,433元,惟十傑公司於88年度、89年度均依營利事業所
    得稅採擴大書面審核辦法核定(即依營業收入百分之十「純
    利率」核定全年所得額),而分別依法自行調整純利率為百
    分之十,即課稅所得額分別為84萬5,031元、80萬4,292元一
    節,有財政部臺北市國稅局96年12月18日財北國稅審三字第
    0960247000號函所檢附之十傑公司88、89年度營利事業所得
    稅結算申報核定通知書在卷可稽(見原審卷一第32、33頁)
    ,是該公司固有於88年度虛報支出張來發、張劉慧碧、曾上
    真之薪資共計39萬9,000元、89年度虛報曾上真之薪資19 萬
    8,000元,惟因該公司88、89 年度申報純益率達到書面審核
    標準,上開虛報薪資支出之金額小於該公司帳載所得額,與
    擴大書面審核純益率自行調整所得額之差額,核無漏報所得
    額之事實,有財政部臺北市國稅局信義分局99年11月17日財
    北國稅信義營所字第0990013356號函在卷可佐(見本院上訴
    審卷四第91頁),是被告前揭行為,並未造成十傑公司逃漏
    稅捐之結果,依前述說明,自不構成稅捐稽徵法第47條、第
    41條第1 款之公司負責人以不正當方法逃漏稅捐罪。惟因公
    訴意旨認此部分與前揭論罪科刑之行使業務上登載不實文書
    、利用不正當方法使財務報表發生不實結果部分有牽連犯之
    裁判上一罪關係,爰不另為無罪之諭知。
  2.上開公訴意旨部分
  (1)證人林寬照於原審時固證稱:十傑公司主要的收入有4 個來
    源,一是三連大樓的出租收入,約300 坪,出租給正大會計
    師事務所臺北總所。二是臺中博館路的大樓,出租給正大會
    計師事務所臺中分所,約200 坪。三是高雄大樓出租給外商
    公司。四是汐止新臺五路的大樓,出租給國內廠商,還有其
    他停車場的租金收入。除了上開主要收入外,十傑公司其他
    收入來源很少,如利息收入。三連大樓及臺中博館路買了以
    後就是租給正大會計師事務所。十傑公司的支出費用初期有
    利息、營業稅支出,還有一些買房子的稅金支出。因為十傑
    公司91年股東會時,提出89、90年的比較財務報表,伊看到
    後大吃一驚,因為89、90年的資產負債表、損益表、股東權
    益變動表、資金流量表不正確,所以伊認為被告涉嫌在85年
    到94年間以短報十傑公司租金收入,以及虛增管理費方式虛
    減十傑公司所得。第一個疑問:十傑公司的股東沒有借款給
    十傑公司,但卻在89年度列了6,354萬4,724元的股東借款,
    90年列了5,830萬元的股東借款,而且現金流量表標示90 年
    度股東往來減少518萬元,就是說90 年的時候公司把錢還給
    股東518 萬元,但這部分也沒有任何證據證明是哪些股東拿
    了這518 萬元。第二個疑問:90年度與89年度累積盈虧分別
    只有160萬元及100萬元,這個公司都是靠出租房屋收入,沒
    有其他成本支出不可能只有這一點的盈餘,伊估計十傑公司
    每年應該有4、500萬元的盈餘,到了89年、90年應該有6,00
    0萬元,不可能只有100多萬元。第三個疑問:損益表上收入
    低列,因為伊每個月交9,000元停車費租金,1年就10萬多元
    ,問題是他的收入每一年度只有約800 萬元,是明顯低列,
    他也沒有列入伊的停車費,88 年度的損益表營業收入是841
    萬1,460 元,為何到89年、90年會變少,伊認為這是虛減。
    第四個疑問:他的費用很少,但是為何每年都報了700 多萬
    元的推銷及管理費用,伊覺得這不合理,是虛列不實的費用
    。雖然伊提出只有上開89、90年度之資產負債表、損益表、
    股東權益變動表、現金流量表,但85年到89年是一個階段,
    都是虛列營業費用,在90年到94年是透過租金收入遞減的方
    式處理,在資產沒有變動的情況下租金減少來隱匿收入云云
    (見原審卷二第263至270頁,證人結文見原審卷三第25頁)
    。然細繹其上開證述內容可知,其所言無非均係依據其個人
    對十傑公司每年應有收支金額之推測,而提出其對該公司89
    、90年度比較財務報表真實性之質疑而已。況證人林寬照於
    原審亦證稱:十傑公司實際上伊自己出資多少伊不清楚,伊
    只是依據登記資料判斷伊股分應該是十五分之三,公司增資
    為1,200 萬元時登記股東姓名與出資額是否相符伊也不清楚
    ,賴美麗是否實際有出資伊也不知道,伊有收到賴美麗給的
    支票,但伊不知道是不是十傑公司的盈餘分配,伊沒有看過
    十傑公司歷年的財務報表,至91年下半年時才看過89、90年
    度的財務報表,伊不知道十傑公司的內帳是何人製作,伊不
    清楚十傑公司兩次增資時自己有無繳交增資款,伊知道十傑
    公司購買三連大樓是向彰化銀行貸款買的,其他大樓伊就不
    清楚等語(見原審卷二第264至268頁),顯見證人林寬照對
    其有無出資於十傑公司、投資金額若干、所領取之支票是否
    為十傑公司盈餘、十傑公司購買不動產之資金來源、十傑公
    司財務報表之編制過程等均完全不知情,其顯然並未實際參
    與十傑公司之經營,則其對十傑公司營收、支出數額應為若
    干之證言,當係出於個人推論臆測之詞,自無從遽為證明十
    傑公司於製作財務報表或申報營利事業所得稅時,有短報收
    入、虛增費用之事證。
  (2)證人張榕枝於原審固證稱:十傑公司收入主要均為租金收入
    ,還有利息和停車場收入。因為林寬照和羅森87年後處得不
    愉快,所以就說車子停停車場要付租金給十傑公司,1 個月
    9,000 元,伊等大約一年付一次,但這個租金收入沒有列報
    在十傑公司後來在91年8 月的股東會上拿出來通過的89、90
    年度損益表上,且賴美麗記載的臺灣銀行松山分行支票日記
    簿上面的租金收入加起來,也超過損益表上所列報營業收入
    797萬800元。又十傑的公司的收入支出都從銀行帳戶,賴美
    麗也會記載支票日記簿,根據支票支出頂多只有一、二百萬
    元,該公司費用就是房屋稅、地價稅、保險、利息支出,也
    沒有其他營業不會有這麼多費用。而資產負債表中的其他流
    動負債89年底是8,000 多萬元佔了十傑總額的百分之七十四
    ,據林寬照說這個東西是股東往來,據伊核對賴美麗的支票
    日記簿以及伊過去幾年來對十傑公司的瞭解,從來沒有股東
    拿錢借給十傑公司,所以不會出現向他人借6,000 多萬元的
    負債,伊在82年以前收支日報表、83年後銀行往來紀錄及賴
    美麗88、89年度記載的支票日記簿都沒有看到有股東借錢給
    十傑公司,伊在十傑公司擔任股東期間,也沒有聽說任何股
    東有與十傑公司任何資金的往來云云(見原審卷二第275 頁
    正、反面,證人結文見原審卷三第26頁)。然查:證人張榕
    枝於原審亦證稱:83年以前十傑公司的收支都交由正大會計
    師事務所員工處理,有編制收支日報表交由伊覆核,所以十
    傑公司83年以前的收支伊都很清楚,但83年以後變成賴美麗
    一個人做,之後就沒有收支日報表,只有支票日記簿,伊也
    沒有看,收支情形伊就不知道。十傑公司資本額的來源伊不
    知道,伊猜想是以正大會計師事務所之盈餘拿去成立十傑公
    司,伊沒有分配過十傑公司的盈餘,87至89年有收到賴美麗
    交給伊的支票,但不知道是盈餘還是資金退回,伊沒有問賴
    美麗等語(見原審卷二第273、274頁),顯見證人張榕枝對
    於十傑公司資本額之來源、有無盈餘分配、所領取之支票是
    否為十傑公司盈餘等情均不知悉,僅自行「猜想」十傑公司
    之資本額是由正大會計師事務所之盈餘支出,且其僅曾覆核
    十傑公司收支報表至83年,對於十傑公司84年(含)以後之
    收支情形亦不瞭解,再細繹其上開有關十傑公司損益表、資
    產負債表上所記載之營業收入、費用支出、股東往來借款金
    額不實之證述,無非係以「88年支票日記簿」、「89年支票
    登記簿」上,被告記載十傑公司設於臺灣銀行松山分行之支
    票帳戶交易往來紀錄為依據所做之推論,是亦無從據以證明
    十傑公司於85年至94年間,有以短報收入與虛增管理費用之
    方法,詐術逃漏營利事業所得稅之情事。
  (3)被告於「88年支票日記簿」、「89年支票登記簿」上記載十
    傑公司支票帳戶往來之紀錄,核與十傑公司向臺灣銀行松山
    分行申請開立帳號000000000000號支票存款帳戶內款項進出
    相符一節,固有臺灣銀行松山分行95年3 月3 日松山密字第
    09500008741 號函所檢附各類存款一覽表、臺灣銀行光碟櫃
    歷史明細查詢系統表、「88年支票日記簿」及「89年支票登
    記簿」在卷可佐(見保全字第102 號卷第56至129 頁、偵字
    第9934號卷二第7 至209 頁),被告於原審固亦陳稱該支票
    日記簿上記載的支票帳戶是設於臺灣銀行之十傑公司帳戶,
    這個帳戶支票是由伊保管等語,然此僅足證明十傑公司設於
    臺灣銀行松山分行之帳戶於88、89年間交易往來之情形,本
    已無從據以證明該公司其他年度之實際收支之狀況。且被告
    於原審陳稱:十傑公司的支出費用不一定用支票,實際要看
    帳本紀錄,這個支票日記簿寫是給自己看的,是怕存款不足
    ,影響債信,不單單是十傑公司的帳目,只要是有經過臺灣
    銀行這個支票帳戶的錢,伊都會記進去,也就是由十傑公司
    帳戶提示兌領的錢和十傑公司帳戶開立的支票,都會登載在
    這個日記簿上,除了十傑公司的款項外,還有一些股東私人
    的錢,及董事、監察人另外對外投資的,譬如說大明公司進
    來的錢,還有代收正大會計師事務所林寬照等三人捐出停車
    位的錢,這是正大會計師事務所的錢,雖然和十傑公司沒有
    關係,但也都會列在該支票日記簿內等語(見原審卷三第12
    6 頁、128 頁),是上開支票日記簿上所登載及臺灣銀行松
    山分行帳戶內之交易往來紀錄,是否每一筆均屬十傑公司之
    收入或支出,亦非無疑。又參酌財政部臺北市國稅局信義稽
    徵所95年11月15日財北國稅信義營所字第0950012840號函所
    檢附十傑公司85至94年度之損益表(見偵字第9934號卷三第
    13至30頁)可知,十傑公司申報之營業支出有薪資支出、文
    具用品、旅費、修繕費、水電瓦斯費、保險費、交際費、稅
    捐、折舊、伙食費、其他費用等項目,衡諸常情,依上開支
    出項目之性質,亦不可能均係以開立支票方式支付。是尚難
    僅憑前開「88年支票日記簿」及「89年支票登記簿」上之進
    出金額記載與十傑公司設於臺灣銀行股松山分行帳號000000
    000000號支票存款帳戶內款項進出相符,遽認被告就十傑公
    司85年度至94年度之收入及費用支出,有何短報或與虛增之
    情事。
  (4)至證人張榕枝自行製作之「十傑公司88年度自結暫估損益表
    」、「83至89年度十傑公司損益表(即估計應有損益表)」
    (見偵字第9934號卷二第6 頁、偵字第9934號告訴人整理資
    料卷第31、51、169、183、198、211、221 頁),均係張榕
    枝依據上開支票日記簿之記載及十傑公司設於臺灣銀行股松
    山分行帳戶之往來紀錄為基礎,自行計算所得之結果,而上
    開支票日記簿之記載及十傑公司設於臺灣銀行股松山分行帳
    戶之往來紀錄,並不足以證明即為十傑公司各該年度實際收
    入、支出之全部數額,有如前述,是證人張榕枝以上開紀錄
    為基礎而製作之「十傑公司88年度自結暫估損益表」、「83
    至89年度十傑公司損益表(即估計應有損益表)」,均僅屬
    推測估算性質,其正確性即非無疑。況證人林寬照於原審證
    稱:除了營利事業所得稅結算申報表、資產負債表、損益表
    、股東權益變動表、現金流量表及被告賴美麗的支票日記簿
    外,伊沒有接觸上開報表之原始憑證等語(見原審卷二第27
    0頁反面、第271頁);證人張榕枝於原審亦證稱:伊沒有就
    十傑公司90年及89年12月31日損益表上營業收入記載減少、
    費用記載較高的疑點向賴美麗詢問過,伊與林寬照主張被告
    涉嫌從85年到94年間虛增十傑公司支出與虛減十傑公司收入
    之行為所憑藉之證據已經全部交與檢察官等語(見原審卷二
    第275頁反面、第278之1 頁反面),顯見證人林寬照、張榕
    枝既未曾接觸任何十傑公司自85年起至94年止之原始憑證、
    記帳憑證,以資確認十傑公司於此段期間,有何具體項目虛
    增費用支出或短報收入,亦非以原始憑證、記帳憑證為基礎
    ,計算十傑公司於此段期間之損益表、資產負債表、現金流
    量表、股東權益變動表有何不實之情形,是自非得僅以上開
    證人張榕枝自行製作之「十傑公司88年度自結暫估損益表」
    、「83至89年度十傑公司損益表(即估計應有損益表)」,
    遽指十傑公司85至94年度申報營利事業所得稅時,有何短報
    收入、虛增管理費用之情事。
  (5)又十傑公司之主要營業項目,係購入大樓後出租予他人以賺
    取租金一節,為證人林寬照、張榕枝於原審時證述明確,且
    為被告所坦承,而十傑公司分別於75、76、77、85年間,陸
    續購買位在臺北市、臺中市、高雄市、新北市汐止區等處之
    四棟房地,合計購入總價約1億零16 萬元,貸款金額合計為
    6,700 萬元,有房屋及土地買賣契約書、房地預定買賣合約
    書、預定建物買賣合約書、預定土地買賣合約書、不動產買
    賣契約書、抵押權設定契約書、高雄市前鎮地政事務所異動
    索引資料等在卷可稽(見原審卷四第62、85、117、128、14
    9頁、本院上訴審卷一第244至249 頁),是該公司購入上開
    不動產時所須自備款金額即逾3,300 萬元,尚不包含購入上
    開不動產時所需支付之相關費用。然該公司於73年間設立登
    記時,登記股東人數為羅森(被告之夫)、林寬照、張榕枝
    等三人,公司資本額僅100萬元,至76年2月6 日(臺北市政
    府建設局核准變更登記日期,下同)辦理增資變更登記,登
    記股東人數增加被告、羅裕民、羅裕傑(以上二人為被告、
    羅森之子)等三人,資本額增加為1,200 萬元,增資金額係
    由股東往來借款抵繳,而該公司於75年12月30日前,已有股
    東往來借款1,560萬元,銀行借款2,000萬元,至77年9月1日
    再次辦理增資變更登記,股東人數再增加一人即羅曼菱(被
    告、羅森之女),公司資本額增加為1,500 萬元,而該公司
    至77年8月15日前之股東往來借款金額增至2,312萬元,銀行
    借款金額則減為1,598萬8,013元,其後公司資本額及股東人
    數未再變動之事實,有十傑公司登記案全卷暨卷內會計師查
    核報告書、試算表、資產負債表在卷可稽(見卷外放十傑公
    司登記案卷),顯見十傑公司之資本額不足以支應購入上開
    不動產所須支付之自備款及相關費用,該公司有向股東借款
    以支付購買不動產所須款項及相關費用之事實,應無可疑。
    而十傑公司登記股東除林寬照、張榕枝外,其餘均為被告家
    族成員,林寬照、張榕枝二人就其自身有無實際出資繳交十
    傑公司股款均不知悉一節,復經渠等於原審證述綦詳,有如
    前述,且證人林寬照、張榕枝於原審亦均證稱沒有借過錢給
    十傑公司等語(見原審卷二第268頁、275頁反面),足認上
    開股東往來借款之來源應為其他股東即被告家族成員,是被
    告辯稱:這個錢都是伊、羅森、羅振峰3 個人分頭去借的,
    伊等取得這些憑證後,交到十傑公司,以股東往來列帳等語
    ,並非無據。再者,依據十傑公司86年至94年度之資產負債
    表所載(見偵字第9934號卷三第15至31頁),十傑公司股東
    往來借款金額與銀行貸款金額呈反比消長關係,核與被告辯
    稱:銀行貸款要利息,是股東借錢給十傑公司還銀行貸款等
    語,亦無不符。再參酌十傑公司因納莉颱風致83年度至89年
    度帳簿憑證損毀,向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申請報
    備,並經准予備查一節,有財政部臺北市國稅局信義稽徵所
    91年1月31日財北國稅信義審字第91060546 號函附卷足佐(
    見聲搜卷第23頁),此外,公訴人並未舉出、本院亦查無其
    他事證足以證明十傑公司並無向股東借款,或財務報表所載
    「股東往來」內容為虛偽,是無從認十傑公之申報資料有何
    不實之處。
  (6)至公訴人所舉之臺北市國稅局信義稽徵所函覆之十傑公司85
    至94年之損益表、營利事業所得稅結算申報書、86至94年度
    之資產負債表、88至94年度之綜合所得稅BAN給付清單、
    、彰化商業銀行總行及永春分行函覆及附件、彰化銀行總部
    分行存摺存款帳戶交易明細查詢、十傑公司設於臺灣銀行之
    存款帳戶交易明細(即臺灣銀行光碟櫃歷史明細查詢系統表
    )等資料,均不足以證明十傑公司於申報85至94年度之營利
    事業所得稅時,有何短報收入、虛增費用支出之情事。是檢
    察官所舉之證據與所指出之證明方法尚未足使本院確信被告
    此部分有何違反商業會計法、稅捐稽徵法及行使業務登載不
    實文書等犯行,猶有合理之懷疑。此外,本院復查無其他積
    極證據足資證明被告有何檢察官所指犯行,揆諸首揭規定及
    說明,不能證明被告犯罪,本應諭知被告無罪之判決,惟因
    檢察官認此部分與前揭論罪科刑之行使業務上登載不實文書
    部分有連續犯之裁判上一罪關係,爰不另為無罪之諭知。
  (7)檢察官上訴意旨略以:觀諸證人林寬照、張榕枝之證述,可
    見十傑公司主要收入為不動產租金,營業支出僅有償還銀行
    本息、房屋稅、地價稅及營業稅等費用支出,是十傑公司每
    年均有高額盈餘,此有被告每年開立記名為羅森、林寬照、
    張榕枝之支票供三人提示兌現等事證可佐。且十傑公司租金
    收入足以支付銀行貸款本息,並無向股東借款之事實。又依
    被告、羅森在偵查時之供述,足見十傑公司之經營模式是買
    不動產出租,租金為主要收入來源,購屋資金來源都是向銀
    行貸款,租金收入都拿來還銀行貸款,渠等於偵查中均未曾
    提及有借款給十傑公司之「股東往來」情事,且渠等對於股
    東往來借款之金額、方式、時地等重要事項未能舉證以實其
    說云云。惟查:被告堅決否認其交付予林寬照、張榕枝之支
    票,係十傑公司之盈餘,且證人林寬照、張榕枝亦均不知道
    被告交付之支票,是否為十傑公司所分配之盈餘一節,亦經
    渠等於原審證述明確,業如前述,是無從以渠等取得被告所
    交付之支票即認十傑公司每年均有高額盈餘。又十傑公司於
    購入上開不動產後,雖有陸續出租營利之事實,但租金收入
    如何運用,是優先清償股東往來借款或銀行貸款,或使用於
    其他用途,取決於公司經營者之決策,該決策有無不當或違
    法,要屬另一問題,自非得以十傑公司每年有租金足以清償
    銀行貸款,即認上開股東往來借款為虛偽。至被告、羅森於
    偵查時,故未曾陳述有關借款予十傑公司之股東往來情事,
    然細繹渠等於偵查時對於檢察官事務官之詢問所為之回答可
    知,渠等係就檢察事務官詢問有關十傑公司營業內容、主要
    收入來源、盈餘分配政策等所為之答覆(見偵字第9934號卷
    一第181 頁、卷四第226 頁),檢察事務官並未曾詢問有關
    十傑公司購買不動產之「資金」來源,故渠等於偵查時未曾
    敘及股東往來借款一節,亦非無由。又十傑公司之資本額顯
    然不足以購入上開不動產,而有向股東借款以支付購買不動
    產所須之自備款及相關費用,股東往來借款之金額於十傑公
    司歷年資產債表中均有記載,公訴人並未舉出、本院亦查無
    其他事證足以證明十傑公司並無向股東借款,或帳載「股東
    往來」項目為虛偽等情,亦如前述,而於刑事訴訟「無罪推
    定原則」下,被告自始被推定為無罪之人,對於檢察官所指
    出犯罪嫌疑之事實,並無義務證明其無罪,即所謂「不自證
    己罪原則」,而應由檢察官負提出證據及說服之責任,故如
    檢察官無法舉證使達有罪判決之確信程度,以消弭法官對於
    被告是否犯罪所生之合理懷疑,被告本無提出證據證明其無
    罪之必要,是檢察官以被告未能舉出股東往來借款之證據以
    實其說,而認其有短報收入、虛增費用以逃漏稅捐之情事,
    尚非足採。
據上論斷,應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299
條第1項前段,修正前商業會計法第71條第5款後段,刑法第2 條
第1項前段、第11條前段、第216條、第215 條、修正前刑法第55
條、第56條、第41條第1項前段,刑法施行法第1條之1第1項、第
2項前段,修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條,現行法規所定貨
幣單位折算新臺幣條例第2 條,中華民國九十六年罪犯減刑條例
第2條第1項第3款、第7條、第9條,判決如主文。
本案經檢察官呂光華到庭執行職務。
中    華    民    國   101    年    7     月    26    日
                  刑事第十九庭  審判長法  官  鄧振球
                                      法  官  曾德水
                                      法  官  潘翠雪
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決,應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀,其
未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書
(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
                                      書記官  朱家賢
中    華    民    國   101    年    7     月    26    日
附錄:本案論罪科刑法條全文
修正前商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事
務之人員有左列情事之一者,處五年以下有期徒刑、拘役或科或
併科新臺幣十五萬元以下罰金:
一、以明知為不實之事項,而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕
    毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄,致使財務報表發生不實之結果
    者。
五、其他利用不正當方法,致使會計事項或財務報表發生不實之
    結果者。
中華民國刑法第215條(業務上文書登載不實罪)
從事業務之人,明知為不實之事項,而登載於其業務上作成之文
書,足以生損害於公眾或他人者,處 3 年以下有期徒刑、拘役
或 5 百元以下罰金。
中華民國刑法第216條(行使偽造變造或登載不實之文書罪)
行使第 210 條至第 215 條之文書者,依偽造、變造文書或登載
不實事項或使登載不實事項之規定處斷。


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發表於 2020-5-2 18:47 
150.116.25.162
歷審裁判 11
臺灣臺北地方法院 96 年度 訴 字第 1922 號判決(98.12.31)
臺灣高等法院 99 年度 上訴 字第 534 號判決(100.05.20)
最高法院 101 年度 台上 字第 731 號判決(101.02.22)
臺灣高等法院 101 年度 重上更(一) 字第 33 號判決(101.07.26)
最高法院 102 年度 台上 字第 5168 號判決(102.12.19)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號判決(105.04.14)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號裁定(105.05.30)
最高法院 106 年度 台上 字第 200 號判決(106.05.25)
臺灣高等法院 106 年度 重上更(三) 字第 17 號判決(107.04.12)
最高法院 107 年度 台上 字第 2304 號判決(108.04.25)
*臺灣高等法院 108 年度 重上更四 字第 23 號判決(108.12.11)標示紅色
標示黑色:案件目前繫屬法院及案號或是該篇判決未上傳。
標示紅色:案件目前上訴到最高法院審理中。


相關法條 5
中華民國刑法 第 215、216 條(102.06.11)
商業會計法 第 71 條(98.06.03)
刑事訴訟法 第 377、378、379、395、397、401 條(102.01.23)
刑事妥速審判法 第 9 條(99.05.19)
稅捐稽徵法 第 41、47 條(102.05.29)

https://bit.ly/2YsrS5M
裁判字號:最高法院 102 年台上字第 5168 號刑事判決
裁判日期:民國 102 年 12 月 19 日
裁判案由:違反商業會計法
最高法院刑事判決      一○二年度台上字第五一六八號
上 訴 人 台灣高等法院檢察署檢察官
上 訴 人
即 被 告 賴美麗
選任辯護人 林慶苗律師
上列上訴人等因被告違反商業會計法案件,不服台灣高等法院中
華民國一○一年七月二十六日第二審更審判決(一○一年度重上
更(一)字第三三號,起訴案號:台灣台北地方法院檢察署九十五年
度偵字第九九三四號),提起上訴,本院判決如下:
    主  文
原判決撤銷,發回台灣高等法院。
檢察官之上訴駁回。
    理  由
一、撤銷發回(即賴美麗上訴)部分:
本件原判決撤銷第一審關於上訴人即被告賴美麗有罪部分之判決
,經比較刑法及商業會計法之新舊規定後,改判依行為時即修正
前刑法連續犯、牽連犯規定,從一重論處賴美麗連續商業負責人
,利用不正當方法,致使財務報表發生不實之結果罪刑。固非無
見。
惟查:(一)依原判決認定之事實,賴美麗自民國七十五年五月十二
日起,擔任十傑企業管理顧問股份有限公司(下稱十傑公司)負
責人,為商業會計法所規定之商業負責人,其明知十傑公司未曾
於八十八年間支付薪資予張榕枝之父母張來發、張劉慧碧及邱雲
灶之妻曾上真,竟基於行使業務上登載不實文書及以不正當方法
使財務報表發生不實結果之概括犯意,利用張榕枝提供其父母張
來發、張劉慧碧之相關證件資料、邱雲灶提供其妻曾上真之相關
證件資料,用以辦理保險用途之便,於八十九年一月一日起至同
年二月十日止間某日,在十傑公司指示不知情之正大會計師事務
所(與十傑公司設於同址)員工,在其附隨業務所製作之十傑公
司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上,虛載張來發、張劉
慧碧與曾上真,於八十八年間各自十傑公司領取新台幣(下同)
十萬零五百元、十萬零五百元及十九萬八千元薪資之不實事項,
而製作十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單三紙,並
於製作十傑公司八十八年度之損益表、資產負債表等財務報表時
,虛列該公司八十八年度上開薪資支出共三十九萬九千元,使損
益表發生薪資支出多計三十九萬九千元、營業淨利及帳載全年所
得額少計三十九萬九千元,及資產負債表發生本期損益少計三十
九萬九千元之不實結果,再於八十九年五月間某日,填具十傑公
司八十八年度營利事業所得稅結算申報書,連同上開登載不實之
各類所得扣繳暨免扣繳憑單及財務報表,持向財政部台北市國稅
局信義稽徵所(下稱北市國稅局信義稽徵所)申報十傑公司八十
八年度營利事業所得稅而加以行使,足以生損害於稅捐稽徵機關
對於稅賦核課稽徵之正確性。另以同上方式,於九十年一月一日
起至同年二月十日止間某日,在同上地點指示不知情之正大會計
師事務所員工,在其附隨業務製作之十傑公司八十九年度各類所
得扣繳暨免扣繳憑單上,虛載曾上真於八十九年間自十傑公司領
取十九萬八千元薪資之不實事項,而製作十傑公司八十九年度各
類所得扣繳暨免扣繳憑單一紙,並於製作該公司八十九年度之損
益表、資產負債表等財務報表時,虛列十傑公司八十九年度薪資
支出十九萬八千元,使損益表發生薪資支出多計十九萬八千元、
營業淨利及帳載全年所得額少計十九萬八千元元,及資產負債表
發生本期損益少計十九萬八千元之不實結果,再於九十年五月間
某日,填具十傑公司八十九年度營利事業所得稅結算申報書,連
同上開登載不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單及財務報表,持向
北市國稅局信義稽徵所申報十傑公司八十九年度營利事業所得稅
而加以行使,足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正
確性等情。並於理由內援引北市國稅局信義稽徵所檢送十傑公司
八十八、八十九年度綜合所得稅BAN給付清單、損益表、資產
負債表,資為論處賴美麗犯修正前商業會計法第七十一條第五款
商業負責人,以不正當方法,致使財務報表發生不正確結果罪之
論據之一。然觀諸卷附北市國稅局信義稽徵所檢送之十傑公司八
十八、八十九年度之資產負債表所載,並無原判決事實所指十傑
公司各該年度不實薪資支出之記載(見九九三四號偵卷第三卷第
十九、二十一頁)。則原判決此部分事實認定要與所引卷證不相
符合,而有證據上理由矛盾之違法。(二)原判決理由係以有關張來
發、張劉慧碧之綜合所得稅申報事宜,係由其女張榕枝處理,由
張榕枝將張來發、張劉慧碧之身分資料交予賴美麗,另曾上真之
綜合所得稅申報事宜,係由其夫邱雲灶處理,曾上真之身分資料
係邱雲灶提出予正大會計師事務所等情,固經張來發、張劉慧碧
、張榕枝、曾上真與邱雲灶分別於第一審審理時證述明確,且張
榕枝、邱雲灶於收取十傑公司所製作張來發、張劉慧碧、曾上真
之各類所得扣繳暨免扣繳憑單時,並未向稅捐機關提出異議,而
將之列入其等各該年度之所得予以申報,亦有上開張來發、張劉
慧碧、曾上真之八十八、八十九年度綜合所得稅結算申報書、核
定通知書在卷可佐。並採信邱雲灶於原審審理時證稱伊太太理論
上應該是加入正大會計師事務所的勞保,因為事務所的行政伊沒
有管,怎麼會加入十傑公司的,伊不知道。伊沒有親自處理過十
傑公司的事務,伊太太有收到十傑公司的薪資扣繳憑單,伊有問
過張榕枝這件事是怎麼回事,張榕枝說她爸媽也有這個問題,因
為印象中正大和十傑是一起的,她說她們內部會去討論如何處理
;伊是拿到扣繳憑單後才知道伊太太的勞健保掛在十傑公司等語
,因認尚難單憑張榕枝、邱雲灶於收取十傑公司製作之張來發、
張劉慧碧、曾上真之各類所得扣繳暨免扣繳憑單時,未向稅捐機
關提出異議,遽認渠等二人就十傑公司虛列張來發、張劉慧碧、
曾上真之薪資支出,自始即知之甚詳,而分別與賴美麗具有共同
犯意聯絡(見原判決第十三、十四頁)。然查張榕枝於九十四年
十二月八日具狀向台灣台北地方法院檢察署對賴美麗等人提出侵
占、背信告訴,其告訴暨聲請搜索扣押(保全證據)狀上已載稱
:「(十傑)公司支出費用部分,實際上雖僅有房屋稅、地價稅
、銀行貸款本息支出及房屋維修費用等項,然為使公司申報盈餘
之金額較實際盈餘金額為少,因此羅森、賴美麗二人任意虛列其
他任何之費用支出金額,其中申報之不實薪資受領人,係羅森、
賴美麗要求張榕枝安排,各年度申報之不實薪資受領人,僅配合
不實受領薪資金額申報個人綜合所得稅,但從未實際受領上開薪
資金額」等語(見九四保全一○二號卷第三頁反面),另於偵查
中又稱十傑公司在所得稅申報時,因沒有員工、沒有發薪水,每
年一月三十一日賴美麗會要伊提供一個人名給她報薪資費用,有
一段時間係以其前夫王重士名字申報等語(見九九三四號偵卷第
一宗第一八六頁)。且張榕枝、邱雲灶因之涉嫌與賴美麗共犯本
件商業會計法等罪,亦經檢察官另案提起公訴,並有台灣台北地
方法院檢察署檢察官九十九年度偵字第一一八七四號起訴書可按
,依該起訴書證據清單所載,張榕枝、邱雲灶二人於該案偵查中
均已坦承張來發、張劉慧碧與曾上真實際未在十傑公司任職及領
取薪資,而由渠等應賴美麗要求,分別提供張來發、張劉慧碧、
曾上真之身分資料,供十傑公司申報年度薪資支出,並製作所得
扣繳暨免扣繳憑單屬實(見原審上訴卷(四)第二○九至二一五頁)
。依此,似徵張榕枝、邱雲灶對賴美麗本件違反商業會計法等犯
行,應已事先知悉,並與之有共同犯意聯絡及行為分擔。原審就
此部分卷證未遑詳酌,而於判決理由內為上開論斷結論,其證據
調查職責仍嫌未盡。(三)檢察官就被告之全部犯罪事實以實質上或
裁判上一罪起訴者,因其刑罰權單一,在審判上為一不可分割之
單一訴訟客體,法院自應就全部犯罪事實予以合一審判,以一判
決終結之,如僅就其中一部分加以審認,而置其他部分於不論,
即屬刑事訴訟法第三百七十九條第十二款所稱「已受請求之事項
未予判決」之違法。原判決事實係以賴美麗為十傑公司負責人,
基於行使業務上登載不實文書及以不正當方法使財務報表發生不
實結果之概括犯意,於八十九年五月間,將虛載張來發、張劉慧
碧與曾上真,於八十八年間各自十傑公司領取十萬零五百元、十
萬零五百元及十九萬八千元薪資不實事項之各類所得扣繳暨免扣
繳憑單,連同該公司八十八年度損益表及資產負債表,持向北市
國稅局信義稽徵所申報該公司八十八年度營利事業所得稅,而加
以行使等情,乃因之認賴美麗牽連犯修正前商業會計法第七十一
條第五款之商業負責人利用不正當方法,致使財務報表發生不正
確結果罪及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載
不實文書罪,而從一重依前者之罪處斷。然依原判決據以論罪之
北市國稅局八十八年度綜合所得稅BAN給付清單記載,十傑公
司申報該年度之薪資所得,除張來發、張劉慧碧與曾上真外,尚
申報王重士該年度薪資所得一萬六千五百元(見九九三四號偵卷
第三宗第六頁)。此依張榕枝上開偵查中之供述,王重士該年度
之薪資申報,似同屬虛偽。如果無誤,此與原判決上開虛載張來
發、張劉慧碧與曾上真八十八年度薪資所得,致使十傑公司該年
度財報發生不正確結果之認定,應屬賴美麗基於同上犯意,以同
一行為同時所犯,而具有裁判上一罪關係,自為檢察官此部分起
訴效力所及。原判決對賴美麗此部分犯行,未併加審究、論斷,
應有已受請求之事項未予判決之違法。以上,或係賴美麗上訴意
旨所指摘,或為本院得依職權調查之事項,應認原判決仍有撤銷
發回更審之原因。原判決關於行使業務上登載不實文書及不另為
無罪諭知部分,基於審判不可分之原則,應併予發回。
二、上訴駁回(即檢察官上訴)部分:
(一)按刑事訴訟法第三百七十七條規定,上訴於第三審法院,非以
判決違背法令為理由,不得為之。是提起第三審上訴,應以原判
決違背法令為理由,係屬法定要件。如果上訴理由書狀並未依據
卷內訴訟資料,具體指摘原判決不適用何種法則或如何適用不當
,或所指摘原判決違法情事,顯與法律規定得為第三審上訴理由
之違法情形,不相適合時,均應認其上訴為違背法律上之程式,
予以駁回。本件原判決撤銷第一審關於賴美麗有罪部分之判決,
改判依行為時即修正前刑法連續犯、牽連犯規定,從一重論處賴
美麗連續商業負責人,利用不正當方法,致使財務報表發生不實
之結果罪刑,已詳敘其採證認事及得心證之理由。而觀諸張榕枝
上開偵查中之供證,原判決認賴美麗自始即基於概括犯意,而申
報十傑公司八十八、八十九年度之營利事業所得稅時,先後分別
虛載張來發、張劉慧碧、曾上真之薪資支出,而有利用不正當方
法,致使十傑公司之財務報表發生不實結果之犯行等情,並因之
論以連續犯,加重其刑,要無不合。檢察官上訴意旨就此指賴美
麗該二犯行,相隔一年,應認係分別起意,予以分論併罰。原判
決認係基於概括犯意所為,而論以連續犯,有適用法則不當之違
法云云,係就屬原審採證認事職權之行使,憑持己見,任意指摘
。依上開說明,不能認係適法之第三審上訴理由,此部分上訴不
合法律上程式,應予駁回。
(二)刑事妥速審判法於九十九年五月十九日公布,其中第九條自公
布後一年即一○○年五月十九日起施行,依該條第一項規定,除
同法第八條所列不得上訴第三審之情形外,對第二審法院所為維
持第一審無罪判決提起上訴之理由,僅限於:一、判決所適用之
法令牴觸憲法。二、判決違背司法院解釋。三、判決違背判例。
另第九條第二項併規定,刑事訴訟法第三百七十七條至第三百七
十九條、第三百九十三條第一款規定,於前項案件之審理,不適
用之。且第二項所規定不適用之範圍,並及於上列法條之司法院
解釋及本院判例在內。此為刑事訴訟法第三百七十七條之特別規
定,自應優先適用。故對第二審法院所為維持第一審無罪之判決
提起第三審上訴,上訴書狀內應具體載明原審判決有何該法第九
條第一項各款所定事由,如未於上訴書狀內具體載明原審判決有
何適用之法令牴觸憲法,或原判決違背司法院解釋、違背本院判
例之違法情形;及對上開無罪判決提起上訴,其上訴理由形式上
雖係以判決所適用之法令牴觸憲法,或原判決違背司法院解釋、
本院判例為由,如實際上所指摘之情事,顯然與該法第九條第一
項所列之上訴理由不相適合者,亦均應認其上訴為不合法律上之
程式,予以駁回。另所稱第一審所為無罪判決,除單純一罪或數
罪併罰案件,經於判決主文諭知無罪者外,實質上或裁判上一罪
案件,經審理結果,認為一部分不能證明犯罪,而於判決理由內
已敘明不另為無罪諭知者,亦應包含在內,始符立法本旨。本件
原判決係以公訴意旨略稱(1)賴美麗上開虛偽申報張來發、張劉慧
碧、曾上真於八十八年度,向十傑公司支領薪資十萬零五百元、
十萬零五百元、十九萬八千元、及虛偽申報八十九年度曾上真向
十傑公司支領薪資十九萬八千元之行為,使十傑公司人事成本增
加,營利所得減少,合計約逃漏營利事業所得稅十四萬九千二百
五十元。因認賴美麗此部分另涉犯稅捐稽徵法第四十七條、第四
十一條之公司負責人為納稅義務人,以不正當方法逃漏稅捐罪嫌
(起訴書漏載稅捐稽徵法第四十七條)。(2)賴美麗於八十五年至
九十四年間,以短報十傑公司主要收入即租金收入與虛增管理費
用之方法,使十傑公司營利收入大幅減少,以此詐術逃漏十傑公
司應納自八十五年起至九十四年止之營利事業所得稅逾一千三百
萬元,足以生損害於稅捐機關核課稅捐之正確性。因認賴美麗此
部分另牽連犯稅捐稽徵法第四十七條、第四十一條之公司負責人
為納稅義務人,以不正當方法逃漏稅捐罪嫌(起訴書漏載稅捐稽
徵法第四十七條)、刑法第二百一十六條、第二百一十五條之行
使業務登載不實文書罪嫌。經審理結果,認為賴美麗該二被訴之
犯行,均屬不能證明,因檢察官係以之與賴美麗上開經論罪之行
使業務上登載不實文書部分,分別依牽連犯、連續犯之裁判上一
罪關係起訴,第一審判決乃於理由內對該二部分說明不另為無罪
諭知,尚無不合。並對檢察官就此提起第二審上訴,詳予說明不
足採之理由。而檢察官復就上開已經原判決及第一審判決說明不
另為無罪諭知部分,提起上訴,其意旨略稱公司與公司負責人在
法律上並非同一人格主體,依稅捐稽徵法第四十七條第一款規定
,納稅義務人係公司組織而應受處罰者,僅以關於納稅義務人應
處徒刑之規定,轉嫁處罰公司負責人,是公司負責人之應受處罰
,係自同法第四十一條轉嫁而來,並非因身分成立之犯罪,而稅
捐稽徵法第四十七條各款之規定,既係將納稅義務人之責任,於
其應處徒刑範圍內,轉嫁於法人或非法人團體之負責人,故於此
情形而受罰之負責人,乃屬於代罰之性質,其既非逃漏稅捐之納
稅義務人,當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐,亦無與他人有逃漏
稅捐之犯意聯絡及行為分擔可言。而刑法修正前第五十五條之牽
連犯,必須二個以上之行為有方法與結果之關係,始足構成,亦
即必須以犯一罪之方法行為犯他罪,或以犯一罪之結果行為犯他
罪,方得成立牽連犯,法人或非法人團體負責人既非逃漏稅捐之
納稅義務人,若法人或非法人團體以不正當方法逃漏稅捐,縱由
其負責人為之,究非屬該法人或非法人團體之負責人本身之犯罪
行為,自與該法人或非法人團體之負責人之其他犯罪行為間,無
方法結果之牽連關係可言。原判決既認賴美麗上開以虛報張來發
、張劉慧碧、曾上真薪資所得方式,使十傑公司之財務報表生不
正確結果,並未造成該公司漏報營利事業所得稅之結果,不成立
稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之罪。則此與賴美麗
上開經論罪部分應無牽連犯之裁判上一罪關係可言,法院對之自
應另為無罪判決,詎原審率認賴美麗此被訴違反稅捐稽徵法部分
,與其論罪科刑部分因有裁判上一罪關係,故不另為無罪諭知,
即有判決適用法則不當之違法等語。又就賴美麗上開公訴意旨(2)
被訴部分,則以原判決對賴美麗於第一審法院審理時,以證人身
分所為結證之供詞內容,未令其提出合理解釋及指出有何確切證
據得以證明,乃遽予採信,有證據調查職責未盡及理由不備之違
法。且十傑公司設於台灣銀行松山分行支存帳戶既為該公司之帳
戶,則該帳戶內收入,依一般經驗法則,即為該公司所有;另支
票日記簿既係賴美麗為供自行參考而製作,此即為一般公司經營
上俗稱之「內帳」,其正確性自無疑問,相較於提交予稅捐機關
之損益表,更足以反映十傑公司之營收狀況,詎原審竟認該支票
日記簿之記載不足以證明十傑公司之實際營收,此似與經驗法則
有違,而影響於原判決結果各云云。經查原審係於刑事妥速審判
法第九條施行後之一○一年七月二十六日,維持第一審就賴美麗
上開被訴部分所為不另為無罪諭知之判決,說明檢察官對該部分
之第二審上訴,並無理由。依上揭說明,檢察官就該不另為無罪
諭知部分之第三審上訴,自有刑事妥速審判法第九條規定之適用
。觀諸檢察官此部分上訴理由,其中雖指原判決有適用法則不當
、證據調查職責未盡及理由不備之違法,然此屬刑事訴訟法第三
百七十八條、第三百七十九條第十、十四款所規定之違背法令情
形,依刑事妥速審判法第九條第二項規定,同條第一項第三款所
指「判例」,於本院就刑事訴訟法第三百七十八條、第三百七十
九條各款所著判例,並無適用。則檢察官執此以原判決違背判例
為由,提起第三審上訴,自與刑事妥速審判法上開規定不符。而
檢察官就原判決此不另為無罪諭知部分之其餘上訴理由,則對原
判決究有何「判決所適用之法令牴觸憲法」、「判決違背司法院
解釋」或「判決違背判例」等情形,未為具體指摘,所陳上訴理
由與刑事妥速審判法第九條第一項各款規定情形,不相適合,依
上開說明,自難認符合第三審上訴之法定要件,檢察官執此上訴
自屬違背法律上程式,應予以駁回。又檢察官就原判決關於不另
為無罪諭知部分之上訴,雖因違背法律上之程式予以駁回,但賴
美麗之上訴既有理由,基於審判不可分原則,原判決該不另為無
罪諭知部分,自應併予發回,不能認已確定,附此敘明。
據上論結,應依刑事訴訟法第三百九十七條、第四百零一條、第
三百九十五條前段,判決如主文。
中    華    民    國  一○二  年   十二   月   十九   日
                      最高法院刑事第八庭
                          審判長法官  黃  正  興  
                                法官  陳  世  雄  
                                法官  許  錦  印  
                                法官  周  政  達  
                                法官  張  春  福  
本件正本證明與原本無異
                                      書  記  官  
中    華    民    國  一○二  年   十二   月  二十六  日
                                                      G


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發表於 2020-5-3 06:42 
150.116.25.162
歷審裁判 11
臺灣臺北地方法院 96 年度 訴 字第 1922 號判決(98.12.31)
臺灣高等法院 99 年度 上訴 字第 534 號判決(100.05.20)
最高法院 101 年度 台上 字第 731 號判決(101.02.22)
臺灣高等法院 101 年度 重上更(一) 字第 33 號判決(101.07.26)
最高法院 102 年度 台上 字第 5168 號判決(102.12.19)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號判決(105.04.14)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號裁定(105.05.30)
最高法院 106 年度 台上 字第 200 號判決(106.05.25)
臺灣高等法院 106 年度 重上更(三) 字第 17 號判決(107.04.12)
最高法院 107 年度 台上 字第 2304 號判決(108.04.25)
*臺灣高等法院 108 年度 重上更四 字第 23 號判決(108.12.11)標示紅色
標示黑色:案件目前繫屬法院及案號或是該篇判決未上傳。
標示紅色:案件目前上訴到最高法院審理中。

相關法條 5
中華民國刑法 第 215、216 條(102.06.11)
商業會計法 第 71 條(98.06.03)
刑事訴訟法 第 377、378、379、395、397、401 條(102.01.23)
刑事妥速審判法 第 9 條(99.05.19)
稅捐稽徵法 第 41、47 條(102.05.29)




https://bit.ly/2KT55If
裁判字號:最高法院 102 年台上字第 5168 號刑事判決
裁判日期:民國 102 年 12 月 19 日
裁判案由:違反商業會計法
最高法院刑事判決      一○二年度台上字第五一六八號
上 訴 人 台灣高等法院檢察署檢察官
上 訴 人
即 被 告 賴美麗
選任辯護人 林慶苗律師
上列上訴人等因被告違反商業會計法案件,不服台灣高等法院中
華民國一○一年七月二十六日第二審更審判決(一○一年度重上
更(一)字第三三號,起訴案號:台灣台北地方法院檢察署九十五年
度偵字第九九三四號),提起上訴,本院判決如下:
    主  文
原判決撤銷,發回台灣高等法院。
檢察官之上訴駁回。
    理  由
一、撤銷發回(即賴美麗上訴)部分:
本件原判決撤銷第一審關於上訴人即被告賴美麗有罪部分之判決
,經比較刑法及商業會計法之新舊規定後,改判依行為時即修正
前刑法連續犯、牽連犯規定,從一重論處賴美麗連續商業負責人
,利用不正當方法,致使財務報表發生不實之結果罪刑。固非無
見。
惟查:(一)依原判決認定之事實,賴美麗自民國七十五年五月十二
日起,擔任十傑企業管理顧問股份有限公司(下稱十傑公司)負
責人,為商業會計法所規定之商業負責人,其明知十傑公司未曾
於八十八年間支付薪資予張榕枝之父母張來發、張劉慧碧及邱雲
灶之妻曾上真,竟基於行使業務上登載不實文書及以不正當方法
使財務報表發生不實結果之概括犯意,利用張榕枝提供其父母張
來發、張劉慧碧之相關證件資料、邱雲灶提供其妻曾上真之相關
證件資料,用以辦理保險用途之便,於八十九年一月一日起至同
年二月十日止間某日,在十傑公司指示不知情之正大會計師事務
所(與十傑公司設於同址)員工,在其附隨業務所製作之十傑公
司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上,虛載張來發、張劉
慧碧與曾上真,於八十八年間各自十傑公司領取新台幣(下同)
十萬零五百元、十萬零五百元及十九萬八千元薪資之不實事項,
而製作十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單三紙,並
於製作十傑公司八十八年度之損益表、資產負債表等財務報表時
,虛列該公司八十八年度上開薪資支出共三十九萬九千元,使損
益表發生薪資支出多計三十九萬九千元、營業淨利及帳載全年所
得額少計三十九萬九千元,及資產負債表發生本期損益少計三十
九萬九千元之不實結果,再於八十九年五月間某日,填具十傑公
司八十八年度營利事業所得稅結算申報書,連同上開登載不實之
各類所得扣繳暨免扣繳憑單及財務報表,持向財政部台北市國稅
局信義稽徵所(下稱北市國稅局信義稽徵所)申報十傑公司八十
八年度營利事業所得稅而加以行使,足以生損害於稅捐稽徵機關
對於稅賦核課稽徵之正確性。另以同上方式,於九十年一月一日
起至同年二月十日止間某日,在同上地點指示不知情之正大會計
師事務所員工,在其附隨業務製作之十傑公司八十九年度各類所
得扣繳暨免扣繳憑單上,虛載曾上真於八十九年間自十傑公司領
取十九萬八千元薪資之不實事項,而製作十傑公司八十九年度各
類所得扣繳暨免扣繳憑單一紙,並於製作該公司八十九年度之損
益表、資產負債表等財務報表時,虛列十傑公司八十九年度薪資
支出十九萬八千元,使損益表發生薪資支出多計十九萬八千元、
營業淨利及帳載全年所得額少計十九萬八千元元,及資產負債表
發生本期損益少計十九萬八千元之不實結果,再於九十年五月間
某日,填具十傑公司八十九年度營利事業所得稅結算申報書,連
同上開登載不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單及財務報表,持向
北市國稅局信義稽徵所申報十傑公司八十九年度營利事業所得稅
而加以行使,足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正
確性等情。並於理由內援引北市國稅局信義稽徵所檢送十傑公司
八十八、八十九年度綜合所得稅BAN給付清單、損益表、資產
負債表,資為論處賴美麗犯修正前商業會計法第七十一條第五款
商業負責人,以不正當方法,致使財務報表發生不正確結果罪之
論據之一。然觀諸卷附北市國稅局信義稽徵所檢送之十傑公司八
十八、八十九年度之資產負債表所載,並無原判決事實所指十傑
公司各該年度不實薪資支出之記載(見九九三四號偵卷第三卷第
十九、二十一頁)。則原判決此部分事實認定要與所引卷證不相
符合,而有證據上理由矛盾之違法。(二)原判決理由係以有關張來
發、張劉慧碧之綜合所得稅申報事宜,係由其女張榕枝處理,由
張榕枝將張來發、張劉慧碧之身分資料交予賴美麗,另曾上真之
綜合所得稅申報事宜,係由其夫邱雲灶處理,曾上真之身分資料
係邱雲灶提出予正大會計師事務所等情,固經張來發、張劉慧碧
、張榕枝、曾上真與邱雲灶分別於第一審審理時證述明確,且張
榕枝、邱雲灶於收取十傑公司所製作張來發、張劉慧碧、曾上真
之各類所得扣繳暨免扣繳憑單時,並未向稅捐機關提出異議,而
將之列入其等各該年度之所得予以申報,亦有上開張來發、張劉
慧碧、曾上真之八十八、八十九年度綜合所得稅結算申報書、核
定通知書在卷可佐。並採信邱雲灶於原審審理時證稱伊太太理論
上應該是加入正大會計師事務所的勞保,因為事務所的行政伊沒
有管,怎麼會加入十傑公司的,伊不知道。伊沒有親自處理過十
傑公司的事務,伊太太有收到十傑公司的薪資扣繳憑單,伊有問
過張榕枝這件事是怎麼回事,張榕枝說她爸媽也有這個問題,因
為印象中正大和十傑是一起的,她說她們內部會去討論如何處理
;伊是拿到扣繳憑單後才知道伊太太的勞健保掛在十傑公司等語
,因認尚難單憑張榕枝、邱雲灶於收取十傑公司製作之張來發、
張劉慧碧、曾上真之各類所得扣繳暨免扣繳憑單時,未向稅捐機
關提出異議,遽認渠等二人就十傑公司虛列張來發、張劉慧碧、
曾上真之薪資支出,自始即知之甚詳,而分別與賴美麗具有共同
犯意聯絡(見原判決第十三、十四頁)。然查張榕枝於九十四年
十二月八日具狀向台灣台北地方法院檢察署對賴美麗等人提出侵
占、背信告訴,其告訴暨聲請搜索扣押(保全證據)狀上已載稱
:「(十傑)公司支出費用部分,實際上雖僅有房屋稅、地價稅
、銀行貸款本息支出及房屋維修費用等項,然為使公司申報盈餘
之金額較實際盈餘金額為少,因此羅森、賴美麗二人任意虛列其
他任何之費用支出金額,其中申報之不實薪資受領人,係羅森、
賴美麗要求張榕枝安排,各年度申報之不實薪資受領人,僅配合
不實受領薪資金額申報個人綜合所得稅,但從未實際受領上開薪
資金額」等語(見九四保全一○二號卷第三頁反面),另於偵查
中又稱十傑公司在所得稅申報時,因沒有員工、沒有發薪水,每
年一月三十一日賴美麗會要伊提供一個人名給她報薪資費用,有
一段時間係以其前夫王重士名字申報等語(見九九三四號偵卷第
一宗第一八六頁)。且張榕枝、邱雲灶因之涉嫌與賴美麗共犯本
件商業會計法等罪,亦經檢察官另案提起公訴,並有台灣台北地
方法院檢察署檢察官九十九年度偵字第一一八七四號起訴書可按
,依該起訴書證據清單所載,張榕枝、邱雲灶二人於該案偵查中
均已坦承張來發、張劉慧碧與曾上真實際未在十傑公司任職及領
取薪資,而由渠等應賴美麗要求,分別提供張來發、張劉慧碧、
曾上真之身分資料,供十傑公司申報年度薪資支出,並製作所得
扣繳暨免扣繳憑單屬實(見原審上訴卷(四)第二○九至二一五頁)
。依此,似徵張榕枝、邱雲灶對賴美麗本件違反商業會計法等犯
行,應已事先知悉,並與之有共同犯意聯絡及行為分擔。原審就
此部分卷證未遑詳酌,而於判決理由內為上開論斷結論,其證據
調查職責仍嫌未盡。(三)檢察官就被告之全部犯罪事實以實質上或
裁判上一罪起訴者,因其刑罰權單一,在審判上為一不可分割之
單一訴訟客體,法院自應就全部犯罪事實予以合一審判,以一判
決終結之,如僅就其中一部分加以審認,而置其他部分於不論,
即屬刑事訴訟法第三百七十九條第十二款所稱「已受請求之事項
未予判決」之違法。原判決事實係以賴美麗為十傑公司負責人,
基於行使業務上登載不實文書及以不正當方法使財務報表發生不
實結果之概括犯意,於八十九年五月間,將虛載張來發、張劉慧
碧與曾上真,於八十八年間各自十傑公司領取十萬零五百元、十
萬零五百元及十九萬八千元薪資不實事項之各類所得扣繳暨免扣
繳憑單,連同該公司八十八年度損益表及資產負債表,持向北市
國稅局信義稽徵所申報該公司八十八年度營利事業所得稅,而加
以行使等情,乃因之認賴美麗牽連犯修正前商業會計法第七十一
條第五款之商業負責人利用不正當方法,致使財務報表發生不正
確結果罪及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載
不實文書罪,而從一重依前者之罪處斷。然依原判決據以論罪之
北市國稅局八十八年度綜合所得稅BAN給付清單記載,十傑公
司申報該年度之薪資所得,除張來發、張劉慧碧與曾上真外,尚
申報王重士該年度薪資所得一萬六千五百元(見九九三四號偵卷
第三宗第六頁)。此依張榕枝上開偵查中之供述,王重士該年度
之薪資申報,似同屬虛偽。如果無誤,此與原判決上開虛載張來
發、張劉慧碧與曾上真八十八年度薪資所得,致使十傑公司該年
度財報發生不正確結果之認定,應屬賴美麗基於同上犯意,以同
一行為同時所犯,而具有裁判上一罪關係,自為檢察官此部分起
訴效力所及。原判決對賴美麗此部分犯行,未併加審究、論斷,
應有已受請求之事項未予判決之違法。以上,或係賴美麗上訴意
旨所指摘,或為本院得依職權調查之事項,應認原判決仍有撤銷
發回更審之原因。原判決關於行使業務上登載不實文書及不另為
無罪諭知部分,基於審判不可分之原則,應併予發回。
二、上訴駁回(即檢察官上訴)部分:
(一)按刑事訴訟法第三百七十七條規定,上訴於第三審法院,非以
判決違背法令為理由,不得為之。是提起第三審上訴,應以原判
決違背法令為理由,係屬法定要件。如果上訴理由書狀並未依據
卷內訴訟資料,具體指摘原判決不適用何種法則或如何適用不當
,或所指摘原判決違法情事,顯與法律規定得為第三審上訴理由
之違法情形,不相適合時,均應認其上訴為違背法律上之程式,
予以駁回。本件原判決撤銷第一審關於賴美麗有罪部分之判決,
改判依行為時即修正前刑法連續犯、牽連犯規定,從一重論處賴
美麗連續商業負責人,利用不正當方法,致使財務報表發生不實
之結果罪刑,已詳敘其採證認事及得心證之理由。而觀諸張榕枝
上開偵查中之供證,原判決認賴美麗自始即基於概括犯意,而申
報十傑公司八十八、八十九年度之營利事業所得稅時,先後分別
虛載張來發、張劉慧碧、曾上真之薪資支出,而有利用不正當方
法,致使十傑公司之財務報表發生不實結果之犯行等情,並因之
論以連續犯,加重其刑,要無不合。檢察官上訴意旨就此指賴美
麗該二犯行,相隔一年,應認係分別起意,予以分論併罰。原判
決認係基於概括犯意所為,而論以連續犯,有適用法則不當之違
法云云,係就屬原審採證認事職權之行使,憑持己見,任意指摘
。依上開說明,不能認係適法之第三審上訴理由,此部分上訴不
合法律上程式,應予駁回。
(二)刑事妥速審判法於九十九年五月十九日公布,其中第九條自公
布後一年即一○○年五月十九日起施行,依該條第一項規定,除
同法第八條所列不得上訴第三審之情形外,對第二審法院所為維
持第一審無罪判決提起上訴之理由,僅限於:一、判決所適用之
法令牴觸憲法。二、判決違背司法院解釋。三、判決違背判例。
另第九條第二項併規定,刑事訴訟法第三百七十七條至第三百七
十九條、第三百九十三條第一款規定,於前項案件之審理,不適
用之。且第二項所規定不適用之範圍,並及於上列法條之司法院
解釋及本院判例在內。此為刑事訴訟法第三百七十七條之特別規
定,自應優先適用。故對第二審法院所為維持第一審無罪之判決
提起第三審上訴,上訴書狀內應具體載明原審判決有何該法第九
條第一項各款所定事由,如未於上訴書狀內具體載明原審判決有
何適用之法令牴觸憲法,或原判決違背司法院解釋、違背本院判
例之違法情形;及對上開無罪判決提起上訴,其上訴理由形式上
雖係以判決所適用之法令牴觸憲法,或原判決違背司法院解釋、
本院判例為由,如實際上所指摘之情事,顯然與該法第九條第一
項所列之上訴理由不相適合者,亦均應認其上訴為不合法律上之
程式,予以駁回。另所稱第一審所為無罪判決,除單純一罪或數
罪併罰案件,經於判決主文諭知無罪者外,實質上或裁判上一罪
案件,經審理結果,認為一部分不能證明犯罪,而於判決理由內
已敘明不另為無罪諭知者,亦應包含在內,始符立法本旨。本件
原判決係以公訴意旨略稱(1)賴美麗上開虛偽申報張來發、張劉慧
碧、曾上真於八十八年度,向十傑公司支領薪資十萬零五百元、
十萬零五百元、十九萬八千元、及虛偽申報八十九年度曾上真向
十傑公司支領薪資十九萬八千元之行為,使十傑公司人事成本增
加,營利所得減少,合計約逃漏營利事業所得稅十四萬九千二百
五十元。因認賴美麗此部分另涉犯稅捐稽徵法第四十七條、第四
十一條之公司負責人為納稅義務人,以不正當方法逃漏稅捐罪嫌
(起訴書漏載稅捐稽徵法第四十七條)。(2)賴美麗於八十五年至
九十四年間,以短報十傑公司主要收入即租金收入與虛增管理費
用之方法,使十傑公司營利收入大幅減少,以此詐術逃漏十傑公
司應納自八十五年起至九十四年止之營利事業所得稅逾一千三百
萬元,足以生損害於稅捐機關核課稅捐之正確性。因認賴美麗此
部分另牽連犯稅捐稽徵法第四十七條、第四十一條之公司負責人
為納稅義務人,以不正當方法逃漏稅捐罪嫌(起訴書漏載稅捐稽
徵法第四十七條)、刑法第二百一十六條、第二百一十五條之行
使業務登載不實文書罪嫌。經審理結果,認為賴美麗該二被訴之
犯行,均屬不能證明,因檢察官係以之與賴美麗上開經論罪之行
使業務上登載不實文書部分,分別依牽連犯、連續犯之裁判上一
罪關係起訴,第一審判決乃於理由內對該二部分說明不另為無罪
諭知,尚無不合。並對檢察官就此提起第二審上訴,詳予說明不
足採之理由。而檢察官復就上開已經原判決及第一審判決說明不
另為無罪諭知部分,提起上訴,其意旨略稱公司與公司負責人在
法律上並非同一人格主體,依稅捐稽徵法第四十七條第一款規定
,納稅義務人係公司組織而應受處罰者,僅以關於納稅義務人應
處徒刑之規定,轉嫁處罰公司負責人,是公司負責人之應受處罰
,係自同法第四十一條轉嫁而來,並非因身分成立之犯罪,而稅
捐稽徵法第四十七條各款之規定,既係將納稅義務人之責任,於
其應處徒刑範圍內,轉嫁於法人或非法人團體之負責人,故於此
情形而受罰之負責人,乃屬於代罰之性質,其既非逃漏稅捐之納
稅義務人,當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐,亦無與他人有逃漏
稅捐之犯意聯絡及行為分擔可言。而刑法修正前第五十五條之牽
連犯,必須二個以上之行為有方法與結果之關係,始足構成,亦
即必須以犯一罪之方法行為犯他罪,或以犯一罪之結果行為犯他
罪,方得成立牽連犯,法人或非法人團體負責人既非逃漏稅捐之
納稅義務人,若法人或非法人團體以不正當方法逃漏稅捐,縱由
其負責人為之,究非屬該法人或非法人團體之負責人本身之犯罪
行為,自與該法人或非法人團體之負責人之其他犯罪行為間,無
方法結果之牽連關係可言。原判決既認賴美麗上開以虛報張來發
、張劉慧碧、曾上真薪資所得方式,使十傑公司之財務報表生不
正確結果,並未造成該公司漏報營利事業所得稅之結果,不成立
稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之罪。則此與賴美麗
上開經論罪部分應無牽連犯之裁判上一罪關係可言,法院對之自
應另為無罪判決,詎原審率認賴美麗此被訴違反稅捐稽徵法部分
,與其論罪科刑部分因有裁判上一罪關係,故不另為無罪諭知,
即有判決適用法則不當之違法等語。又就賴美麗上開公訴意旨(2)
被訴部分,則以原判決對賴美麗於第一審法院審理時,以證人身
分所為結證之供詞內容,未令其提出合理解釋及指出有何確切證
據得以證明,乃遽予採信,有證據調查職責未盡及理由不備之違
法。且十傑公司設於台灣銀行松山分行支存帳戶既為該公司之帳
戶,則該帳戶內收入,依一般經驗法則,即為該公司所有;另支
票日記簿既係賴美麗為供自行參考而製作,此即為一般公司經營
上俗稱之「內帳」,其正確性自無疑問,相較於提交予稅捐機關
之損益表,更足以反映十傑公司之營收狀況,詎原審竟認該支票
日記簿之記載不足以證明十傑公司之實際營收,此似與經驗法則
有違,而影響於原判決結果各云云。經查原審係於刑事妥速審判
法第九條施行後之一○一年七月二十六日,維持第一審就賴美麗
上開被訴部分所為不另為無罪諭知之判決,說明檢察官對該部分
之第二審上訴,並無理由。依上揭說明,檢察官就該不另為無罪
諭知部分之第三審上訴,自有刑事妥速審判法第九條規定之適用
。觀諸檢察官此部分上訴理由,其中雖指原判決有適用法則不當
、證據調查職責未盡及理由不備之違法,然此屬刑事訴訟法第三
百七十八條、第三百七十九條第十、十四款所規定之違背法令情
形,依刑事妥速審判法第九條第二項規定,同條第一項第三款所
指「判例」,於本院就刑事訴訟法第三百七十八條、第三百七十
九條各款所著判例,並無適用。則檢察官執此以原判決違背判例
為由,提起第三審上訴,自與刑事妥速審判法上開規定不符。而
檢察官就原判決此不另為無罪諭知部分之其餘上訴理由,則對原
判決究有何「判決所適用之法令牴觸憲法」、「判決違背司法院
解釋」或「判決違背判例」等情形,未為具體指摘,所陳上訴理
由與刑事妥速審判法第九條第一項各款規定情形,不相適合,依
上開說明,自難認符合第三審上訴之法定要件,檢察官執此上訴
自屬違背法律上程式,應予以駁回。又檢察官就原判決關於不另
為無罪諭知部分之上訴,雖因違背法律上之程式予以駁回,但賴
美麗之上訴既有理由,基於審判不可分原則,原判決該不另為無
罪諭知部分,自應併予發回,不能認已確定,附此敘明。
據上論結,應依刑事訴訟法第三百九十七條、第四百零一條、第
三百九十五條前段,判決如主文。
中    華    民    國  一○二  年   十二   月   十九   日
                      最高法院刑事第八庭
                          審判長法官  黃  正  興  
                                法官  陳  世  雄  
                                法官  許  錦  印  
                                法官  周  政  達  
                                法官  張  春  福  
本件正本證明與原本無異
                                      書  記  官  
中    華    民    國  一○二  年   十二   月  二十六  日
                                                      G


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發表於 2020-5-3 06:46 
150.116.25.162
歷審裁判 11
臺灣臺北地方法院 96 年度 訴 字第 1922 號判決(98.12.31)
臺灣高等法院 99 年度 上訴 字第 534 號判決(100.05.20)
最高法院 101 年度 台上 字第 731 號判決(101.02.22)
臺灣高等法院 101 年度 重上更(一) 字第 33 號判決(101.07.26)
最高法院 102 年度 台上 字第 5168 號判決(102.12.19)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號判決(105.04.14)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號裁定(105.05.30)
最高法院 106 年度 台上 字第 200 號判決(106.05.25)
臺灣高等法院 106 年度 重上更(三) 字第 17 號判決(107.04.12)
最高法院 107 年度 台上 字第 2304 號判決(108.04.25)
*臺灣高等法院 108 年度 重上更四 字第 23 號判決(108.12.11)標示紅色
標示黑色:案件目前繫屬法院及案號或是該篇判決未上傳。
標示紅色:案件目前上訴到最高法院審理中。


相關法條 10
商業會計法 第 15、28.1、28.2、71 條(103.06.18)
刑事訴訟法 第 159、159.1、159.4、159.5、369 條(104.02.04)
所得稅法 第 71、76 條(104.12.02)
稅捐稽徵法 第 41、47 條(104.01.14)
中華民國刑法 第 2、28、33、41、55、56、215、216 條(104.12.30)
中華民國刑法施行法 第 1.1、2 條(104.12.30)
罰金罰鍰提高標準條例 第 2 條(98.04.29)
刑事妥速審判法 第 7 條(103.06.04)
中華民國九十六年罪犯減刑條例 第 2、7、9 條(96.07.04)
現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例 第 2 條(81.07.17)





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裁判字號:臺灣高等法院 103 年重上更(二)字第 1 號刑事判決
裁判日期:民國 105 年 04 月 14 日
裁判案由:違反商業會計法等
臺灣高等法院刑事判決      103年度重上更(二)字第1號
上 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
上 訴 人
即 被 告 賴美麗
選任辯護人 張鴻欣律師
上列上訴人即被告因違反商業會計法等案件,不服臺灣臺北地方
法院96年度訴字第1922號,中華民國98年12月31日第一審判決(
起訴案號:臺灣臺北地方法院檢察署95年度偵字第9934號),提
起上訴,本院判決後,經最高法院第2 次發回,本院判決如下:
    主  文
原判決關於賴美麗有罪部分撤銷。
賴美麗共同連續商業負責人,利用不正當方法,致使財務報表發
生不實之結果,處有期徒刑捌月,減為有期徒刑肆月,如易科罰
金,以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
    事  實
一、賴美麗自民國75年5 月12日起,接續張榕枝擔任原址設臺北
    市○○區○○○路0 段00巷0 號7 樓21室之十傑企業管理顧
    問股份有限公司(下稱十傑公司)負責人,並於76年2 月6
    日變更該公司營業地址為臺北市○○區○○○路0 段000 號
    6 樓(嗣因臺北市行政區域調整,行政區業已由松山區變更
    為信義區)。又賴美麗經變更登記為十傑公司負責人後,為
    商業會計法所規定之商業負責人,且平日除綜理十傑公司之
    財務及帳務等一切事務外,並以製作十傑公司員工各類所得
    扣繳暨免扣繳憑單(下稱扣繳憑單)為其附隨業務,亦為從
    事業務之人。
二、另賴美麗為正大聯合會計師事務所(下稱正大會計師事務所
    )負責人羅森之妻,張榕枝、邱雲灶(2 人所涉違反商業會
    計法部分經另案審理)原為任職於正大會計師事務所之會計
    師,張來發、張劉慧碧、王重士為張榕枝之父、母、前夫,
    曾上真則為邱雲灶之妻。賴美麗與張榕枝、邱雲灶均明知十
    傑公司未曾於88年、89年間僱用或支付薪水予張來發、張劉
    慧碧、王重士及曾上真(下稱張來發等人),依法十傑公司
    自不得申報張來發等人之薪資支出,賴美麗竟分別與張榕枝
    及邱雲灶基於行使業務上登載不實文書、利用不正當方法使
    財務報表發生不實結果之概括犯意聯絡,而為下列犯行:
  (一)張榕枝及邱雲灶分別提供張來發等人之身分資料,由賴美麗
    於89年1 月1 日起至同年2 月10日止期間某日時,在臺北市
    ○○區○○○路0 段000 號6 樓之正大會計師事務所與十傑
    公司辦公室內,指示不知情之正大會計師事務所成年員工在
    其附隨業務上製作之文書即十傑公司88年度扣繳憑單上,製
    作內容分別記載張來發、張劉慧碧、曾上真及王重士於88年
    間各自十傑公司領取新臺幣(下同)10萬500 元、10萬500
    元、19萬8,000 元及1 萬6,500 元薪資等不實事項之十傑公
    司薪資扣繳憑單,而虛列十傑公司88年度薪資支出(合計係
    41萬5,500 元),並據以製作十傑公司88年度之資產負債表
    、含損益表性質之「營利事業所得稅結算申報書(損益及稅
    額計算表)」(下稱損益及稅額計算書表),而使該資產負
    債表發生股東權益減少、損益及稅額計算書表發生薪資支出
    、營業費用及損失總額增加、營業淨利、全年所得額減少之
    不實結果,再於89年2 月20日起至同年3 月31日止(原判決
    誤載為89年5 月1 日起至同年月31日止)期間某時許,持上
    開登載不實之88年度扣繳憑單及資產負債表、損益及結算書
    表,向財政部臺北市國稅局信義稽徵所(下稱信義稽徵所,
    現改制為財政部臺北國稅局信義分局)辦理十傑公司88年度
    營利事業所得稅結算申報而加以行使,足生損害於稅捐稽徵
    機關對於稅賦核課稽徵之正確性。
  (二)賴美麗依邱雲灶所提供之曾上真身分資料,於90年1 月1 日
    至同年2 月10日期間某日,在上開正大會計師事務所與十傑
    公司辦公室內,指示不知情之正大會計師事務所成年員工在
    其附隨業務上製作之文書即十傑公司89年度扣繳憑單上,製
    作內容記載曾上真於89年間自十傑公司領取19萬8,000 元薪
    資之不實事項之十傑公司89年度薪資扣繳憑單,而虛列十傑
    公司89年度薪資支出19萬8,000 元,並據以製作十傑公司89
    年度之資產負債表及含損益表性質之損益及稅額計算書表,
    而使該資產負債表發生股東權益減少、損益及稅額計算書表
    發生薪資支出、營業費用及損失總額增加、營業淨利、全年
    所得額減少之不實結果,再於90年2 月20日起至同年3 月31
    日止(原判決誤載為90年5 月1 日起至同年月31日止)期間
    某時許,持上開登載不實之89年度扣繳憑單及資產負債表、
    損益及結算書表,向信義稽徵所辦理十傑公司89年度營利事
    業所得稅結算申報而加以行使,足生損害於稅捐稽徵機關對
    於稅賦核課稽徵之正確性。
三、案經臺北市政府警察局信義分局報告臺灣臺北地方法院檢察
    署檢察官偵查起訴。
    理  由
壹、證據能力部分:
一、張榕枝、林寬照自行製作並提出之十傑公司85年至89年估計
    應有損益表、十傑公司87年至89年度分配盈餘明細表、十傑
    公司獲利統計表、十傑公司88年度自結暫估損益表等,均屬
    被告以外之人於審判外之書面陳述,且非刑事訴訟法第159
    條之4 規定得為證據之文書,並均經上訴人即被告賴美麗(
    下稱被告)及其辯護人爭執其證據能力,依刑事訴訟法第15
    9 條第1 項之規定,均無證據能力。
二、按刑事訴訟法第159 條之4 規定:「除前三條之情形外,下
    列文書亦得為證據:一除顯有不可信之情況外,公務員職務
    上製作之紀錄文書、證明文書。二除顯有不可信之情況外,
    從事業務之人於業務上或通常業務過程所須製作之紀錄文書
    、證明文書。三除前二款之情形外,其他於可信之特別情況
    下所製作之文書。」。查檢察官提出之「1999實用支票日記
    簿」及「2000工商支票客票登記簿」(以下除合稱賴美麗88
    、89年度手記帳外,分別載稱「88年支票日記簿」、「89年
    支票登記簿」),為被告於88、89年間逐筆對於自十傑公司
    向臺灣銀行股份有限公司松山分行申請開立帳號0000000000
    00號支票存款帳戶提領,或存入之款項原因及數額之記載,
    係被告恐發生銀行存款不足,自己所作之紀錄等情,業據被
    告於原審98年12月2 日審判期日中以證人身分證述在卷,以
    及被告及其辯護人分別於101 年5 月14日刑事陳述意見狀及
    本院前審準備程序中供陳在卷,前開文書雖非會計事項的表
    達,亦均非公務員職務上製作之紀錄文書、證明文書或從事
    業務之人於業務上或通常業務過程所須製作之紀錄文書、證
    明文書,惟並無積極證據證明前開文書有遭到偽造或變造之
    情事,自屬其他於可信之特別情況下所製作之文書,依前開
    刑事訴訟法第159 條之4 第3 款之規定,均得為證據。
三、次按刑事訴訟法第159 條之5 立法意旨,在於確認當事人對
    於傳聞證據有處分權,得放棄反對詰問權,同意或擬制同意
    傳聞證據可作為證據,屬於證據傳聞性之解除行為,如法院
    認為適當,不論該傳聞證據是否具備刑事訴訟法第159 條之
    1 至第159 條之4 所定情形,均容許作為證據,不以未具備
    刑事訴訟法第159 條之1 至第159 條之4 所定情形為前提。
    此揆諸「若當事人於審判程序表明同意該等傳聞證據可作為
    證據,基於證據資料愈豐富,愈有助於真實發見之理念,此
    時,法院自可承認該傳聞證據之證據能力」立法意旨,係採
    擴大適用之立場。蓋不論是否第159 條之1 至第159 條之4
    所定情形,抑當事人之同意,均係傳聞之例外,俱得為證據
    ,僅因我國尚非採澈底之當事人進行主義,故而附加「適當
    性」之限制而已,可知其適用並不以「不符前四條之規定」
    為要件(最高法院104 年度第3 次刑事庭會議決議參照)。
    查本判決採取作為被告有罪認定之供述及非供述證據,除上
    開一外,檢察官、被告及其辯護人於本院準備程序及審判中
    均同意或不爭執證據其能力(本院更(二)卷一第32頁、130 頁
    反面),且迄於本院言詞辯論終結前,亦未聲明異議,本院
    審酌該等證據作成時並無違法取證或證據力明顯偏低之情形
    ,認以資為證據核無不當之處,揆諸前開說明,該等證據均
    有證據能力。
四、至林寬照於警詢及併與張榕枝、張來發、張劉慧碧、曾上真
    於檢察事務官詢問時所為供述,本院並未採取作為認定被告
    有罪之證據,就此部分之證據能力,認無予以論述之必要,
    併此說明。
貳、實體部分:
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由:
  (一)被告於75年5 月12日起接續張榕枝為十傑公司之負責人,並
    於上開時、地,委託正大會計師事務所人員分別製作內容記
    載張來發、張劉慧碧、王重士於88年度各自十傑公司領取10
    萬500 元、10萬500 元、1 萬6,500 元薪資之扣繳憑單,及
    製作內容記載曾上真於88年度、89年度,自十傑公司各領取
    19萬8,000 元薪資之扣繳憑單,並製作十傑公司之資產負債
    表、損益及稅額計算書表,持向信義稽徵所申報十傑公司88
    、89年度營利事業所得稅而加以行使等事實,業經被告坦認
    無訛(見本院更(二)卷二第52頁、53頁、100 頁),並有卷附
    之十傑公司登記案卷(見外放登記案卷影本)、變更登記表
    (見偵字第9934號卷一第66頁)、信義稽徵所95年11月15日
    財北國稅信義營所字第0000000000號函所檢附十傑公司88、
    89年度之綜合所得稅BAN給付清單、損益及稅額計算書表
    、資產負債表(見偵字第9934號卷三第6 、7 、18至21頁)
    、財政部臺北市國稅局(下稱臺北國稅局)96年12月18日財
    北國稅審三字第0000000000號函所檢附之十傑公司88、89年
    度營利事業所得稅結算申報核定通知書(見原審卷一第32、
    33頁)、被告於原審中自行提出之十傑公司88、89年度之損
    益及稅額計算書表(見原審卷一第159 、160 頁)、臺北國
    稅局97年3 月6 日財北國稅信義綜所二字第0000000000號函
    及信義稽徵所98年11月11日財北國稅信義綜所二字第000000
    0000號函所檢附曾上真88、89年度綜合所得稅核定通知書(
    見原審卷一第123 至132 頁、原審卷三第83至90頁)、臺北
    國稅局大安分局97年4 月1 日財北國稅大安綜所字第000000
    0000號函所檢附張劉慧碧(含張來發)88年度綜合所得稅結
    算申報書(見原審卷二第6 至9 頁)等在卷可稽,此部分事
    實堪以認定。
  (二)被告行為時即95年5 月30日修正前所得稅法第76條第1 項明
    定「納稅義務人辦理結算申報,應檢附扣繳憑單,自繳稅款
    繳款書收據,及其他有關證明文件、單據;其為營利事業所
    得稅納稅義務人者,並應提出資產負債表、財產目錄及損益
    表。」足見十傑公司申報88、89年度辦理營利事業所得稅結
    算申報時,應檢附扣繳憑單、資產負債表、損益表。從而:
  1.卷內雖無張來發等人之扣繳憑單,然稽之信義稽徵所95年11
    月15日財北國稅信義營所字第0000000000號函所檢附十傑公
    司88、89年度之綜合所得稅BAN給付清單所載張來發等人
    於十傑公司之所得(見偵字第9934號卷三第6 、7 頁),核
    與卷附上開十傑公司損益及稅額計算書表所載薪資支出數額
    相符,並有邱雲灶與曾上真之88、89年度綜合所得稅核定通
    知書、張來發與張劉慧碧、張榕枝與王重士88年度綜合所得
    稅核定通知書、十傑公司88、89年度營利事業所得稅結算申
    報核定通知書在卷可佐(見本院更(二)卷一第234 、235 、24
    1 、264 頁、第273 頁反面),可證十傑公司確有製作上開
    張來發等人之薪資扣繳憑單,供張來發等人申報個人綜合所
    得稅及十傑公司申報營利事業所得稅。又上開十傑公司之薪
    資扣繳憑單,固旨在使稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料,
    以利稅捐稽徵,僅在於證明年度支付員工薪資及代為扣繳綜
    合所得稅之金額,為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依
    據,而非造具記帳憑證所根據之憑證,亦非證明處理會計事
    項人員之責任而為記帳所根據之憑證,不屬於商業會計法第
    15條所指之商業會計憑證,惟仍係被告附隨業務而製作,而
    屬其業務上製作之文書無疑。
  2.十傑公司製作之88、89年度損益及稅額計算書表,其標題記
    載「年度營利事業所得稅申報書(損益及稅額計算表)」,
    已見該申報書含有收益及費損之要素,且關於上開損益及稅
    額計算書表之性質,經本院向臺北國稅局信義分局函查結果
    ,亦據該分局函復稱:上開88、89年度損益及稅額計算書表
    ,即為所得稅法第76條所指損益表等旨,有該分局105 年1
    月25日財北國稅信義營所字第0000000000號函在卷可考(見
    本院更(二)卷二第55至60頁)。即被告亦於本院中自承委託正
    大會計事務申報營利事業所得稅時,有提出資產負債表及財
    產目錄,而所謂損益表就是上開申報書等語(見本院更(二)卷
    二第52頁至第53頁)明確,可堪認定上開損益及稅額計算表
    ,兼含所得稅法第76條所指損益表之性質。
  3.十傑公司辦理營利事業所得稅結算申報,應提出資產負債表
    ,已如前述,而卷附信義稽徵所95年11月15日財北國稅信義
    營所字第0000000000號函所檢附之十傑公司損益表、資產負
    債表(見偵字第9934號卷三第6 、7 、18至21頁),固非十
    傑公司所製作,惟參諸臺北國稅局信義分局上揭第00000000
    00號函文所述:95年11月15日財北國稅信義營所字第000000
    0000號函附之營利事業所得稅結算申報書損益表及資產負債
    表是該公司申報資料由本分局電腦系統列印之書表之意旨(
    見本院更(二)卷二第60頁),及被告於本院所供稱:十傑公司
    委託正大會計事務申報營利事業所得稅時有提出資產負債表
    及財產目錄等語(見本院更(二)卷二第52頁至第53頁),堪認
    十傑公司確有製作及檢附資產負債表辦理88、89年度營利事
    業所得稅結算申報。至卷內雖無十傑公司製作88、89年度之
    資產負債表,然不影響本院依前揭事證所為認定。
  4.另按現行商業會計法參考國際會計準則「財務報表編製及表
    達之架構」第49段、第70段規定,增定第28之1 條:「資產
    負債表係反映商業特定日之財務狀況,其要素如下:一、資
    產:指因過去事項所產生之資源,該資源由商業控制,並預
    期帶來經濟效益之流入。二、負債:指因過去事項所產生之
    現時義務,預期該義務之清償,將導致經濟效益之資源流出
    。三、權益:指資產減去負債之剩餘權利。」及第28之2 條
    :「綜合損益表係反映商業報導期間之經營績效,其要素如
    下:一、收益:指報導期間經濟效益之增加,以資產流入、
    增值或負債減少等方式增加權益。但不含業主投資而增加之
    權益。二、費損:指報導期間經濟效益之減少,以資產流出
    、消耗或負債增加等方式減少權益。但不含分配給業主而減
    少之權益。」,明定資產負債表及損益表要素(elements)
    ,分別作為財務狀況及經營績效之表達工具(見商業會計法
    第28之1 條、第28之2 條立法理由)。而稅捐機關為就營利
    事業之所得課稅,需根據營利事業之財務狀況及經營績效加
    以認定,此觀所得稅法第76條規定營利事業所得稅納稅義務
    人應提出資產負債表、財產目錄及損益表自明。從而商業會
    計法及所得稅法關於資產負債表、損益表等財務報表之解釋
    並無相異之必要,且資產負債表、損益表是否依公司法規定
    經股東常會承認,亦不影響其作為財務狀況、經營績效表達
    工具之性質。
  (三)十傑公司於88、89年間,並未曾僱用或支付薪水予張來發等
    人:
  1.證人張來發等人、張榕枝、邱雲灶於原審及本院分別證述如
    下:
  (1)證人張來發於原審證稱:伊從來沒有到十傑公司上班,伊是
    為了要拿全民健康保險(下稱健保)卡,請伊女兒張榕枝幫
    伊處理,伊知道健保是放在十傑公司等語(見原審卷三第37
    至39頁);於本院證稱:羅森、賴美麗、張榕枝沒有和伊說
    ,要把伊報成十傑公司的員工,讓伊領十傑公司的薪水,伊
    本人完全沒有領過正大會計師事務所或十傑公司的錢,一切
    的事情都是伊女兒處理的等語(見本院更(一)卷第116 頁正、
    反面)。
  (2)證人張劉慧碧於原審證稱:88年伊沒有在十傑公司或是其他
    公司上班,實際上也沒有領到十傑公司的薪資,都是伊女兒
    張榕枝幫伊處理的,伊是為了要拿健保卡,請張榕枝幫忙處
    理等語(見原審卷三第39之2頁、39之5頁反面);於本院亦
    證稱:伊本人沒有在十傑公司上班,沒有領十傑公司的薪水
    ,也沒有掛名在正大會計師事務所上班,伊不知道伊的健保
    掛在十傑公司,伊的勞工保險(下稱勞保)、健保都是伊女
    兒處理的等語(見本院更(一)卷第117頁正、反面)。
  (3)證人曾上真於原審證稱:伊不知道十傑公司,伊沒有在十傑
    公司上班,更沒有領過他們的薪水,所得稅都是伊先生邱雲
    灶去申報的,伊都是在家幫伊先生處理正大會計師事務所的
    查帳工作等語(見原審卷三第3頁反面,證人結文見同卷第4
    2 頁);於本院亦證稱:伊本人沒有在十傑公司上班,伊之
    前有在幾家會計師事務所上班,因為伊身體不好,伊先生加
    入正大會計師事務所合夥人時就和事務所講好,讓伊在家幫
    伊先生處理事務所的工作,薪水則由伊先生處理,伊沒有注
    意伊的健保是掛在十傑公司等語(見本院更(一)卷第118 頁正
    、反面)。
  (4)證人王重士於本院證稱:88年間伊沒有工作,未在十傑公司
    任職,亦未從十傑公司領取薪資,伊的勞健保是伊前妻張榕
    枝處理,伊大概5 、7 年前離婚,離婚後沒有再聯絡,當時
    已經分居很久,張榕枝要伊不要繼續把勞健保掛在十傑公司
    ,要伊自己找地方加保,故伊於88年2 月自十傑公司退保等
    語(見本院更(二)卷一第185-186 頁)。
  (5)證人張榕枝於原審證稱:伊父母張來發、張劉慧碧之歷年所
    得稅申報均係伊代為處理,是伊將張來發、張劉慧碧之身分
    資料交給被告辦理勞保及健保,伊領到十傑公司之扣繳憑單
    時知道張來發、張劉慧碧列為十傑公司之員工,張來發、張
    劉慧碧從頭到尾沒有從正大會計師事務所及十傑公司領過任
    何一筆薪資等語(見原審卷三第39之7至39之9頁)。
  (6)證人邱雲灶於原審證稱:伊妻子曾上真89年度以前之綜合所
    得稅,均是由伊處理申報的,伊有申報曾上真十傑公司之薪
    資所得,但實際上沒有拿到扣繳憑單上所載的薪水,伊拿到
    十傑公司發出的扣繳憑單就去報稅,並沒有向國稅局提出異
    議,伊知道實際上曾上真並沒有在十傑公司上班及領薪水等
    語(見原審卷三第9頁、13頁,證人結文見同卷第41頁)。
  2.綜上,張來發、張劉慧碧、曾上真之證述,核與張榕枝、邱
    雲灶所述相符,王重士之證述亦與張來發、張劉慧碧之情形
    相同,其等證言應堪採信。佐以十傑公司之主要營業項目,
    係購入大樓後出租予他人以賺取租金一節,為證人林寬照、
    張榕枝於原審時證述明確,且為被告所不否認(見本院更(二)
    卷二第101 頁),並無僱用張來發等人之需。足認十傑公司
    於88、89年間,並未曾僱用或支付薪水予張來發等人。
  3.至證人張榕枝於原審及本院雖另證稱:羅森(正大會計師事
    務所負責人)、賴美麗(十傑公司負責人)夫妻跟伊父張來
    發、母張劉慧碧很熟,有些事情也會叫伊父母幫忙,後來他
    們說把伊父母放到正大會計師事務所當員工,可是那個工作
    是非正式,伊等也沒有計較薪水;每年簽證期的時候,伊父
    母親會去正大會計師事務所煮飯給員工吃,如果有活動還會
    去攝影;伊剛當正大事務所合夥人時,地址的房子是十傑公
    司,正大向十傑公司租房子,搬入後伊爸媽有來幫忙,羅森
    說伊爸媽很會辦活動,就請伊爸媽幫忙等語(見原審卷三第
    39之6 頁反面、39之7 頁,本院更(一)卷第143 頁);證人張
    來發於原審及本院雖亦證稱:正大會計師事務所辦活動的時
    候,包含十傑公司的活動,伊都會拿攝影機去錄影,一年沒
    有去幾次,大概就是有員工旅遊會去錄影;羅森有叫伊去幫
    忙錄影,錄影大概二、三個鐘頭左右,羅森女兒結婚也叫伊
    去幫他錄影等語(見原審卷三第39頁反面至39之1 頁,本院
    更(一)卷第115 頁反面);證人張劉慧碧於原審及本院另證稱
    :伊有去過十傑公司,有時候他們辦活動,伊會去幫忙,伊
    先生去錄影,伊去協助;張榕枝在正大會計師事務所上班期
    間,伊有在他們加班的時候去事務所做一些東西給他們吃等
    語(見原審卷三第39之4 頁反面,本院更(一)卷第117 頁)。
    然渠等此部分所述僅足證明張來發、張劉慧碧曾為正大會計
    師事務所或十傑公司提供勞務而已,而提供勞務與實際受僱
    領取薪資要屬二事,況證人張榕枝、張來發、張劉慧碧對於
    張來發、張劉慧碧並未曾自十傑公司領取任何薪資,渠等僅
    係為參與勞保、健保而提供身分資料一節,已於原審及本院
    證述明確,有如上述,且渠等為前開勞務行為前既未曾與十
    傑公司就渠等前開行為之工作內容、薪資數額有所協議,渠
    等所為亦均非十傑公司之業務範圍,更與受僱於一般公司行
    號之工作協定情形相左,自無從認定渠等已受僱於十傑公司
    ,是證人張榕枝、張來發、張劉慧碧此部分之證述,尚難執
    為有利被告之事證。另證人邱雲灶於原審及本院雖另證稱:
    伊太太曾上真是念會計的,伊當會計師,很多工作做不完,
    就會帶回去由曾上真幫忙打字、編底稿,伊認為曾上真有幫
    忙,拿扣繳憑單是合理的,伊認為十傑公司的扣繳憑單就是
    曾上真應該從正大會計師事務所領取的薪資;伊進入正大以
    前是另一家會計師事務所的合夥人,伊太太一直幫伊做該事
    務所的事情,因為伊太太身體不好,所以那時沒有每天到事
    務所上班,很多事情都是伊把工作帶回去,她在家裡幫伊做
    ,伊加入正大會計師事務所時,有跟林寬照講伊太太的事情
    ,他說可以比照之前的方式把工作帶回去給伊太太做,伊太
    太有收到十傑公司的薪資扣繳憑單,伊有問過張榕枝這件事
    是怎麼回事,張榕枝說她爸媽也有這個問題,因為印象中正
    大和十傑是一起的,她說她們內部會去討論如何處理等語。
    然查,縱認曾上真幫忙邱雲灶打字、編底稿一節屬實,其亦
    僅係幫助邱雲灶執行正大會計師事務所之業務,所為顯非十
    傑公司之業務範圍,況曾上真僅係幫助邱雲灶工作,已非得
    遽認其與正大會計師事務所間存有僱傭關係,其與十傑公司
    間自更無存有僱傭關係之可能,是證人邱雲灶上開證言,亦
    無從執為有利被告之事證。
(四)被告分別與張榕枝、邱雲灶有行使業務上登載不實文書、利
   用不正當方法使財務報表發生不實結果之犯意聯絡:
1.查十傑公司並未聘用或支付薪資予張來發等人之事實,已如
   上述,被告身為公司負責人,對於該公司實際上有無聘僱或
   支付薪資予張來發等人,應無不知之理。衡以被告自承:伊
   擔任十傑公司董事長期間,對外代表公司,負責資金調度,
   及所有簽約、管理、出租、貸款、對外有關不動產一切事宜
   ,83年以後,在十傑公司審核蓋章的只有伊,因為向國稅局
   申報要伊蓋章等語(見原審卷三第123 、127 頁),及於本
   院供稱:十傑公司的營業很單純,所出租的對象都是營利事
   業單位,從來沒有租賃任何房子給個人等語(見本院更(二)卷
   二第101 頁),而十傑公司於88年度開立扣繳憑單申報支出
   薪資之對象僅有4 人(張來發、張劉慧碧、曾上真及王重士
   )、89年度則僅有1 人(曾上真),有信義稽徵所95年11月
   15日財北國稅信義營所字第0000000000號函所檢附十傑公司
   88、89年度之綜合所得稅BAN給付清單(見偵字第9934號
   卷三第6 、7 頁)在卷可稽,被告復於損益及稅額計算書表
   上蓋章,是被告於審核相關申報資料時,張來發等人未受僱
   於十傑公司而報領十傑公司薪資一節,實屬顯而易見,被告
   對此自無從諉為不知。佐以被告經營十傑公司,其夫羅森並
   為正大會計師事務所之負責人,被告對於一般基本稅法常識
   及確實支付薪資之人方得以將其所支付之薪資列為營業成本
   一情,當無不知之理,其對虛列張來發等人自十傑公司領取
   薪資之行為,將致損益及稅額計算書表、資產負債表等財務
   報表發生不實結果,自應知之甚詳。
2.有關張來發、張劉慧碧、王重士之綜合所得稅申報事宜,均
   係由張榕枝處理,且張榕枝確將張來發、張劉慧碧之身分資
   料交予被告等情,業據證人張來發、張劉慧碧、張榕枝、王
   重士證述屬實(見原審卷三第37至39之9 頁、本院更(二)卷一
   第185-186 頁)。曾上真之綜合所得稅申報事宜,則係由其
   夫邱雲灶處理,曾上真之身分資料亦係邱雲灶提出予正大會
   計師事務所一節,亦經證人曾上真、邱雲灶於原審中證述明
   確(見原審卷三第3 、9 、11、13頁)。又張榕枝、邱雲灶
   身為專業之會計師,張榕枝代其父母張來發、張劉慧碧及前
   夫王重士處理綜合所得稅申報事宜,邱雲灶則代其妻曾上真
   處理綜合所得稅申報事宜,分別明知張來發、張劉慧碧、王
   重士、曾上真並未在十傑公司領取任何薪資,竟於收取十傑
   公司所製作之張來發等人之扣繳憑單時,完全未向稅捐機關
   提出異議,甚且將之列入各該年度之所得而為申報,業據王
   重士證述在卷,並有上開張來發、張劉慧碧、曾上真之88、
   89年度綜合所得稅結算申報書、核定通知書在卷可佐,足認
   張榕枝、邱雲灶對於十傑公司虛列張來發、張劉慧碧、曾上
   真、王重士之薪資支出,自始即知之甚詳,此觀張榕枝於94
   年12月8 日具狀向臺灣臺北地方法院檢察署對被告提出侵占
   、背信告訴,其告訴暨聲請搜索扣押(保全證據)狀上載稱
   :「(十傑)公司支出費用部分,實際上雖僅有房屋稅、地
   價稅、銀行貸款本息支出及房屋維修費用等項,然為使公司
   申報盈餘之金額較實際盈餘金額為少,因此羅森、賴美麗二
   人任意虛列其他任何之費用支出金額,其中申報之不實薪資
   受領人,係羅森、賴美麗要求張榕枝安排,各年度申報之不
   實薪資受領人,僅配合不實受領薪資金額申報個人綜合所得
   稅,但從未實際受領上開薪資金額」等語(見94年保全102
   號卷第3 頁反面)亦明,縱然被告利用不正當方法,使財務
   報表發生不實之結果,係其獨立完成,惟此係製作十傑公司
   不實扣繳憑單之當然結果,亦為身為會計師之張榕枝、邱雲
   灶顯可預見,據上,足認張榕枝、邱雲灶分別與被告有共同
   犯意之聯絡。
3.被告自承系爭扣繳憑單、財務報表均係委請正大會計師事務
   所人員製作等情,前已述及,至被告雖稱該人員即為證人劉
   怡伶,惟為劉怡伶所否認(見本院更(二)卷一第188 至189 頁
   反面),卷內復查無其他證據足認被告此部分供述為真,尚
   難單憑被告之供述即遽認系爭扣繳憑單及財務報表確係劉怡
   伶所製作,自應認被告係利用不知情之成年員工製作者。況
   被告於本部分犯行與張榕枝具有犯意聯絡,業經本院認定如
   上,縱上開不實之扣繳憑單及損益及稅額計算書表,確為與
   張榕枝有親誼關係之劉怡伶所製作,亦無卸於被告之罪責,
   是本院認無依被告及其辯護人之聲請,鑑定損益及稅額計算
   書表上筆跡是否為劉怡伶所為之必要,併予敘明。
(五)綜上,被告明知十傑公司於88年度並未支付薪資予張來發等
   人、於89年度亦未支付薪資予曾上真,卻仍委由不知情之正
   大會計師事務所成年員工,在其附隨業務上製作之文書即十
   傑公司88年度扣繳憑單上,登載張來發、張劉慧碧、曾上真
   、王重士於88年度向十傑公司各領取10萬500 元、10萬500
   元、19萬8,000 元、1 萬6,500 元,及在十傑公司89年度扣
   繳憑單上,登載曾上真於89年度向十傑公司領取19萬8,000
   元之不實事項,並以該不實事項為據製作十傑公司88、89年
   度資產負債表、損益及稅額計算書表等財務報表,持以向信
   義稽徵所辦理各該年度之營利事業所得稅結算申報,雖因虛
   報薪資支出之金額,小於該公司帳載所得額與按擴大書面審
   核純益率自行調整所得額之差額,而無漏報所得情事,但足
   使損益及稅額計算書表發生薪資支出多計39萬9,000 元(88
   年度)、19萬8,000 元(89年度),營業淨利及帳載全年所
   得額少計39萬9,000 元(88年度)、19萬8,000 元(89年度
   ),及資產負債表發生本期損益少計39萬9,000 元(88年度
   )、19萬8,000 元(89年度)之不實結果,有臺北國稅局信
   義分局99年11月17日財北國稅信義營所字第0000000000號函
   在卷可參(見本院上訴審卷四第91頁),被告係有行使業務
   登載不實文書及利用不正當方法使財務報表發生不實結果之
   犯行甚明。
二、對於被告之辯解及其辯護人辯護意旨不足採之理由:
  (一)被告辯稱:張來發等人確實在十傑公司任職且確有領取十傑
    公司之薪資,伊未指使或委託正大會計師事務所員工製作不
    實之扣繳憑單、資產負債表、損益及稅額計算書表云云。辯
    護人則以:張來發等人、張榕枝及邱雲灶與被告具有利害關
    係,其等指述係無補強證據可佐,自不足為被告不利之認定
    ;再卷內並無張來發等人之薪資扣繳憑單,自無可能構成業
    務上登載不實文書罪,且十傑公司製作之損益及稅額計算書
    表,僅屬申報營利事業所得稅之性質,純係履行公法上之義
    務,並非業務上行為,亦不該當行使業務上登載不實罪,該
    損益及稅額計算書表亦非修正前商業會計法第71條第5 款之
    財務報表;又卷內亦無十傑公司依商業會計法規定經股東會
    承認之88、89年度資產負債表、損益表,被告自無可能構成
    使財務報表登載不實罪;另十傑公司申報88、89年度營利事
    業所得稅並未造成逃漏稅捐之結果,被告並無犯罪動機云云
    置辯。
  (二)惟:
  1.張來發等人確實未在十傑公司任職及向十傑公司領取薪資等
    情,業經張來發等人、張榕枝、邱雲灶證述明確且互核相符
    ,衡以王重士與張榕枝業已離婚並無聯繫,業據證人王重士
    證述在卷,並無維護張榕枝之必要,且張來發等人之供述不
    利於己,亦無構陷被告之需,佐以十傑公司之主要營業項目
    ,係購入大樓後出租予他人以賺取租金一節,並無僱用張來
    發等人之需,已如前述,綜上各節參互觀之,足認張來發等
    人、張榕枝、邱雲灶之上開證述與事實相符而堪採信。辯護
    人主張張來發等人、張榕枝、邱雲灶與被告具利害衝突,其
    等不利被告之供述並無相關補強證據以擔保真實性云云,並
    不足採。
  2.依邱雲灶與曾上真之88、89年度綜合所得稅核定通知書、張
    來發與張劉慧碧、張榕枝與王重士88年度綜合所得稅核定通
    知書、曾上真、張來發、張劉慧碧之投保相關資料,僅足認
    定張來發等人以十傑公司員工申報綜合所得稅及投保,尚不
    足證明伊等為實際受僱於十傑公司並向十傑公司領取薪資。
    然以國稅局88年度、89年度綜合所得稅BAN給付清單、十
    傑公司88年度、89年度損益及稅額計算書表之記載,適足證
    明十傑公司確曾製作並檢附張來發等人上開扣繳憑單、資產
    負債表向信義稽徵所辦理營利事業所得稅結算申報,已如前
    述,是被告及辯護人辯稱張來發等人確實曾為十傑公司員工
    並向十傑公司領取薪資,及卷內並無十傑公司扣繳憑單、資
    產負債表,不足為被告不利之認定云云,尚非可採。
  3.被告為十傑公司負責人,亦為正大會計師事務所負責人羅森
    之妻,十傑公司與正大會計師事務所兩者關係密切,而正大
    會計師事務所係一聯合會計師事務所,有多名會計師任職其
    中,正大會計師事務所對於其本身財務之簽證或查核,自當
    十分嚴謹,衡情當無故意虛報他人薪資,並使財報報表發生
    不實結果之必要;參以十傑公司於88年度、89年度係依營利
    事業所得稅採擴大書面審核辦法核定(即依營業收入百分之
    十「純利率」核定全年所得額),而擴大書面審核係政府為
    了簡化稽徵作業所採取的便宜措施,企業如依規定適用擴大
    書面審核,稅捐稽徵機關就不會深入追究企業實際獲利的高
    低,故十傑公司於88、89年度採取擴大書面審核之方式報稅
    ,稅捐稽徵機關不做實際查核,被告自有透過此方式辦理十
    傑公司營利事業所得稅結算申報遂行上開犯行之動機。是辯
    護意旨稱被告並無犯罪動機云云,亦不足採。
  4.本件損益及稅額計算書表具損益表的性質,並非單純之營利
    所得稅結算申報書,且十傑公司辦理營利事業所稅結算申報
    提出之資產負債表、損益及稅額計算書表亦屬商業會計法所
    規定之財務報表,且資產負債表、損益表是否依公司法規定
    經股東會承認,並不影響其是否為財務報表之認定,均經說
    明如上,是被告及辯護人辯稱卷內並無十傑公司依商業會計
    法規定需經股東會承認之88、89年度資產負債表、損益表,
    不該當修正前商業會計法第71條第5 款之財務報表云云,並
    非足取。
  (三)據上,被告前開所辯及辯護人之辯護意旨,均難採信。
三、綜上,本件事證明確,被告犯行堪以認定,應予依法論科。
    至張榕枝、林寬照關於本件被告違反商業會計法及稅捐稽徵
    法部分,僅屬告發人之身分,而非告訴人,合此敘明。
四、新舊法之比較
  (一)查被告行為後,商業會計法已於95年5 月24日經總統修正公
    布,並於同年月26日生效(98年6 月3 日及103 年6 月18日
    修正公布之商業會計法未涉及同法第71條);其中該法第71
    條第5 款後段之商業負責人利用不正當方法,致使財務報表
    發生不實之結果罪之法定刑由「5 年以下有期徒刑、拘役或
    科或併科新臺幣15萬元以下罰金」,修正為「5 年以下有期
    徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」。比較修正
    前後之規定,以修正前之規定對被告較有利,自應依刑法第
    2 條第1 項前段之規定,適用被告行為時之法律即修正前商
    業會計法第71條第5 款後段規定論處。
  (二)刑法部分條文於94年2 月2 日經總統公布修正,並自95年7
    月1 日起施行;又刑法施行法增訂第1 條之1 ,亦於95年6
    月14日經總統公布,並自同年7 月1 日起施行。按行為後法
    律有變更者,適用行為時之法律,但行為後之法律有利於行
    為人者,適用最有利於行為人之法律,現行刑法第2 條第1
    項定有明文。此條規定係規範行為後法律變更所生新舊法律
    比較適用之準據法,是刑法第2 條本身雖經修正,但刑法第
    2 條既屬適用法律之準據法,本身尚無比較新舊法之問題,
    於新法施行後,應一律適用裁判時之現行刑法第2 條之規定
    ,為「從舊從輕」之比較,合先敘明。次按本次刑法修正之
    比較新舊法,應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、
    牽連犯、連續犯、結合犯,以及累犯加重、自首減輕暨其他
    法定加減原因(如身分加減)與加減例等一切情形,綜其全
    部罪刑之結果而為比較,最高法院95年5 月23日95年度第8
    次刑事庭會議著有決議可資參照。經查:
  1.刑法第33條第5 款修正為:「主刑之種類如下:五、罰金:
    新臺幣一千元以上,以百元計算之」,與修正前刑法第33條
    第5 款規定之罰金最低額銀元1 元相比較,新法所得科處之
    罰金最低額均由銀元1 元提高為新臺幣1,000 元。是比較上
    述修正前、後之規定,以被告行為時之刑法第33條第5 款規
    定,對被告較為有利。
  2.刑法第28條之規定,已排除預備、陰謀共同正犯,惟本案並
    未涉及此預備犯及陰謀犯,是新法對被告並無何等較有利之
    情形。
  3.刑法第55條關於牽連犯之規定業經刪除,則被告所犯各罪,
    應予分論併罰。新舊法比較之結果,適用被告行為時之法律
    即修正前刑法第55條牽連犯之規定,較有利於被告。
  4.刑法第56條連續犯之規定業經刪除,則被告之數犯罪行為,
    於新法施行後,應予分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之
    變更,但顯已影響行為人刑罰之法律效果,自屬法律有變更
    ,新舊法比較之結果,仍應以行為時法律即舊法論以連續犯
    ,較有利於被告。
  5.綜合上述各條文修正前、後之比較,揆諸前揭最高法院決議
    及修正後刑法第2 條第1 項前段、後段規定之「從舊、從輕
    」原則,自應適用被告行為時之法律,即修正前刑法之相關
    規定,予以論處。
  (三)又按所謂上開不能割裂適用,係指與罪刑有關之本刑而言,
    倘所處之主刑,有諭知易科罰金或罰金易服勞役之情形,關
    於易科罰金、易服勞役部分,應分別為新舊法有利、不利之
    比較,依刑法第2 條第1 項從舊從輕原則,定其易刑之折算
    標準(最高法院96年台上字第6956號判決意旨參照)。被告
    行為後,刑法第41條規定業於94年2 月2 日經總統公布修正
    ,並自95年7 月1 日起施行,而罰金罰鍰提高標準條例亦於
    95年5 月17日經總統公布修正,刪除第2 條有關易科罰金及
    易服勞役折算標準之規定,並自95年7 月1 日起施行。刑法
    第41條第1 項前段關於易科罰金之規定,新法修正為「犯最
    重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪,而受六個月以下
    有期徒刑或拘役之宣告者,得以新臺幣一千元、二千元或三
    千元折算一日,易科罰金」,惟依被告行為時之刑罰法律即
    修正前刑法第41條第1 項前段:「犯最重本刑為五年以下有
    期徒刑以下之刑之罪,而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣
    告,因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由,執
    行顯有困難者,得以一元以上三元以下折算一日,易科罰金
    」及刪除前罰金罰鍰提高標準條例第2 條關於「依刑法第四
    十一條易科罰金者,均就其原定數額提高為一百倍折算一日
    ;法律所定罰金數額未依本條例提高倍數,或其處罰法條無
    罰金刑之規定者,亦同」等規定,易科罰金之折算標準最高
    為銀元300 元,最低為銀元100 元,換算為新臺幣後,最高
    額為新臺幣900 元,最低額為新臺幣300 元。比較修正前、
    後關於易科罰金折算標準之刑罰法律,適用修正前之規定即
    修正前刑法第41條第1 項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條
    例第2 條規定,較有利於被告。
五、論罪科刑
  (一)被告為十傑公司負責人,為商業會計法所定之商業負責人,
    且以製作薪資扣繳憑單為其附隨義務,為從事業務之人,明
    知十傑公司於88、89年度,並未曾僱用或支付薪水予張來發
    、張劉慧碧、王重士、曾上真,竟在業務上製作之十傑公司
    88、89年度扣繳憑單上,委由不知情之正大會計師事務所人
    員分別登載張來發等人於88年度向十傑公司各領取10萬500
    元、10萬500 元、1 萬6,500 元及19萬8,000 元、曾上真於
    89年度向十傑公司領取19萬8,000 元薪資之不實事項,並於
    製作十傑公司88、89年度資產負債表、損益及稅額計算書表
    等財務報表時,虛偽記載上開薪資支出,使上開財務報表發
    生不實之結果,持向財政部臺北市國稅局信義稽徵所辦理營
    利事業所得稅結算申報,足生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦
    核課稽徵之正確性。核被告所為,係犯刑法第216 條、第21
    5 條之行使業務上登載不實文書罪及修正前商業會計法第71
    條第5 款後段之商業負責人利用不正當方法,致使財務報表
    發生不實之結果罪。被告與張榕枝就虛報張來發、張劉慧碧
    、王重士部分;被告與邱雲灶就虛報曾上真部分,有犯意聯
    絡及行為分擔,應論以共同正犯。被告為業務上登載不實文
    書後復持以行使,業務上登載不實之低度行為,為行使之高
    度行為所吸收,不另論罪。商業負責人利用不正當方法使財
    務報表發生不實結果之行為,原含有業務上登載不實之本質
    ,與刑法第215 條業務上登載不實文書罪屬法規競合關係,
    應優先適用修正前商業會計法第71條第5 款論處,此部分不
    另論業務登載不實罪。被告委由不知情之正大會計師事務所
    成年員工製作上開扣繳憑單、資產負債表、損益及稅額計算
    書表,為間接正犯。被告於88、89年度製作上開內容不實之
    扣繳憑單,所犯上開行使業務上登載不實文書罪,及於88、
    89年度利用不正當方法使財務報表發生不實結果之各罪間,
    有方法目的之牽連關係,依修正前刑法第55條之規定,應從
    一重之修正前商業會計法第71條第5 款後段之商業負責人利
    用不正當方法,致使財務報表發生不實之結果罪處斷。又被
    告先後於88、89年度,二次利用不正當方法使財務報表發生
    不實之結果之行為,時間緊接,方法相同,均觸犯構成要件
    相同之罪名,顯係基於概括犯意而為,為連續犯,應依修正
    前刑法第56條之規定論以連續商業負責人利用不正當方法,
    致使財務報表發生不實之結果之一罪,並加重其刑。公訴意
    旨雖未敘及被告利用不正當方法使財務報表發生不實結果之
    犯行,及被告於88年度製作不實之王重士薪資扣繳憑單部分
    ,惟此部分與起訴部分有牽連犯及連續犯之裁判上一罪關係
    ,均應為起訴效力所及,本院自得併予審理。
  (二)刑事妥速審判法第7條規定:「自第一審繫屬日起已逾八年
    未能判決確定之案件,除依法應諭知無罪判決者外,法院依
    職權或被告之聲請,審酌下列事項,認侵害被告受迅速審判
    之權利,且情節重大,有予適當救濟之必要者,應減輕其刑
    :一、訴訟程序之延滯,是否係因被告之事由。二、案件在
    法律及事實上之複雜程度與訴訟程序延滯之衡平關係。三、
    其他與迅速審判有關之事項。」係刑法量刑規定之補充規定
    ,旨在就久懸未決案件,從量刑補償機制予被告一定之救濟
    ,以保障被告受妥速審判之權利。其所稱「訴訟程序之延滯
    ,是否係因被告之事由」,係指如訴訟程序因被告逃亡而遭
    通緝、因病而停止審判、另案長期在國外羈押或服刑、意圖
    阻撓訴訟程序之順利進行,一再無理由之聲請迴避等,屬被
    告個人事由所造成案件之延滯而言。換言之,訴訟程序之延
    滯,必須屬於「被告個人事由所造成」者,始與前開規定相
    當。又繫屬之案件,因其事實、法律關係及案情繁雜,所需
    調查之人證、事證甚多,歷審法院為釐清犯罪經過以發現實
    質真實,致案件前後持續之訴訟歷程逾八年之久,縱認法院
    無怠惰延宕之情事,亦不能認係被告之因素所肇致。即此種
    訴訟程序之延滯,並無可歸責於被告,對其迅速受審之權利
    不能謂無侵害。經查,本件係於96年12月12日繫屬第一審法
    院,有原審收狀戳可稽,迄本院判決時已逾八年,審酌本件
    雖卷證眾多,並傳喚多名證人為交互詰問,及就相關事項函
    查費時,然被告於本件審理中均依期到庭,關於訴訟程序之
    延滯,尚非屬於被告個人事由所造成,爰依該條規定對被告
    減輕其刑。
六、撤銷改判之理由
  (一)原審對被告此部分犯行予以論罪、科刑,固非無見。惟查:
    1.按修正前刑法第56條所規定之連續犯,除客觀上須具備連
    續數行為而犯同一之罪名外,在主觀上尤須具備概括之犯意
    ,所謂概括犯意,必須主觀上其多次犯罪行為,自始均在一
    個預定犯罪計畫以內逐次進行,始克相當。原判決理由僅說
    明:被告先後二次利用不正當方法使財務報表發生不實之結
    果之行為,時間緊接,方法相同,均觸犯構成要件相同之罪
    名,顯係基於概括犯意而為,為連續犯,應依修正前刑法第
    56條之規定論以連續填製不實會計憑證罪(見原判決第24頁
    第20至24行)。惟其事實則認定:賴美麗與張榕枝、邱雲灶
    、張來發、張劉慧碧、曾上真共同基於行使業務上登載不實
    文書、利用不正當方法使財務報表發生不實結果之「概括犯
    意」聯絡(見原判決第2 頁第19至21行),似謂被告與張榕
    枝、邱雲灶、張來發、張劉慧碧、曾上真等係基於概括之犯
    意逐次進行。而理由卻又載稱:「被告賴美麗於88年度接續
    在三張各類所得扣繳暨免扣繳憑單上登載不實,及分別在申
    報88年度、89年度營利事業所得稅時因虛報薪資而接續利用
    不正當方法使損益表、資產負債表發生不實結果,時間緊接
    ,行為無從分割,均屬接續犯而各應包括論以一罪」(見原
    判決第24頁第4 至9 行),致事實認定與理由說明不相一致
    ,有判決所載理由矛盾之違誤。2.依被告行為時即91年1 月
    30日修正前所得稅法第71條前段規定,納稅義務人應於每年
    2 月20日起至3 月底止,填具結算申報書,向該管稽徵機關
    ,申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額
    之項目及數額,以及有關減免、扣除之事實,並應依其全年
    應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額
    ,計算其應納之結算稅額,於申報前自行繳納。是被告所為
    上開十傑公司88年度、89年度營利事業所得稅結算申報之時
    間,應為89年2 月10日起至同年3 月31日期間內某時、90年
    2 月10日起至同年3 月31日期間內某時,判決書誤載為於89
    年、90年之年5 月1 日起至同年月31日內某時。3.原判決漏
    未論及被告於88年度製作不實之王重士薪資扣繳憑單部分,
    尚有未洽。4.本件終結時已符合刑事妥速審判法第7 條之規
    定,原審未及適用,亦有未合。被告上訴意旨否認此部分之
    犯行,依前開各節所述,雖無理由,惟原判決關於被告有罪
    部分既有如上可議之處,即屬無可維持,應由本院將原判決
    關於被告有罪部分予以撤銷改判。
(二)、爰審酌被告前無前科,有本院被告前案紀錄表1 份在卷可稽
    ,素行良好,任職正大聯合會計師事務所,並擔任十傑公司
    負責人,對於一般基本稅法常識及確實支付薪資之人方得以
    將其所支付之薪資列為營業成本一情,較一般人熟稔,明知
    十傑公司未曾僱用或支付薪水予張來發、張劉慧碧、王重士
    、曾上真,竟在業務上製作之扣繳憑單為不實事項之記載,
    並以上開不實事項為據,製作不實之十傑公司損益表、資產
    負債表,嚴重影響稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性
    ,犯後否認犯行之態度,兼衡本件已有刑事妥速審判法第7
    條之適用,起訴書漏未論及虛列支付王重士薪資部分,被告
    犯罪之動機、目的、犯罪之手段、生活狀況、品行及智識程
    度等一切情狀,量處有期徒刑8 月。又被告係於96年4 月24
    日以前犯本件違反商業會計法等犯行,所犯合於中華民國九
    十六年罪犯減刑條例之減刑條件,應依該條例第2 條第1 項
    第3 款、第9 條之規定減其宣告刑二分之一,並依中華民國
    九十六年罪犯減刑條例第9 條之規定,併諭知易科罰金之折
    算標準。
七、不另為無罪諭知部分:
(一)、公訴意旨另以:
  1.被告上開虛偽申報張來發、張劉慧碧、曾上真於88年度,向
    十傑公司支領薪資10萬500 元、10萬500 元、19萬8,000 元
    、及虛偽申報89年度曾上真向十傑公司支領薪資19萬8,000
    元之行為,使十傑公司人事成本增加,營利所得減少,合計
    約逃漏營利事業所得稅14萬9250元。因認被告此部分另涉犯
    稅捐稽徵法第47條、第41條之公司負責人為納稅義務人,以
    不正當方法逃漏稅捐罪嫌(起訴書漏載稅捐稽徵法第47條)
    。
  2.被告於85年至94年間,以短報十傑公司主要收入即租金收入
    與虛增管理費用之方法,使十傑公司營利收入大幅減少,以
    此詐術逃漏十傑公司應納自85年起至94年止之營利事業所得
    稅逾1,300 萬元,足以生損害於稅捐機關核課稅捐之正確性
    。因認被告此部分亦涉犯稅捐稽徵法第47條、第41條之公司
    負責人為納稅義務人,以不正當方法逃漏稅捐罪嫌(起訴書
    漏載稅捐稽徵法第47條)、刑法第216 條、第215 條之行使
    業務登載不實文書罪嫌。
(二)、本件公訴意旨認被告涉有上開稅捐稽徵法第47條、第41條之
    公司負責人為納稅義務人,以不正當方法逃漏稅捐、刑法第
    216 條、第215 條之行使業務登載不實文書等罪嫌,無非係
    以被告及共同被告羅森、羅曼菱、羅裕民、羅裕傑之供述、
    證人即十傑公司股東林寬照、張榕枝於偵查時之指述、及1.
    十傑公司向臺北國稅局申報85至94年度營利事業所得稅時所
    檢附之損益表及資產負債表、2.張榕枝自行製作之「十傑公
    司88年度自結暫估損益表」、3.被告所寫之88、89年度手記
    帳(即「88年支票日記簿」、「89年支票登記簿」)、4.張
    榕枝自行製作之「83至89年度十傑公司損益表(即估計應有
    損益表)」、5.十傑公司89、90年度比較財務報表(含資產
    負債表、損益表、現金流量表、財產目錄、90年度盈虧撥補
    表)6.信義稽徵所函覆之十傑公司85至94年之損益表、營利
    事業所得稅結算申報書、86至94年度之資產負債表、88至94
    年度之綜合所得稅BAN給付清單、7.彰化商業銀行總行及
    永春分行函覆及附件、彰化銀行總部分行存摺存款帳戶交易
    明細查詢、8.十傑公司設於臺灣銀行之存款帳戶交易明細(
    即臺灣銀行光碟櫃歷史明細查詢系統表)等資為論據(見原
    審卷二第116 至124 頁補充證據清單)。
(三)、訊據被告堅詞否認有此部分之犯行,辯稱:十傑公司沒有逃
    漏營利事業所得稅,也沒有短報收入、虛增管理費之情事。
    十傑公司為購買不動產確有向股東借款之事實等語。經查:
  1.上開公訴意旨1.部分:
    按稅捐稽徵法之逃漏稅捐罪,係結果犯,並無處罰未遂之規
    定,須以發生逃漏稅捐之結果為成立要件(最高法院83年度
    台上字第2157號著有判決意旨參照)。查十傑公司於88、89
    年度申報營利事業所得稅結算時,分別係虧損6萬7,952元及
    8萬1,433元,惟十傑公司於88年度、89年度均依營利事業所
    得稅採擴大書面審核辦法核定(即依營業收入百分之十「純
    利率」核定全年所得額),而分別依法自行調整純利率為百
    分之十,即課稅所得額分別為84萬5,031元、80萬4,292元一
    節,有臺北國稅局96年12月18日財北國稅審三字第00000000
    00號函所檢附之十傑公司88、89年度營利事業所得稅結算申
    報核定通知書在卷可稽(見原審卷一第32、33頁),是該公
    司固有於88年度虛報支出張來發、張劉慧碧、曾上真及王重
    士之薪資共計41萬5,500 元、89年度虛報曾上真之薪資19萬
    8,000 元,惟因該公司88、89年度申報純益率達到書面審核
    標準,上開虛報薪資支出之金額小於該公司帳載所得額,與
    擴大書面審核純益率自行調整所得額之差額,核無漏報所得
    額之事實,有臺北國稅局信義分局99年11月17日財北國稅信
    義營所字第0000000000號函在卷可佐(見本院上訴審卷四第
    91頁),是被告前揭行為,並未造成十傑公司逃漏稅捐之結
    果,依前述說明,自不構成稅捐稽徵法第47條、第41條第1
    款之公司負責人以不正當方法逃漏稅捐罪。惟因公訴意旨認
    此部分與前揭論罪科刑之行使業務上登載不實文書、利用不
    正當方法使財務報表發生不實結果部分有牽連犯之裁判上一
    罪關係,爰不另為無罪之諭知。
  2.上開公訴意旨2.部分
  (1)證人林寬照於原審時固證稱:十傑公司主要的收入有4 個來
    源,一是三連大樓的出租收入,約300 坪,出租給正大會計
    師事務所臺北總所。二是臺中博館路的大樓,出租給正大會
    計師事務所臺中分所,約200 坪。三是高雄大樓出租給外商
    公司。四是汐止新臺五路的大樓,出租給國內廠商,還有其
    他停車場的租金收入。除了上開主要收入外,十傑公司其他
    收入來源很少,如利息收入。三連大樓及臺中博館路買了以
    後就是租給正大會計師事務所。十傑公司的支出費用初期有
    利息、營業稅支出,還有一些買房子的稅金支出。因為十傑
    公司91年股東會時,提出89、90年的比較財務報表,伊看到
    後大吃一驚,因為89、90年的資產負債表、損益表、股東權
    益變動表、資金流量表不正確,所以伊認為被告涉嫌在85年
    到94年間以短報十傑公司租金收入,以及虛增管理費方式虛
    減十傑公司所得。第一個疑問:十傑公司的股東沒有借款給
    十傑公司,但卻在89年度列了6,354 萬4,724 元的股東借款
    ,90年列了5,830 萬元的股東借款,而且現金流量表標示90
    年度股東往來減少518 萬元,就是說90年的時候公司把錢還
    給股東518 萬元,但這部分也沒有任何證據證明是哪些股東
    拿了這518 萬元。第二個疑問:90年度與89年度累積盈虧分
    別只有160 萬元及100 萬元,這個公司都是靠出租房屋收入
    ,沒有其他成本支出,不可能只有這一點的盈餘,伊估計十
    傑公司每年應該有4 、500 萬元的盈餘,到了89年、90年應
    該有6,000 萬元,不可能只有100 多萬元。第三個疑問:損
    益表上收入低列,因為伊每個月交9,000 元停車費租金,1
    年就10萬多元,問題是他的收入每一年度只有約800 萬元,
    是明顯低列,他也沒有列入伊的停車費,88年度的損益表營
    業收入是841 萬1,460 元,為何到89年、90年會變少,伊認
    為這是虛減。第四個疑問:他的費用很少,但是為何每年都
    報了700 多萬元的推銷及管理費用,伊覺得這不合理,是虛
    列不實的費用。雖然伊提出只有上開89、90年度之資產負債
    表、損益表、股東權益變動表、現金流量表,但85年到89年
    是一個階段,都是虛列營業費用,在90年到94年是透過租金
    收入遞減的方式處理,在資產沒有變動的情況下租金減少來
    隱匿收入云云(見原審卷二第263 至270 頁,證人結文見原
    審卷三第25頁)。然細繹其上開證述內容可知,其所言無非
    均係依據其個人對十傑公司每年應有收支金額之推測,而提
    出其對該公司89、90年度比較財務報表真實性之質疑而已。
    況證人林寬照於原審亦證稱:十傑公司實際上伊自己出資多
    少伊不清楚,伊只是依據登記資料判斷伊股分應該是十五分
    之三,公司增資為1,200 萬元時登記股東姓名與出資額是否
    相符伊也不清楚,被告是否實際有出資伊也不知道,伊有收
    到被告給的支票,但伊不知道是不是十傑公司的盈餘分配,
    伊沒有看過十傑公司歷年的財務報表,至91年下半年時才看
    過89、90年度的財務報表,伊不知道十傑公司的內帳是何人
    製作,伊不清楚十傑公司兩次增資時自己有無繳交增資款,
    伊知道十傑公司購買三連大樓是向彰化銀行貸款買的,其他
    大樓伊就不清楚等語(見原審卷二第264 至268 頁),顯見
    證人林寬照對其有無出資十傑公司、投資金額若干、所領取
    之支票是否為十傑公司盈餘、十傑公司購買不動產之資金來
    源、十傑公司財務報表之編制過程等均完全不知情,其顯然
    並未實際參與十傑公司之經營,則其對十傑公司營收、支出
    數額應為若干之證言,當係出於個人推論臆測之詞,自無從
    遽為證明十傑公司於製作財務報表或申報營利事業所得稅時
    ,有短報收入、虛增費用之事證。
  (2)證人張榕枝於原審固證稱:十傑公司收入主要均為租金收入
    ,還有利息和停車場收入。因為林寬照和羅森87年後處得不
    愉快,所以就說車子停車場要付租金給十傑公司,1 個月9,
    000 元,伊等大約一年付一次,但這個租金收入沒有列報在
    十傑公司後來在91年8 月的股東會上拿出來通過的89、90年
    度損益表上,且被告記載的臺灣銀行松山分行支票日記簿上
    面的租金收入加起來,也超過損益表上所列報營業收入79 7
    萬800 元。又十傑公司的收入支出都從銀行帳戶,賴美麗也
    會記載支票日記簿,根據支票支出頂多只有一、二百萬元,
    該公司費用就是房屋稅、地價稅、保險、利息支出,也沒有
    其他營業不會有這麼多費用。而資產負債表中的其他流動負
    債89年底是8,000 多萬元佔了十傑總額的百分之七十四,據
    林寬照說這個東西是股東往來,據伊核對賴美麗的支票日記
    簿以及伊過去幾年來對十傑公司的瞭解,從來沒有股東拿錢
    借給十傑公司,所以不會出現向他人借6,000 多萬元的負債
    ,伊在82年以前收支日報表、83年後銀行往來紀錄及賴美麗
    88、89年度記載的支票日記簿都沒有看到有股東借錢給十傑
    公司,伊在十傑公司擔任股東期間,也沒有聽說任何股東有
    與十傑公司任何資金的往來云云(見原審卷二第275 頁正、
    反面,證人結文見原審卷三第26頁)。然查:張榕枝於原審
    亦證稱:83年以前十傑公司的收支都交由正大會計師事務所
    員工處理,有編制收支日報表交由伊覆核,所以十傑公司83
    年以前的收支伊都很清楚,但83年以後變成賴美麗一個人做
    ,之後就沒有收支日報表,只有支票日記簿,伊也沒有看,
    收支情形伊就不知道。十傑公司資本額的來源伊不知道,伊
    猜想是以正大會計師事務所之盈餘拿去成立十傑公司,伊沒
    有分配過十傑公司的盈餘,87至89年有收到被告交給伊的支
    票,但不知道是盈餘還是資金退回,伊沒有問被告等語(見
    原審卷二第273 、274 頁),顯見證人張榕枝對於十傑公司
    資本額之來源、有無盈餘分配、所領取之支票是否為十傑公
    司盈餘等情均不知悉,僅自行「猜想」十傑公司之資本額是
    由正大會計師事務所之盈餘支出,且其僅曾覆核十傑公司收
    支報表至83年,對於十傑公司84年(含)以後之收支情形亦
    不瞭解,再細繹其上開有關十傑公司損益表、資產負債表上
    所記載之營業收入、費用支出、股東往來借款金額不實之證
    述,無非係以「88年支票日記簿」、「89年支票登記簿」上
    ,被告記載十傑公司設於臺灣銀行松山分行之支票帳戶交易
    往來紀錄為依據所做之推論,尚難據以證明十傑公司於85年
    至94年間,有以短報收入與虛增管理費用之方法,詐術逃漏
    營利事業所得稅之情事。
  (3)被告於「88年支票日記簿」、「89年支票登記簿」上記載十
    傑公司支票帳戶往來之紀錄,核與十傑公司向臺灣銀行松山
    分行申請開立帳號000000000000號支票存款帳戶內款項進出
    相符一節,固有臺灣銀行松山分行95年3 月3 日松山密字第
    00000000000 號函所檢附各類存款一覽表、臺灣銀行光碟櫃
    歷史明細查詢系統表、「88年支票日記簿」及「89年支票登
    記簿」在卷可佐(見保全字第102 號卷第56至129 頁、偵字
    第9934號卷二第7 至209 頁),被告於原審固亦陳稱該支票
    日記簿上記載的支票帳戶是設於臺灣銀行之十傑公司帳戶,
    這個帳戶支票是由伊保管等語,然此僅足證明十傑公司設於
    臺灣銀行松山分行之帳戶於88、89年間交易往來之情形,本
    已無從據以證明該公司其他年度之實際收支之狀況。且被告
    於原審陳稱:十傑公司的支出費用不一定用支票,實際要看
    帳本紀錄,這個支票日記簿寫是給自己看的,是怕存款不足
    ,影響債信,不單單是十傑公司的帳目,只要是有經過臺灣
    銀行這個支票帳戶的錢,伊都會記進去,也就是由十傑公司
    帳戶提示兌領的錢和十傑公司帳戶開立的支票,都會登載在
    這個日記簿上,除了十傑公司的款項外,還有一些股東私人
    的錢,及董事、監察人另外對外投資的,譬如說大明公司進
    來的錢,還有代收正大會計師事務所林寬照等三人捐出停車
    位的錢,這是正大會計師事務所的錢,雖然和十傑公司沒有
    關係,但也都會列在該支票日記簿內等語(見原審卷三第12
    6 頁、128 頁),是上開支票日記簿上所登載及臺灣銀行松
    山分行帳戶內之交易往來紀錄,是否每一筆均屬十傑公司之
    收入或支出,亦非無疑。又參酌信義稽徵所95年11月15日財
    北國稅信義營所字第0000000000號函所檢附十傑公司85至94
    年度之損益表(見偵字第9934號卷三第13至30頁)可知,十
    傑公司申報之營業支出有薪資支出、文具用品、旅費、修繕
    費、水電瓦斯費、保險費、交際費、稅捐、折舊、伙食費、
    其他費用等項目,衡諸常情,依上開支出項目之性質,亦不
    可能均係以開立支票方式支付。是尚難僅憑前開「88年支票
    日記簿」及「89年支票登記簿」上之進出金額記載與十傑公
    司設於臺灣銀行松山分行帳號000000000000號支票存款帳戶
    內款項進出相符,遽認被告就十傑公司85年度至94年度之收
    入及費用支出,有何短報或與虛增之情事。
  (4)至張榕枝自行製作之「十傑公司88年度自結暫估損益表」、
    「83至89年度十傑公司損益表(即估計應有損益表)」(見
    偵字第9934號卷二第6 頁、偵字第9934號告訴人整理資料卷
    第31、51、169 、183 、198 、211 、221 頁),均係張榕
    枝依據上開支票日記簿之記載及十傑公司設於臺灣銀行股松
    山分行帳戶之往來紀錄為基礎,自行計算所得之結果,而上
    開支票日記簿之記載及十傑公司設於臺灣銀行松山分行帳戶
    之往來紀錄,並不足以證明即為十傑公司各該年度實際收入
    、支出之全部數額,有如前述,是張榕枝以上開紀錄為基礎
    而製作之「十傑公司88年度自結暫估損益表」、「83至89年
    度十傑公司損益表(即估計應有損益表)」,均僅屬推測估
    算性質,其正確性即非無疑。況林寬照於原審證稱:除了營
    利事業所得稅結算申報表、資產負債表、損益表、股東權益
    變動表、現金流量表及被告賴美麗的支票日記簿外,伊沒有
    接觸上開報表之原始憑證等語(見原審卷二第270 頁反面、
    第271 頁);張榕枝於原審亦證稱:伊沒有就十傑公司90年
    及89年12月31日損益表上營業收入記載減少、費用記載較高
    的疑點向被告詢問過,伊與林寬照主張被告涉嫌從85年到94
    年間虛增十傑公司支出與虛減十傑公司收入之行為所憑藉之
    證據已經全部交與檢察官等語(見原審卷二第275 頁反面、
    第278 之1 頁反面),顯見證人林寬照、張榕枝既未曾接觸
    任何十傑公司自85年起至94年止之原始憑證、記帳憑證,以
    資確認十傑公司於此段期間,有何具體項目虛增費用支出或
    短報收入,亦非以原始憑證、記帳憑證為基礎,計算十傑公
    司於此段期間之損益表、資產負債表、現金流量表、股東權
    益變動表有何不實之情形,是自非得僅以上開證人張榕枝自
    行製作之「十傑公司88年度自結暫估損益表」、「83至89年
    度十傑公司損益表(即估計應有損益表)」,遽指十傑公司
    85至94年度申報營利事業所得稅時,有何短報收入、虛增管
    理費用之情事。
  (5)又十傑公司之主要營業項目,係購入大樓後出租予他人以賺
    取租金一節,為證人林寬照、張榕枝於原審時證述明確,且
    為被告所坦承,而十傑公司分別於75、76、77、85年間,陸
    續購買位在臺北市、臺中市、高雄市、新北市汐止區等處之
    四棟房地,合計購入總價約1 億零16萬元,貸款金額合計為
    6,700 萬元,有房屋及土地買賣契約書、房地預定買賣合約
    書、預定建物買賣合約書、預定土地買賣合約書、不動產買
    賣契約書、抵押權設定契約書、高雄市前鎮地政事務所異動
    索引資料等在卷可稽(見原審卷四第62、85、117 、128 、
    149 頁、本院上訴審卷一第244 至249 頁),是該公司購入
    上開不動產時所須自備款金額即逾3,300 萬元,尚不包含購
    入上開不動產時所需支付之相關費用。然該公司於73年間設
    立登記時,登記股東人數為羅森、林寬照、張榕枝等三人,
    公司資本額僅100 萬元,至76年2 月6 日(臺北市政府建設
    局核准變更登記日期,下同)辦理增資變更登記,登記股東
    人數增加被告、羅裕民、羅裕傑(以上二人為被告及羅森之
    子)等三人,資本額增加為1,200 萬元,增資金額係由股東
    往來借款抵繳,而該公司於75年12月30日前,已有股東往來
    借款1,560 萬元,銀行借款2,000 萬元,至77年9 月1 日再
    次辦理增資變更登記,股東人數再增加一人即羅曼菱(被告
    、羅森之女),公司資本額增加為1,500 萬元,而該公司至
    77年8 月15日前之股東往來借款金額增至2,312 萬元,銀行
    借款金額則減為1,598 萬8,013 元,其後公司資本額及股東
    人數未再變動之事實,有十傑公司登記案全卷暨卷內會計師
    查核報告書、試算表、資產負債表在卷可稽(見卷外放十傑
    公司登記案卷),顯見十傑公司之資本額不足以支應購入上
    開不動產所須支付之自備款及相關費用,該公司有向股東借
    款以支付購買不動產所須款項及相關費用之事實,應無可疑
    。而十傑公司登記股東除林寬照、張榕枝外,其餘均為被告
    家族成員,林寬照、張榕枝二人就其自身有無實際出資繳交
    十傑公司股款均不知悉一節,復經渠等於原審證述綦詳,有
    如前述,且林寬照、張榕枝於原審亦均證稱沒有借過錢給十
    傑公司等語(見原審卷二第268 頁、275 頁反面),足認上
    開股東往來借款之來源應為其他股東即被告家族成員,是被
    告辯稱:這個錢都是伊、羅森、羅振峰3 個人分頭去借的,
    伊等取得這些憑證後,交到十傑公司,以股東往來列帳等語
    ,並非無據。再者,依據十傑公司86年至94年度之資產負債
    表所載(見偵字第9934號卷三第15至31頁),十傑公司股東
    往來借款金額與銀行貸款金額呈反比消長關係,核與被告辯
    稱:銀行貸款要利息,是股東借錢給十傑公司還銀行貸款等
    語,亦無不符。再參酌十傑公司因納莉颱風致83年度至89年
    度帳簿憑證損毀,向信義稽徵所申請報備,並經准予備查一
    節,有信義稽徵所91年1 月31日財北國稅信義審字第000000
    00號函附卷足佐(見聲搜卷第23頁),此外,公訴人並未舉
    出、本院亦查無其他事證足以證明十傑公司並無向股東借款
    ,或財務報表所載「股東往來」內容為虛偽,是無從認十傑
    公司申報資料有何不實之處。
  (6)至公訴人所舉之信義稽徵所函覆之十傑公司85至94年之損益
    表、營利事業所得稅結算申報書、86至94年度之資產負債表
    、88至94年度之綜合所得稅BAN給付清單、彰化商業銀行
    總行及永春分行函覆及附件、彰化銀行總部分行存摺存款帳
    戶交易明細查詢、十傑公司設於臺灣銀行之存款帳戶交易明
    細(即臺灣銀行光碟櫃歷史明細查詢系統表)等資料,均不
    足以證明十傑公司於申報85至94年度之營利事業所得稅時,
    有何短報收入、虛增費用支出之情事。是檢察官所舉之證據
    與所指出之證明方法尚未足使本院確信被告此部分有何違反
    商業會計法、稅捐稽徵法及行使業務登載不實文書等犯行,
    猶有合理之懷疑。此外,本院復查無其他積極證據足資證明
    被告有何檢察官所指犯行,揆諸首揭規定及說明,不能證明
    被告犯罪,本應諭知被告無罪之判決,惟因檢察官認此部分
    與前揭論罪科刑之行使業務上登載不實文書部分有連續犯之
    裁判上一罪關係,爰不另為無罪之諭知。
  (7)檢察官此部分上訴意旨略以:觀諸證人林寬照、張榕枝之證
    述,可見十傑公司主要收入為不動產租金,營業支出僅有償
    還銀行本息、房屋稅、地價稅及營業稅等費用支出,是十傑
    公司每年均有高額盈餘,此有被告每年開立記名為羅森、林
    寬照、張榕枝之支票供三人提示兌現等事證可佐。且十傑公
    司租金收入足以支付銀行貸款本息,並無向股東借款之事實
    。又依被告、羅森在偵查時之供述,足見十傑公司之經營模
    式是買不動產出租,租金為主要收入來源,購屋資金來源都
    是向銀行貸款,租金收入都拿來還銀行貸款,渠等於偵查中
    均未曾提及有借款給十傑公司之「股東往來」情事,且渠等
    對於股東往來借款之金額、方式、時地等重要事項未能舉證
    以實其說云云。惟查:被告堅決否認其交付予林寬照、張榕
    枝之支票,係十傑公司之盈餘,且證人林寬照、張榕枝亦均
    不知道被告交付之支票,是否為十傑公司所分配之盈餘一節
    ,亦經渠等於原審證述明確,業如前述,是無從以渠等取得
    被告所交付之支票即認十傑公司每年均有高額盈餘。又十傑
    公司於購入上開不動產後,雖有陸續出租營利之事實,但租
    金收入如何運用,是優先清償股東往來借款或銀行貸款,或
    使用於其他用途,取決於公司經營者之決策,該決策有無不
    當或違法,要屬另一問題,自非得以十傑公司每年有租金足
    以清償銀行貸款,即認上開股東往來借款為虛偽。至被告、
    羅森於偵查時,故未曾陳述有關借款予十傑公司之股東往來
    情事,然細繹渠等於偵查時對於檢察事務官之詢問所為之回
    答可知,渠等係就檢察事務官詢問有關十傑公司營業內容、
    主要收入來源、盈餘分配政策等所為之答覆(見偵字第9934
    號卷一第181 頁、卷四第226 頁),檢察事務官並未曾詢問
    有關十傑公司購買不動產之「資金」來源,故渠等於偵查時
    未曾敘及股東往來借款一節,亦非無由。又十傑公司之資本
    額顯然不足以購入上開不動產,而有向股東借款以支付購買
    不動產所須之自備款及相關費用,股東往來借款之金額於十
    傑公司歷年資產負債表中均有記載,公訴人並未舉出、本院
    亦查無其他事證足以證明十傑公司並無向股東借款,或帳載
    「股東往來」項目為虛偽等情,亦如前述,而於刑事訴訟「
    無罪推定原則」下,被告自始被推定為無罪之人,對於檢察
    官所指出犯罪嫌疑之事實,並無義務證明其無罪,即所謂「
    不自證己罪原則」,而應由檢察官負提出證據及說服之責任
    ,故如檢察官無法舉證使達有罪判決之確信程度,以消弭
    法官對於被告是否犯罪所生之合理懷疑,被告本無提出證據
    證明其無罪之必要,是檢察官以被告未能舉出股東往來借款
    之證據以實其說,而認其有短報收入、虛增費用以逃漏稅捐
    之情事,尚非足採。
據上論斷,應依刑事訴訟法第369 條第1 項前段、第364 條、第
299 條第1 項前段,修正前商業會計法第71條第5 款後段,刑法
第2 條第1 項前段、第11條前段、第216 條、第215 條、95年7
月1 日修正施行前刑法第28條、第55條、第56條、第41條第1 項
前段,刑法施行法第1 條之1 第1 項、第2 項前段,95年7 月1
日修正施行前前罰金罰鍰提高標準條例第2 條,現行法規所定貨
幣單位折算新臺幣條例第2 條,中華民國九十六年罪犯減刑條例
第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條,刑事妥速審判法第7 條
,判決如主文。
本案經檢察官陳昱旗到庭執行職務。
中    華    民    國   105    年    4     月    14    日
                  刑事第五庭  審判長法  官  許仕楓
                                    法  官  林柏泓
                                    法  官  胡宗淦
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決,應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀,其
未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書
(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
                                    書記官  游秀珠
中    華    民    國   105    年    4     月    14    日
附錄:本案論罪科刑法條全文
修正前商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事
務之人員有左列情事之一者,處 5年以下有期徒刑、拘役或科或
併科新臺幣15萬元以下罰金:
一、以明知為不實之事項,而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕
    毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄,致使財務報表發生不實之結果
    者。
五、其他利用不正當方法,致使會計事項或財務報表發生不實之
    結果者。
中華民國刑法第215條(業務上文書登載不實罪)
從事業務之人,明知為不實之事項,而登載於其業務上作成之文
書,足以生損害於公眾或他人者,處 3 年以下有期徒刑、拘役
或 5 百元以下罰金。
中華民國刑法第216條(行使偽造變造或登載不實之文書罪)
行使第 210 條至第 215 條之文書者,依偽造、變造文書或登載
不實事項或使登載不實事項之規定處斷。


無頭像
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註冊 2013-3-2
用戶註冊天數 4044
狀態 離線
發表於 2020-5-3 06:52 
150.116.25.162
歷審裁判 11
臺灣臺北地方法院 96 年度 訴 字第 1922 號判決(98.12.31)
臺灣高等法院 99 年度 上訴 字第 534 號判決(100.05.20)
最高法院 101 年度 台上 字第 731 號判決(101.02.22)
臺灣高等法院 101 年度 重上更(一) 字第 33 號判決(101.07.26)
最高法院 102 年度 台上 字第 5168 號判決(102.12.19)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號判決(105.04.14)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號裁定(105.05.30)
最高法院 106 年度 台上 字第 200 號判決(106.05.25)
臺灣高等法院 106 年度 重上更(三) 字第 17 號判決(107.04.12)
最高法院 107 年度 台上 字第 2304 號判決(108.04.25)
*臺灣高等法院 108 年度 重上更四 字第 23 號判決(108.12.11)標示紅色
標示黑色:案件目前繫屬法院及案號或是該篇判決未上傳。
標示紅色:案件目前上訴到最高法院審理中。

相關法條 1
民事訴訟法 第 232 條(104.07.01)

https://bit.ly/35qlrS2

裁判字號:臺灣高等法院 103 年重上更(二)字第 1 號刑事裁定
裁判日期:民國 105 年 05 月 30 日
裁判案由:違反商業會計法等
臺灣高等法院刑事裁定      103年度重上更(二)字第1號
上 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
上 訴 人
即 被 告 賴美麗
選任辯護人 張鴻欣律師
上列上訴人因被告違反商業會計法等案件,本院於中華民國105
年4 月14日所宣示之判決,有應更正部分,爰裁定如下:
    主  文
本院103 年度重上更(二)字第1 號判決正本及原本內檢察官到庭執
行職務欄之檢察官姓名「陳昱旗」應更正為「越方如」。
    理  由
一、按判決有誤寫、誤算,或其類此之顯然錯誤者,或其正本與
    原本不符者,法院得以裁定更正之,民事訴訟法第232條第1
    項定有明文。上開規定,依大法官會議第43號解釋,於刑事
    訴訟法準用之。
二、本件前開判決,有如主文之誤載,爰裁定更正如主文所示。
中    華    民    國   105    年    5     月    30    日
                  刑事第五庭  審判長法  官  許仕楓
                                    法  官  林柏泓
                                    法  官  胡宗淦
以上正本證明與原本無異。
如不服本裁定,應於收受送達後5 日內向本院提出抗告狀。
                                    書記官  游秀珠
中    華    民    國   105    年    5     月    30    日


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歷審裁判 11
臺灣臺北地方法院 96 年度 訴 字第 1922 號判決(98.12.31)
臺灣高等法院 99 年度 上訴 字第 534 號判決(100.05.20)
最高法院 101 年度 台上 字第 731 號判決(101.02.22)
臺灣高等法院 101 年度 重上更(一) 字第 33 號判決(101.07.26)
最高法院 102 年度 台上 字第 5168 號判決(102.12.19)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號判決(105.04.14)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號裁定(105.05.30)
最高法院 106 年度 台上 字第 200 號判決(106.05.25)
臺灣高等法院 106 年度 重上更(三) 字第 17 號判決(107.04.12)
最高法院 107 年度 台上 字第 2304 號判決(108.04.25)
*臺灣高等法院 108 年度 重上更四 字第 23 號判決(108.12.11)標示紅色
標示黑色:案件目前繫屬法院及案號或是該篇判決未上傳。
標示紅色:案件目前上訴到最高法院審理中。


相關法條 4
商業會計法 第 71 條(103.06.18)
刑事妥速審判法 第 7 條(103.06.04)
中華民國九十六年罪犯減刑條例 第 2 條(96.07.04)
刑事訴訟法 第 310、379、401 條(106.04.26)





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裁判字號:最高法院 106 年台上字第 200 號刑事判決
裁判日期:民國 106 年 05 月 25 日
裁判案由:違反商業會計法
最高法院刑事判決       一○六年度台上字第二○○號
上 訴 人 賴美麗
選任辯護人 張鴻欣律師
上列上訴人因違反商業會計法案件,不服臺灣高等法院一○五年
四月十四日第二審更審判決(一○三年度重上更(二)字第一號,起
訴案號:臺灣臺北地方法院檢察署九十五年度偵字第九九三四號
),提起上訴,本院判決如下:
    主  文
原判決撤銷,發回臺灣高等法院。
    理  由
本件原判決認定上訴人賴美麗擔任十○企業管理顧問股份有限公
司(下稱十○公司)負責人,為商業會計法所規定之商業負責人
,有如其事實欄所載與張○枝、邱○灶共同連續利用不正當方法
,致使十○公司八十八、八十九年度財務報表發生不實結果之犯
行,因而撤銷第一審關於上訴人有罪部分之判決,改判仍依行為
時連續犯關係論上訴人以共同連續商業負責人,利用不正當方法
,致使財務報表發生不實之結果罪,於依刑事妥速審判法第七條
規定減輕其刑後,處有期徒刑八月,再依中華民國九十六年罪犯
減刑條例第二條第一項第三款規定,減為有期徒刑四月,並諭知
如易科罰金,以銀元三百元即新臺幣(下同)九百元折算一日;
固非無見。
惟有罪之判決書,對被告有利之證據不採納者,應說明其理由,
為刑事訴訟法第三百十條第二款所明定。是事實審法院於審判期
日就被告否認犯罪所為有利之辯解及所提出有利之證據,應加以
調查,而於有罪判決理由內詳加論列說明,若不為任何調查及說
明,遽為不利於被告之認定,即屬於法有違。原判決於事實欄內
認定:上訴人虛列十○公司民國八十八年度張○發等人之薪資支
出(共四十一萬五千五百元),以及虛列十○公司八十九年度曾
○真之薪資支出(共十九萬八千元),並據以製作十○公司八十
八年度及八十九年度之「營利事業所得稅結算申報書(損益及稅
額計算表)」,持向財政部臺北市國稅局信義稽徵所(現改制為
財政部臺北國稅局信義分局)辦理十○公司八十八年度及八十九
年度營利事業所得稅結算申報而予以行使,足以生損害於稅捐稽
徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性等情,並於理由內說明:本件
「營利事業所得稅結算申報書(損益及稅額計算表)」之性質,
並非單純之營利所得稅結算申報書,且十○公司辦理營利事業所
得稅結算申報,所提出之資產負債表、「營利事業所得稅結算申
報書(損益及稅額計算表)」亦屬商業會計法所規定之財務報表
,且資產負債表、損益表是否依公司法規定經股東會承認,並不
影響其是否為財務報表之認定云云(見原判決第十六頁第十七至
二十五行),而就上訴人製作十○公司八十八年度及八十九年度
「營利事業所得稅結算申報書(損益及稅額計算表)」之行為,
論以修正前商業會計法第七十一條第五款後段之商業負責人利用
不正當方法,致使財務報表發生不實之結果罪。然上訴人於原審
審理時具狀辯稱:「營利事業所得稅結算申報書(損益及稅額計
算表)」,係公司、行號向稅捐稽徵機關申報所得稅,履行其公
法上納稅之義務,該申報書並非修正前商業會計法第七十一條第
五款後段所稱之財務報表,伊該部分所為核與修正前商業會計法
第七十一條第五款之構成要件不符,自不得令伊負上開罪責,上
情有商業會計法主管機關經濟部一○五年二月一日經商字第○○
○○○○○○○○○號函(下稱經濟部函文)內載「……三、所
詢股份有限公司向國稅局申報之『營利事業所得稅結算申報書』
,係依據所得稅法相關規定辦理,尚非商業會計法所稱之財務報
表」可證云云(見原法院一○三年度重上更(二)字第一號卷第六十
七至六十八頁),並提出上開經濟部函文影本為證(見同上卷第
八十一頁)。若經濟部函文所載上情屬實,則原判決認定上訴人
所製作之十○公司八十八年度及八十九年度之「營利事業所得稅
結算申報書(損益及稅額計算表)」係修正前商業會計法第七十
一條第五款後段所稱之財務報表一節是否正確無訛,即非全無疑
義。是上開經濟部函文係屬對上訴人有利之證據資料。原審對於
上述經濟部函文所載前揭內容是否屬實,並未加以調查釐清,亦
未說明對於上述經濟部函文何以毋庸加以調查或何以不予採信之
理由,遽為不利於上訴人之判決,依上述說明,難謂無調查未盡
及理由欠備之違誤。上訴意旨執此指摘原判決不當,為有理由。
而第三審法院應以第二審判決所確認之事實為判決基礎,原判決
上開違背法令情形,影響於事實之確定,本院無可據以為裁判,
應認原判決仍有撤銷發回更審之原因。
據上論結,應依刑事訴訟法第三百七十九條、第四百零一條,判
決如主文。
中    華    民    國  一○六  年    五    月  二十五  日
                      最高法院刑事第七庭
                          審判長法官  郭  毓  洲  
                                法官  江  振  義  
                                法官  陳  宏  卿  
                                法官  劉  興  浪  
                                法官  張  祺  祥  
本件正本證明與原本無異
                                      書  記  官  
中    華    民    國  一○六  年    六    月    二    日


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歷審裁判 11
臺灣臺北地方法院 96 年度 訴 字第 1922 號判決(98.12.31)
臺灣高等法院 99 年度 上訴 字第 534 號判決(100.05.20)
最高法院 101 年度 台上 字第 731 號判決(101.02.22)
臺灣高等法院 101 年度 重上更(一) 字第 33 號判決(101.07.26)
最高法院 102 年度 台上 字第 5168 號判決(102.12.19)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號判決(105.04.14)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號裁定(105.05.30)
最高法院 106 年度 台上 字第 200 號判決(106.05.25)
臺灣高等法院 106 年度 重上更(三) 字第 17 號判決(107.04.12)
最高法院 107 年度 台上 字第 2304 號判決(108.04.25)
*臺灣高等法院 108 年度 重上更四 字第 23 號判決(108.12.11)標示紅色
標示黑色:案件目前繫屬法院及案號或是該篇判決未上傳。
標示紅色:案件目前上訴到最高法院審理中。


相關法條 9
商業會計法 第 15、28、28.1、71 條(103.06.18)
刑事訴訟法 第 154、159、159.1、159.5、161、163、267、301、308、369 條(106.11.16)
所得稅法 第 71、76 條(106.06.14)
中華民國刑法施行法 第 1.1 條(105.06.22)
中華民國刑法 第 2、28、31、33、41、55、56、215、216 條(105.11.30)
罰金罰鍰提高標準條例 第 1、2、4 條(98.04.29)
刑事妥速審判法 第 7 條(103.06.04)
稅捐稽徵法 第 41、47 條(106.06.14)
中華民國九十六年罪犯減刑條例 第 2、7、9 條(96.07.04)

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裁判字號:臺灣高等法院 106 年重上更(三)字第 17 號刑事判決
裁判日期:民國 107 年 04 月 12 日
裁判案由:違反商業會計法等
臺灣高等法院刑事判決     106年度重上更三字第17號
上 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
上 訴 人
即 被 告 賴美麗
選任辯護人 張鴻欣律師
      曾柏鈞律師
上列上訴人因被告違反商業會計法等案件,不服臺灣臺北地方法
院96年度訴字第1922號,中華民國98年12月31日第一審判決(起
訴案號:臺灣臺北地方法院檢察署95年度偵字第9934號),提起
上訴,經判決後由最高法院第三次發回,本院判決如下:
    主  文
原判決關於賴美麗有罪部分撤銷。
賴美麗共同連續商業負責人,利用不正當方法,致使財務報表發
生不實之結果,處有期徒刑陸月,如易科罰金,以銀元參佰元即
新臺幣玖佰元折算壹日,減為有期徒刑參月,如易科罰金,以銀
元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
    事  實
一、賴美麗為正大聯合會計師事務所(下稱正大會計師事務所)
    負責人羅森之妻,張榕枝、邱雲灶(二人所涉違反商業會計
    法犯行,業經本院以103年度上更二字第51 號判決判處罪刑
    ,並均宣告緩刑二年確定)原為任職於正大會計師事務所之
    會計師。賴美麗自民國75年5月12 日起,接替張榕枝擔任十
    傑企業管理顧問股份有限公司(下稱十傑公司,原址設臺北
    市○○區○○○路0段00巷0號7樓21 室,嗣於76年2月6日變
    更營業地址為臺北市○○○路0段000號6 樓),為商業會計
    法所規定之商業負責人,且平日除綜理十傑公司之財務及帳
    務等一切事務外,並以製作十傑公司員工各類所得扣繳暨免
    扣繳憑單(下稱扣繳憑單)為其附隨業務,亦為從事業務之
    人。賴美麗明知十傑公司未曾於88年、89年間僱用或支付薪
    資予張來發、張劉慧碧(以上二人為張榕枝之父母)、王重
    士(係張榕枝之前夫)及曾上真(係邱雲灶之妻)(下稱張
    來發等人),自不得申報張來發等人之薪資支出,賴美麗竟
    分別與張榕枝及邱雲灶共同基於行使業務上登載不實文書、
    利用不正當方法使財務報表發生不實結果之概括犯意聯絡,
    而為下列犯行:
  (一)張榕枝及邱雲灶分別提供張來發等人之身分資料,由賴美麗
    於89年1月1日起至同年2月10 日止期間,在臺北市○○區○
    ○○路0段000號6 樓之正大會計師事務所與十傑公司辦公室
    內,指示不知情之正大會計師事務所成年員工在其附隨業務
    上製作之文書即十傑公司88年度扣繳憑單上,登載張來發、
    張劉慧碧、曾上真及王重士於88年間各自十傑公司領取新臺
    幣(下同)10萬500元、10萬500元、19萬8,000元及1萬6,50
    0 元薪資等不實事項,而虛列十傑公司88年度薪資支出(合
    計係41萬5,500 元),並據以製作十傑公司88年度之資產負
    債表,而使該資產負債表發生該期權益少計41萬5,500 元之
    不實結果,再於89年2月20日起至同年3月31日止(原判決誤
    載為89年5月1日起至同年月31日止)期間,持上開登載不實
    之88年度扣繳憑單及資產負債表,連同營利事業所得稅結算
    申報書(損益及稅額計算表)(此申報書非屬業務上登載不
    實之文書,亦非財務報表,詳如後述),向財政部臺北市國
    稅局信義稽徵所(下稱信義稽徵所,現改制為財政部臺北國
    稅局信義分局)辦理十傑公司88年度營利事業所得稅結算申
    報而加以行使,足生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵
    之正確性。
  (二)賴美麗依邱雲灶所提供之曾上真身分資料,於90年1月1日起
    至同年2月10 日止期間,在上開正大會計師事務所與十傑公
    司辦公室內,指示不知情之正大會計師事務所成年員工在其
    附隨業務上製作之文書即十傑公司89年度扣繳憑單上,登載
    曾上真於89 年間自十傑公司領取19萬8,000元薪資之不實事
    項,而虛列十傑公司89 年度薪資支出19萬8,000元,並據以
    製作十傑公司89年度之資產負債表,而使該資產負債表發生
    該期損益少計19萬8,000元之不實結果,再於90年2月20日起
    至同年3月31 日止(原判決誤載為90年5月1日起至同年月31
    日止)期間,持上開登載不實之89年度扣繳憑單及資產負債
    表,連同營利事業所得稅結算申報書(損益及稅額計算表)
    ,向信義稽徵所辦理十傑公司89年度營利事業所得稅結算申
    報而加以行使,足生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵
    之正確性。
二、案經臺北市政府警察局信義分局報請臺灣臺北地方法院檢察
    署檢察官偵查起訴。
    理  由
壹、本案審理範圍:
    關於上訴人即被告賴美麗被訴業務侵占之犯罪事實部分,經
    原審判決分別諭知免訴及無罪,其中經原審判決諭知免訴部
    分,未經當事人提起上訴而確定;至於經原審判決諭知無罪
    部分,嗣經本院上訴審判決駁回上訴,再經最高法院以 101
    年度台上字第731 號判決駁回上訴確定。是上開經原審判決
    諭知免訴及無罪部分,自不在本院更三審審理範圍,本案審
    理範圍為原審判決關於被告有罪部分,合先敘明。
貳、有罪部分:
甲、證據能力方面:
    按被告以外之人於審判外之陳述,雖不符刑事訴訟法第 159
    條之1至第159條之4 之規定,而經當事人於審判程序同意作
    為證據,法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況,認
    為適當者,亦得為證據;當事人、代理人或辯護人於法院調
    查證據時,知有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情形
    ,而未於言詞辯論終結前聲明異議者,視為有前項之同意,
    刑事訴訟法第159條之5定有明文。經查,本件判決關於有罪
    部分所引用被告以外之人於審判外之陳述,當事人及辯護人
    於本院準備程序時不爭執該等陳述之證據能力(見本院卷第
    92頁至第93頁、第264 頁、第282頁至第294頁),且於言詞
    辯論終結前均未聲明異議,本院審酌結果,認上開證據資料
    製作時之情況,尚無違法不當及證明力明顯過低之瑕疵,亦
    認為以之作為證據應屬適當。揆諸前開說明,爰依刑事訴訟
    法第159條之5規定,認前揭證據資料均有證據能力。
乙、實體方面:
一、訊據上訴人即被告賴美麗固不諱其為十傑公司負責人,並以
    張來發等人於88年度、89年度向十傑公司各領取前開薪資之
    事項,製作營利事業所得稅結算申報書(損益及稅額計算表
    ),向信義稽徵所申報十傑公司88年度、89年度營利事業所
    得稅等情,惟矢口否認有何行使業務上登載不實文書、利用
    不正當方法使財務報表發生不實結果之犯行,辯稱:十傑公
    司確有僱用並支付薪資予張來發等人,十傑公司雖製作營利
    事業所得稅結算申報書(損益及稅額計算表),向信義稽徵
    所申報十傑公司88年度、89年度營利事業所得稅,但並未檢
    附扣繳憑單及資產負債表申報,我雖然為十傑公司負責人,
    但未曾指示員工偽造財務報表或扣繳憑單,並不構成犯罪,
    亦無犯罪之動機云云。惟查:
  (一)被告於上開時、地,委託正大會計師事務所人員分別製作內
    容記載張來發、張劉慧碧、王重士於88年度各自十傑公司領
    取10萬500元、10萬500元、1萬6,500元薪資之扣繳憑單,及
    製作內容記載曾上真於88年度、89年度,自十傑公司各領取
    19萬8,000 元薪資之扣繳憑單,並製作十傑公司之資產負債
    表,連同營利事業所得稅結算申報書(損益及稅額計算表)
    ,持向信義稽徵所申報十傑公司88、89年度營利事業所得稅
    而加以行使等事實,業據被告於本院更二審審理時供承在卷
    (見更二審卷二第52頁至53 頁、第100頁),並有十傑公司
    登記案卷(見外放登記案卷影本)、變更登記表(見偵字第
    9934號卷一第66頁)、信義稽徵所95年11月15日財北國稅信
    義營所字第0950012840號函所檢附十傑公司88、89年度之綜
    合所得稅BAN給付清單、營利事業所得稅結算申報書(損
    益及稅額計算表)、資產負債表(見偵字第9934 號卷三第6
    、7、18至21 頁)、財政部臺北市國稅局(下稱臺北國稅局
    )96年12月18日財北國稅審三字第0960247000號函所檢附之
    十傑公司88、89年度營利事業所得稅結算申報核定通知書(
    見原審卷一第32、33頁)、被告於原審所提十傑公司88、89
    年度之營利事業所得稅結算申報書(損益及稅額計算表)(
    見原審卷一第159、160頁)、臺北國稅局97年3月6日財北國
    稅信義綜所二字第0970002183號函及信義稽徵所98年11月11
    日財北國稅信義綜所二字第0980205874號函所檢附曾上真88
    、89年度綜合所得稅核定通知書(見原審卷一第123至132頁
    、原審卷三第83至90頁)、臺北國稅局大安分局97年4月1日
    財北國稅大安綜所字第0970205672號函所檢附張劉慧碧(含
    張來發)88年度綜合所得稅結算申報書(見原審卷二第6至9
    頁)在卷可稽。
  (二)被告於本院審理時另以十傑公司申報88年度、89年度營利事
    業所得稅時,並未檢附扣繳憑單及資產負債表云云置辯,並
    聲請向臺北國稅局函詢納稅義務人申報所得是否須依扣繳憑
    單辦理等情,嗣本院依被告之聲請向臺北國稅局函詢上情,
    經臺北國稅局文山稽徵所以106年9月30日財北國稅文山綜所
    一字第10608084598 號函、該局大安分局以106年9月28日財
    北國稅大安綜所字第1060465449號函,及該局信義分局以10
    6年10月2日財北國稅信義綜所字第1060162990號函,均覆稱
    :納稅義務人取自中華民國來源之所得,不論有無扣繳憑單
    ,皆應依法申報納稅等旨(見更三審卷第148頁至第150頁、
    第166頁)。然查:
    1.被告行為時即95年5月30日修正公布前所得稅法第76條第1
      項明定「納稅義務人辦理結算申報,應檢附扣繳憑單,自
      繳稅款繳款書收據,及其他有關證明文件、單據;其為營
      利事業所得稅納稅義務人者,並應提出資產負債表、財產
      目錄及損益表。」,十傑公司申報88、89年度辦理營利事
      業所得稅結算申報時,自應依此規定檢附扣繳憑單、資產
      負債表。卷內雖無張來發等人之扣繳憑單,然稽諸信義稽
      徵所95年11月15日財北國稅信義營所字第0950012840號函
      所檢附十傑公司88、89年度之綜合所得稅BAN給付清單
      所載張來發等人於十傑公司之所得(見偵字第9934號卷三
      第6、7頁),核與卷附上開營利事業所得稅結算申報書(
      損益及稅額計算表)所載薪資支出數額相符,並有邱雲灶
      與曾上真之88、89年度綜合所得稅核定通知書、張來發與
      張劉慧碧、張榕枝與王重士88年度綜合所得稅核定通知書
      、十傑公司88、89年度營利事業所得稅結算申報核定通知
      書在卷可佐(見更二審卷一第234、235、241、264頁、第
      273 頁反面),足見十傑公司確有製作上開張來發等人之
      薪資扣繳憑單,供張來發等人申報個人綜合所得稅及十傑
      公司申報營利事業所得稅。
    2.再者,卷附信義稽徵所95年11月15日財北國稅信義營所字
      第0950012840號函所檢附之十傑公司資產負債表(見偵字
      第9934號卷三第19頁、第21頁),固非十傑公司所製作,
      惟臺北國稅局信義分局105年1月25日第0000000000號函載
      明:「經查明95年11月15日財北國稅信義營所字第095001
      2840號函附之營利事業所得稅結算申報書損益表及資產負
      債表是該公司申報資料由本分局電腦系統列印之書表」等
      旨(見更二審卷二第60頁),顯見上開信義稽徵所函附十
      傑公司資產負債表,係由該所依該公司申報時所附資產負
      債表內容列印而成,何況被告於本院更二審審理時,經質
      之十傑公司之扣繳憑單、營利事業所得稅結算申報書由何
      人製作,其亦明白坦認:「我們是委託正大會計事務所製
      作」等語,並明確供述十傑公司委託正大會計師事務申報
      營利事業所得稅時,有提出資產負債表及財產目錄等語(
      見更二審卷二第52頁至第53頁),凡此足徵十傑公司確有
      委託正大會計師事務所人員製作張來發等人扣繳憑單、十
      傑公司資產負債表,辦理88、89年度營利事業所得稅結算
      申報無訛。基此,被告翻異前詞,所辯十傑公司未檢附張
      來發等人扣繳憑單及該公司資產負債表申報88年度、89年
      度營利事業所得稅乙節,洵不足採。
  (三)至被告辯稱:十傑公司於88、89年間僱用並支付薪資予張來
    發等人云云。然查:
    1.證人張來發於原審證稱:我從來沒有到十傑公司上班,我
      是為了要拿全民健康保險卡,請我女兒張榕枝幫我處理,
      我知道健保是放在十傑公司等語(見原審卷三第37至39頁
      );嗣於本院更一審審理時證稱:羅森、賴美麗、張榕枝
      沒有向我說,要把我報成十傑公司的員工,讓我領十傑公
      司的薪水,我本人完全沒有領過正大會計師事務所或十傑
      公司的錢,一切的事情都是我女兒處理等語(見更一審卷
      第116頁正、反面)。
    2.證人張劉慧碧於原審證稱:88年我沒有在十傑公司或是其
      他公司上班,實際上也沒有領到十傑公司的薪資,都是我
      女兒張榕枝幫我處理的,我是為了要拿健保卡,請張榕枝
      幫忙處理等語(見原審卷三第39之2頁、39之5頁反面);
      嗣於本院更一審審理時亦證稱:我本人沒有在十傑公司上
      班,沒有領十傑公司的薪水,也沒有掛名在正大會計師事
      務所上班,我不知道我的健保掛在十傑公司,我的勞工保
      險、健保都是我女兒處理等語(見更一審卷第117 頁正、
      反面)。
    3.證人曾上真於原審證稱:我不知道十傑公司,我沒有在十
      傑公司上班,更沒有領過他們的薪水,所得稅都是我先生
      邱雲灶去申報,我都是在家幫我先生處理正大會計師事務
      所的查帳工作等語(見原審卷三第3 頁反面,證人結文見
      同卷第42頁);嗣於本院更一審審理時亦證稱:我本人沒
      有在十傑公司上班,我之前有在幾家會計師事務所上班,
      因為我身體不好,我先生加入正大會計師事務所合夥人時
      就和事務所講好,讓我在家幫我先生處理事務所的工作,
      薪水則由我先生處理,我沒有注意我的健保是掛在十傑公
      司等語(見更一審卷第118頁正、反面)。
    4.證人王重士於本院更二審審理時證稱:88年間我沒有工作
      ,未在十傑公司任職,亦未從十傑公司領取薪資,我的勞
      健保是我前妻張榕枝處理,我大概5、7年前離婚,離婚後
      沒有再聯絡,當時已經分居很久,張榕枝要我不要繼續把
      勞健保掛在十傑公司,要我自己找地方加保,我於88 年2
      月自十傑公司退保等語(見更二審卷一第185-186頁)。
    5.證人張榕枝於原審證稱:我的父母張來發、張劉慧碧之歷
      年所得稅申報均係我代為處理,是我將張來發、張劉慧碧
      之身分資料交給被告辦理勞保及健保,我領到十傑公司之
      扣繳憑單時知道張來發、張劉慧碧列為十傑公司之員工,
      張來發、張劉慧碧從頭到尾沒有從正大會計師事務所及十
      傑公司領過任何一筆薪資等語(見原審卷三第39之7至39
      之9頁)。
    6.證人邱雲灶於原審證稱:我的妻子曾上真89年度以前之綜
      合所得稅,均是由我處理申報,我有申報曾上真於十傑公
      司之薪資所得,但實際上沒有拿到扣繳憑單上所載的薪水
      ,我拿到十傑公司發出的扣繳憑單就去報稅,並沒有向國
      稅局提出異議,我知道實際上曾上真並沒有在十傑公司上
      班及領薪水等語(見原審卷三第9 頁、13頁,證人結文見
      同卷第41頁)。
    7.經勾稽上開證人張來發、張劉慧碧、曾上真、張榕枝、邱
      雲灶之證述,張來發、張劉慧碧、曾上真之證述,核與張
      榕枝、邱雲灶所證相符,且王重士所證曾將勞健保事宜交
      由張榕枝處理,惟未曾在十傑公司任職並領取薪資等節,
      亦與張來發、張劉慧碧所證情形相同,衡以王重士與張榕
      枝業已離婚並無聯繫,尚無迴護張榕枝之必要,且張來發
      等人之證述不利於己,亦無構陷被告之必要,其等證言應
      堪採信。參諸十傑公司之主要營業項目,係購入大樓後出
      租予他人以賺取租金乙節,為證人林寬照、張榕枝於原審
      證述明確(見原審卷二第265頁正面、第272頁反面),且
      為被告所不爭(見更二審卷二第101 頁正面),十傑公司
      並無僱用張來發等人之需,何況被告亦於偵查時坦認十傑
      公司未另外僱請員工(見偵字第9934 號卷一第180頁),
      足徵十傑公司於88、89年間,並未僱用或支付薪資予張來
      發等人。
    8.至證人張榕枝於原審及本院更一審審理時雖另證稱:羅森
      、賴美麗夫妻跟我父親張來發、母親張劉慧碧很熟,有些
      事情也會叫我父母幫忙,後來他們說把我父母放到正大會
      計師事務所當員工,可是那個工作是非正式,我們也沒有
      計較薪水;每年簽證期的時候,我的父母親會去正大會計
      師事務所煮飯給員工吃,如果有活動還會去攝影;我剛當
      正大事務所合夥人時,地址的房子是十傑公司,正大向十
      傑公司租房子,搬入後我爸媽有來幫忙,羅森說我爸媽很
      會辦活動,就請我爸媽幫忙等語(見原審卷三第39 之6頁
      反面、39之7頁,更一審卷第143頁);證人張來發於原審
      及本院更一審審理時雖亦證稱:正大會計師事務所辦活動
      的時候,包含十傑公司的活動,我都會拿攝影機去錄影,
      一年沒有去幾次,大概就是有員工旅遊會去錄影;羅森有
      叫我去幫忙錄影,錄影大概二、三個鐘頭左右,羅森女兒
      結婚也叫我去幫他錄影等語(見原審卷三第39頁反面至39
      之1頁,更一審卷第115頁反面);證人張劉慧碧於原審及
      本院更一審審理時另證稱:我有去過十傑公司,有時候他
      們辦活動,我會去幫忙,我先生去錄影,我去協助;張榕
      枝在正大會計師事務所上班期間,我有在他們加班的時候
      去事務所做一些東西給他們吃等語(見原審卷三第 39之4
      頁反面,更一審卷第117 頁)。然渠等此部分所述僅足證
      明張來發、張劉慧碧曾為正大會計師事務所或十傑公司提
      供勞務而已,而提供勞務與實際受僱領取薪資要屬二事,
      況證人張榕枝、張來發、張劉慧碧對於張來發、張劉慧碧
      未曾自十傑公司領取任何薪資,渠等僅係為參與勞保、健
      保而提供身分資料乙節,前已分別於原審及本院更一審審
      理時證述明確,業如前述,且其等為前開勞務行為前既未
      曾與十傑公司就渠等前開行為之工作內容、薪資數額有所
      協議,其等所為亦均非十傑公司之業務範圍,更與受僱於
      一般公司行號之工作協定情形相左,自無從認定其等已受
      僱於十傑公司,是證人張榕枝、張來發、張劉慧碧此部分
      之證述,尚難執為有利被告之事證。另證人邱雲灶於原審
      及本院更一審審理時雖另證稱:我太太曾上真是念會計,
      我當會計師,很多工作做不完,就會帶回去由曾上真幫忙
      打字、編底稿,我認為曾上真有幫忙,拿扣繳憑單是合理
      的,我認為十傑公司的扣繳憑單就是曾上真應該從正大會
      計師事務所領取的薪資;我進入正大以前是另一家會計師
      事務所的合夥人,我太太一直幫我做該事務所的事情,因
      為我太太身體不好,所以那時沒有每天到事務所上班,很
      多事情都是我把工作帶回去,她在家裡幫我做,我加入正
      大會計師事務所時,有跟林寬照講我太太的事情,他說可
      以比照之前的方式把工作帶回去給我太太做,我太太有收
      到十傑公司的薪資扣繳憑單,我有問過張榕枝這件事是怎
      麼回事,張榕枝說她爸媽也有這個問題,因為印象中正大
      和十傑是一起的,她說她們內部會去討論如何處理等語(
      見更一審卷第140頁至第142頁),然縱認曾上真幫忙邱雲
      灶打字、編底稿乙節屬實,其亦僅係幫助邱雲灶執行正大
      會計師事務所之業務,所為顯非十傑公司之業務範圍,況
      曾上真僅係幫助邱雲灶工作,尚難認其與正大會計師事務
      所間存有僱傭關係,其與十傑公司間更無僱傭關係存在之
      可能,是證人邱雲灶上開證言,亦無從執為有利被告之事
      證。
    9.綜上,被告所辯十傑公司僱用並支付薪資予張來發等人乙
      節,核屬卸責之詞,亦不足採。
  (四)被告復辯稱其雖為十傑公司負責人,但未曾指示員工偽造財
    務報表或扣繳憑單,亦無犯罪之動機云云。茲查:
    1.十傑公司未僱用或支付薪資予張來發等人之事實,業如上
      述,被告身為公司負責人,對於該公司實際上有無聘僱或
      支付薪資予張來發等人,應無不知之理。衡以被告供承:
      我擔任十傑公司董事長期間,對外代表公司,負責資金調
      度,及所有簽約、管理、出租、貸款、對外有關不動產一
      切事宜,83年以後,在十傑公司審核蓋章的只有我,因為
      向國稅局申報要我蓋章等語(見原審卷三第123、127頁)
      ,及於本院更二審審理時供稱:十傑公司的營業很單純,
      所出租的對象都是營利事業單位,從來沒有租賃任何房子
      給個人等語(見更二審卷二第101 頁正面),而十傑公司
      於88年度開立扣繳憑單申報支出薪資之對象僅有四人(張
      來發、張劉慧碧、曾上真及王重士),89年度則僅有一人
      (曾上真),有信義稽徵所95年11月15日財北國稅信義營
      所字第0950012840號函所檢附十傑公司88、89年度之綜合
      所得稅BAN給付清單在卷可稽(見偵字第9934號卷三第
      6、7頁),被告復於營利事業所得稅結算申報書(損益及
      稅額計算表)上蓋章,是被告於審核相關申報資料時,張
      來發等人未受僱於十傑公司而報領十傑公司薪資一節,實
      屬顯而易見,被告對此自無從諉為不知。再參以被告經營
      十傑公司,其夫羅森並為正大會計師事務所之負責人,何
      況被告亦供承其為高商商業會計科畢業(見本院卷第 387
      頁),則被告對於一般基本稅法常識及確實支付薪資之人
      方得以將其所支付之薪資列為營業成本乙事,當無不知之
      理,其對虛列張來發等人自十傑公司領取薪資之行為,將
      致資產負債表等財務報表發生不實結果,自應知之甚詳。
    2.有關張來發、張劉慧碧、王重士之綜合所得稅申報事宜,
      均係由張榕枝處理,且張榕枝確將張來發、張劉慧碧之身
      分資料交予被告等情,業據證人張來發、張劉慧碧、張榕
      枝、王重士證述屬實(見原審卷三第37至39 之9頁,更二
      審卷一第185-186 頁)。曾上真之綜合所得稅申報事宜,
      則係由其夫邱雲灶處理,曾上真之身分資料亦係邱雲灶提
      出予正大會計師事務所乙節,亦經證人曾上真、邱雲灶於
      原審證述明確(見原審卷三第3、9、11、13頁)。又張榕
      枝、邱雲灶身為專業之會計師,張榕枝代其父母張來發、
      張劉慧碧及前夫王重士處理綜合所得稅申報事宜,邱雲灶
      則代其妻曾上真處理綜合所得稅申報事宜,分別明知張來
      發、張劉慧碧、王重士、曾上真並未在十傑公司領取任何
      薪資,竟於收取十傑公司所製作張來發等人之扣繳憑單時
      ,完全未向稅捐機關提出異議,甚且將之列入各該年度之
      所得而為申報,業據王重士證述在卷(見更二審卷一第18
      5頁至第186頁),並有上開張來發、張劉慧碧、曾上真之
      88、89年度綜合所得稅結算申報書、核定通知書在卷可佐
      ,足認張榕枝、邱雲灶對於十傑公司虛列張來發、張劉慧
      碧、曾上真、王重士之薪資支出,自始即知之甚詳,此觀
      張榕枝於94年12月8 日具狀向臺灣臺北地方法院檢察署對
      被告提出侵占、背信告訴,其告訴暨聲請搜索扣押(保全
      證據)狀上載稱:「(十傑)公司支出費用部分,實際上
      雖僅有房屋稅、地價稅、銀行貸款本息支出及房屋維修費
      用等項,然為使公司申報盈餘之金額較實際盈餘金額為少
      ,因此羅森、賴美麗二人任意虛列其他任何之費用支出金
      額,其中申報之不實薪資受領人,係羅森、賴美麗要求張
      榕枝安排,各年度申報之不實薪資受領人,僅配合不實受
      領薪資金額申報個人綜合所得稅,但從未實際受領上開薪
      資金額」等語(見94年度保全字第102號卷第3頁反面)亦
      明,縱然被告利用不正當方法,使財務報表發生不實之結
      果,係其獨立完成,惟此係製作十傑公司不實扣繳憑單之
      當然結果,亦為身為會計師之張榕枝、邱雲灶顯可預見(
      張榕枝、邱雲灶因此部分行為所涉違反商業會計法犯行,
      業經本院以103 年度上更二字第51號判決判處罪刑,並均
      宣告緩刑二年確定,此有該判決電腦列印本及本院被告前
      案紀錄表可考,見本院卷第186頁至第208頁),足認張榕
      枝、邱雲灶分別與被告就事實欄所示犯行有共同犯意之聯
      絡。
    3.被告於本院更二審審理時,經質之十傑公司之扣繳憑單、
      營利事業所得稅結算申報書由何人製作,其亦明白坦認:
      「我們是委託正大會計事務所製作」等語,並明確供述十
      傑公司委託正大會計事務申報營利事業所得稅時,有提出
      資產負債表及財產目錄等語(見更二審卷二第52頁至第53
      頁),至被告雖稱該人員即為證人劉怡伶,惟為劉怡伶所
      否認(見更二審卷一第188至189頁反面),尚難單憑被告
      之供述,即遽認扣繳憑單及財務報表確係劉怡伶所製作,
      自應認被告係利用不知情之正大會計事務所成年員工製作
      。況被告就事實欄所示犯行與張榕枝具有犯意聯絡,業經
      本院認定如上,縱上開不實之扣繳憑單,確為與張榕枝有
      親誼關係之劉怡伶所製作,亦無法解免被告之罪責。
    4.又十傑公司於88年度、89年度係依營利事業所得稅採擴大
      書面審核辦法核定(即依營業收入百分之十「純利率」核
      定全年所得額,詳如後述),而擴大書面審核係政府為了
      簡化稽徵作業所採取的便宜措施,企業如依規定適用擴大
      書面審核,稅捐稽徵機關就不會深入追究企業實際獲利的
      高低,故十傑公司於88、89年度採取擴大書面審核之方式
      報稅,稅捐稽徵機關不做實際查核,被告自有透過此方式
      辦理十傑公司營利事業所得稅結算申報遂行上開犯行之動
      機。
    5.另按現行商業會計法參考國際會計準則「財務報表編製及
      表達之架構」第49 段,第28之1條規定:「資產負債表係
      反映商業特定日之財務狀況,其要素如下:一、資產:指
      因過去事項所產生之資源,該資源由商業控制,並預期帶
      來經濟效益之流入。二、負債:指因過去事項所產生之現
      時義務,預期該義務之清償,將導致經濟效益之資源流出
      。三、權益:指資產減去負債之剩餘權利。」,明定資產
      負債表要素(elements),作為財務狀況及經營績效之表
      達工具(參照商業會計法第28之1 條立法理由)。而稅捐
      機關為就營利事業之所得課稅,需根據營利事業之財務狀
      況及經營績效加以認定,且商業會計法第28條第1項第1款
      既已明定財務報表包括資產負債表,資產負債表是否依公
      司法規定經股東常會承認,尚不影響其作為財務狀況、經
      營績效表達工具之性質,即不影響其為財務報表之認定。
    6.綜上,被告所辯其未曾指示偽造財務報表或扣繳憑單,亦
      無犯罪之動機云云,尚難採信。
  (五)綜上,被告前揭所辯,顯為事後卸責之詞,不足採信。此部
    分事證已臻明確,被告犯行洵堪認定,應予依法論處。
二、新舊法之比較適用:
  (一)被告為事實欄所示犯行後,刑法及刑法施行法部分條文業於
    94年2月2日修正公布,95年7月1 日施行,修正後刑法第2條
    第1 項之規定,係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適
    用之準據法,本身尚無比較新舊法之問題,應一律適用裁判
    時之現行刑法第2 條規定以決定適用之刑罰法律。又本次刑
    法修正之比較新舊法,應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像
    競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯,以及累犯加重、自首減
    輕暨其他法定加減原因(如身分加減)與加減例等一切情形
    ,綜其全部罪刑之結果而為比較(最高法院 95年5月23日95
    年度第8 次刑庭會議決議參照)。又依修正前後刑法之規定
    ,並無有利或不利之情形,無庸為新、舊法之比較,個案如
    有其他應依刑法第2條第1項之規定為新、舊法之比較情形時
    ,依綜其全部罪刑之結果而為比較後,整體適用法律(參照
    最高法院97年度第2次刑事庭會議決議意旨)。經查:
    1.關於罰金刑,刑法分則編各罪所定罰金刑之貨幣單位原為
      銀元,修正前刑法第33條第5款規定:「罰金:1元(銀元
      )以上。」,而依罰金罰鍰提高標準條例規定,就 72年6
      月26 日前修正之刑法部分條文罰金數額提高2至10倍,其
      後修正者則不提高倍數,並依現行法規所定貨幣單位折算
      新臺幣條例規定,以銀元1元折算新臺幣3元。修正後刑法
      第33條第5款規定:「罰金:新臺幣1000 元以上,以百元
      計算之。」,刑法第33條第5 款所定罰金貨幣單位經修正
      為新臺幣後,刑法分則各罪所定罰金刑之貨幣單位亦應配
      合修正為新臺幣,為使刑法分則編各罪所定罰金之最高數
      額與刑法修正前趨於一致,乃增訂刑法施行法第1條之1:
      「中華民國94年1月7日刑法修正施行後,刑法分則編所定
      罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1月7日刑法修正時,刑法
      分則編未修正之條文定有罰金者,自94年1月7日刑法修正
      施行後,就其所定數額提高為30 倍。但72年6月26日至94
      年1月7日新增或修正之條文,就其所定數額提高為3 倍。
      」。從而,罰金刑之最高數額,於上開規定修正後並無不
      同,惟修正後刑法第33條第5 款所定罰金刑最低數額,較
      之修正前提高,自以修正前刑法第33條第5 款規定有利於
      被告。
    2.修正後刑法第28條規定:「二人以上共同實行犯罪之行為
      ,皆為正犯」,而修正前刑法第28條則規定:「二人以上
      共同實施犯罪之行為,皆為正犯」。依上開條文之修正說
      明,基於近代刑法之個人責任原則及法治國人權保障之思
      想,修正後刑法第28條之規定,將共同正犯之參與類型,
      確定在「實行」概念下之共同參與行為,始成立共同正犯
      ,否認所謂「陰謀共同正犯」及「預備共同正犯」,惟仍
      無礙於「共謀共同正犯」仍應受處罰之立場。又為配合刑
      法第28條至第30條對於正犯與共犯之共同或參與行為,已
      修正為「實行」或「使之實行」犯罪行為,修正後刑法第
      31條亦採取相同之立場,將該條第1 項之「實施」修正為
      「實行」,並配合第四章章名之修正,將該條第1 項內之
      「共犯」修正為「正犯或共犯」,並增設但書規定得減輕
      其刑。就本件被告對於事實欄所示犯行,所成立共同正犯
      參與類型,因被告係直接從事構成要件犯罪事實之情形,
      則適用新舊刑法結果並無二致,對被告而言,亦無有利或
      不利之情形。
    3.又刑法第55條後段有關「犯一罪而其方法或結果之行為犯
      他罪名」之牽連犯規定,亦經修正刪除,即修正後之刑法
      ,已無牽連犯得論以裁判上一罪之情形,所犯之數罪,應
      按其具體情形論罪,查被告所犯利用不正當方法使財務報
      表發生不實之結果、行使業務上登載不實之犯行,若依修
      正前刑法第55條牽連犯之規定,被告上開犯行,得論以一
      罪,而從一重之商業負責人利用不正當方法致使財務報表
      發生不實結果罪處斷,適用修正前刑法第55條之規定,亦
      較有利於被告。
    4.修正前刑法第56條原規定:「連續數行為而犯同一罪名者
      ,以一罪論。但得加重其刑至二分之一」,修正後之刑法
      已刪除上開連續犯之條文規定,則被告多次犯罪行為,即
      應就各次行為分別論罪科刑,再依數罪併罰之規定分論併
      罰,修正前第56條規定,較有利於被告。
    5.綜上,經綜合觀察全部罪刑比較之結果,依修正後刑法第
      2條第1項前段規定,應擇整體適用較有利之95年7月1日修
      正條文第33條第5款、第28條、第55條、第56條之規定(
      參照最高法院97年度第2次刑事庭會議決議意旨)。
    6.至修正刑法係自95年7月1日起施行,在此之前,刑法分別
      編有關罰金刑之貨幣單位係銀元;且依刑法分則編應處罰
      金者,應適用罰金罰鍰提高標準條例第1條、第4條之規定
      ,亦即應按各該具體條文制定或修正之先後,定其提高之
      倍數。惟刑法施行法增訂第1 條之1,於95年6月14日經總
      統公布,並自同年7月1日起施行,該條規定:「中華民國
      九十四年一月七日刑法修正施行後,刑法分則編所定罰金
      之貨幣單位為新臺幣。九十四年一月七日刑法修正時,刑
      法分則編未修正之條文定有罰金者,自九十四年一月七日
      刑法修正施行後,就其所定數額提高為三十倍。但七十二
      年六月二十六日至九十四年一月七日新增或修正之條文,
      就其所定數額提高為三倍」,亦即自95年7月1日起,刑法
      分則編所定罰金之貨幣單位,由原來之銀元改為新臺幣;
      且94年1月7日刑法修正時,刑法分則編未修正之條文定有
      罰金者,自95年7月1日起,有關罰金之數額提高為三十倍
      。揭櫫刑法施行法規範內容,本即包括規範刑法修正條文
      施行後所產生新舊法如何適用之問題,刑法施行法關於準
      據法有特別規定者,自應優先於刑法總則第2 條規定而為
      適用,而刑法施行法第1條之1既增訂於刑法施行法之規範
      體系內,並非增訂於刑法總則編內,再參照刑法施行法第
      1條之1之立法理由,即修正條文說明亦謂「考量新修正之
      刑法施行後,不再適用『現行法規所定貨幣單位折算新臺
      幣條例』,為使罰金數額趨於一致,避免衍生新舊法比較
      適用問題,以緩和實務適用法律之衝擊,爰於不變動罰金
      數額之前提下,規定第二項如上」等語,依該條之立法目
      的,顯係基於解決新舊法比較適用所衍生問題而增訂該條
      規定以茲適用,則依體系解釋及目的解釋,刑法施行法第
      1條之1係新修正刑法第2條之特別規定,而應優先適用(
      同此見解者,另參呂潮澤,「新修正刑法適用問題之探討
      」,收錄於法官協會雜誌第八卷第一期,頁 100),本件
      被告所犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文
      書罪,有罰金刑之處罰,則本件逕適用刑法施行法第1 條
      之1之規定即可,毋庸依新修正刑法第2 條第1項之規定,
      比較刑法施行法第1條之1 及罰金罰鍰提高標準條例第1條
      之規定何者有利於被告。
    7.另刑法第41條經修正,雖易刑處分之相關規定,尚非在上
      開罪刑綜合比較之列(同此見解者,參花滿堂,「刑法新
      舊法比較適用爭議問題研析」;張淳淙,「牽連犯、連續
      犯及常業犯廢除後之實務因應」。均發表於法官協會與臺
      灣高等法院於95年11月10日舉辦之「新修正刑法相關問題
      學術研討會」),惟修正前刑法第41條第1項前段規定:
      「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪,而受六
      個月以下有期徒刑或拘役之宣告,因身體、教育、職業、
      家庭之關係或其他正當事由,執行顯有困難者,得以一元
      以上三元以下折算一日,易科罰金。」,而被告行為時之
      易科罰金折算標準,依95年7月1日修正條文施行前罰金罰
      鍰提高標準條例第2條前段之規定(該條業經總統於95年5
      月17日公布刪除,並自95年7月1日失效),就其原定數額
      提高為100倍折算1日,則被告行為時之易科罰金折算標準
      ,應以銀元100元至300元折算1日,經折算為新臺幣後,
      係以新臺幣300元至900元折算為1日;惟95年7月1日修正
      條文施行後之刑法第41條第1項前段則規定:「犯最重本
      刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪,而受六個月以下有
      期徒刑或拘役之宣告者,得以新臺幣一千元、二千元或三
      千元折算一日,易科罰金。」,比較修正前後之易科罰金
      折算標準,以95年7月1日修正條文施行前刑法第41條第1
      項前段規定較有利於被告,依修正後刑法第2條第1項前段
      規定,應適用95年7月1日修正條文施行前刑法第41條第1
      項前段之規定諭知易科罰金之折算標準。
  (二)按被告行為後,商業會計法於95年5月24 日經公布修正條文
    並施行,比較修正前後商業會計法第71條之規定,舊法之法
    定刑度為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五
    萬元以下罰金」,新法則修正為「五年以下有期徒刑、拘役
    或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金」,舊法法定刑度顯較
    新法為輕,依刑法第2條第1項前段規定,自應適用修正前之
    商業會計法第71條之規定。
三、本案之論罪:
  (一)薪資扣繳憑單旨在使稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料,以
    利稅捐稽徵,僅在於證明年度支付員工薪資及代為扣繳綜合
    所得稅之金額,為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據
    ,而非造具記帳憑證所根據之憑證,亦非證明處理會計事項
    人員之責任而為記帳所根據之憑證,不屬於商業會計法第15
    條所指之商業會計憑證,惟仍係被告附隨業務而製作,而屬
    其業務上製作之文書;至十傑公司辦理營利事業所稅結算申
    報提出之資產負債表,則屬商業會計法第28條第1項第1款所
    規定之財務報表,且資產負債表是否依公司法規定經股東會
    承認,並不影響其為財務報表之認定。查本件被告為十傑公
    司負責人,為商業會計法所定之商業負責人,且以製作薪資
    扣繳憑單為其附隨義務,為從事業務之人,核被告所為,係
    犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪,及
    修正前商業會計法第71條第5 款之商業負責人利用不正當方
    法致使財務報表發生不實之結果罪。
  (二)被告為業務上登載不實文書後復持以行使,業務上登載不實
    之低度行為,為行使之高度行為所吸收,不另論罪。商業負
    責人利用不正當方法使財務報表發生不實結果之行為,原含
    有業務上登載不實之本質,與刑法第215 條業務上登載不實
    文書罪屬法規競合關係,應優先適用修正前商業會計法第71
    條第5款論處,此部分不另論業務登載不實罪。
  (三)被告委由不知情之正大會計師事務所成年員工製作上開扣繳
    憑單、資產負債表,為間接正犯。
  (四)被告與張榕枝就虛報張來發、張劉慧碧、王重士部分;被告
    與邱雲灶就虛報曾上真部分,就上開犯行有犯意聯絡及行為
    分擔,應論以共同正犯。
  (五)又被告先後於88、89年度,二次利用不正當方法使財務報表
    發生不實之結果、行使業務上登載不實之行為,均時間緊接
    ,方法相同,且觸犯構成要件相同之罪名,顯係基於概括犯
    意而為,為連續犯,均應依修正前刑法第56條之規定論以一
    罪,並加重其刑。
  (六)被告於所犯上開行使業務上登載不實文書罪、利用不正當方
    法使財務報表發生不實結果罪間,有方法目的之牽連關係,
    依修正前刑法第55條之規定,應從一重之連續商業負責人利
    用不正當方法致使財務報表發生不實之結果罪處斷。
  (七)公訴意旨雖未敘及被告利用不正當方法使財務報表發生不實
    結果之犯行,及被告如事實欄一之(一)所示製作不實之王重士
    薪資扣繳憑單後行使犯行部分,惟此部分與起訴部分有牽連
    犯及連續犯之裁判上一罪關係,基於審判不可分原則,為起
    訴效力所及,本院自得併予審究。
  (八)按刑事妥速審判法第7條於99年9月1日施行,嗣於103年6月4
    日經修正公布,修正後規定:「自第一審繫屬日起已逾八年
    未能判決確定之案件,除依法應諭知無罪判決者外,法院依
    職權或被告之聲請,審酌下列事項,認侵害被告受迅速審判
    之權利,且情節重大,有予適當救濟之必要者,應減輕其刑
    :一、訴訟程序之延滯,是否係因被告之事由。二、案件在
    法律及事實上之複雜程度與訴訟程序延滯之衡平關係。三、
    其他與迅速審判有關之事項。」,茲查,本案於第一審繫屬
    日期為96年12月12日,此有臺灣臺北地方法院檢察署96年12
    月12日北檢盛崑95偵9934字第11966 號函上原審法院收文戳
    章日期可考(見原審卷一第1 頁),則本案關於被告犯罪事
    實自第一審繫屬日起迄今已逾8 年均未能判決確定,且被告
    並未有逃亡而遭通緝、因病而停止審判、另案長期在國外羈
    押或服刑,或一再無理由聲請迴避等情事,是以訴訟程序之
    延滯,並無可歸責於被告之事由,本案因起訴數被告之數犯
    罪事實,於法院歷審審理時,經傳喚多名證人等調查證據程
    序,且本案卷證繁多,然其複雜之程度相較於訴訟程序之延
    滯,法院審理已逾8年未能判決確定,仍屬過久,堪認已侵
    害被告迅速審判之權利,情節重大,有予以適當救濟之必要
    ,應依修正後刑事妥速審判法第7條之規定減輕其刑,並依
    法先加後減之。
參、不另為無罪諭知部分:
一、公訴意旨另以:
  (一)被告上開虛偽申報張來發、張劉慧碧、曾上真於88年度,向
    十傑公司支領薪資10萬500元、10 萬500元、19萬8,000元,
    及虛偽申報89年度曾上真向十傑公司支領薪資19 萬8,000元
    之行為,使十傑公司人事成本增加,營利所得減少,合計約
    逃漏營利事業所得稅14萬9250元。因認被告此部分另涉犯稅
    捐稽徵法第47條、第41條之公司負責人為納稅義務人,以不
    正當方法逃漏稅捐罪嫌(起訴書漏載稅捐稽徵法第47條)。
  (二)被告於85年至94年間,以短報十傑公司主要收入即租金收入
    與虛增管理費用之方法,使十傑公司營利收入大幅減少,以
    此詐術逃漏十傑公司應納自85年起至94年止之營利事業所得
    稅逾1,300 萬元,足以生損害於稅捐機關核課稅捐之正確性
    。因認被告此部分亦涉犯稅捐稽徵法第47條、第41條之公司
    負責人為納稅義務人,以不正當方法逃漏稅捐罪嫌(起訴書
    漏載稅捐稽徵法第47條)、刑法第216條、第215條之行使業
    務登載不實文書罪嫌。
二、按刑事訴訟法第308 條規定:「判決書應分別記載其裁判之
    主文與理由;有罪之判決並應記載犯罪事實,且得與理由合
    併記載。」,同法第310條第1款規定:「有罪之判決書,應
    於理由內分別情形記載左列事項:一、認定犯罪事實所憑之
    證據及其認定之理由。」,及同法第154條第2項規定:「犯
    罪事實應依證據認定之,無證據不得認定犯罪事實。」揆諸
    上開規定,刑事判決書應記載主文與理由,於有罪判決書方
    須記載犯罪事實,並於理由內記載認定犯罪事實所憑之證據
    及其認定之理由。所謂認定犯罪事實所憑之「證據」,即為
    該法第154條第2項規定之「應依證據認定之」之「證據」。
    職是,有罪判決書理由內所記載認定事實所憑之證據,即為
    經嚴格證明之證據,另外涉及僅須自由證明事項,即不限定
    有無證據能力之證據,及彈劾證人信用性可不具證據能力之
    彈劾證據。在無罪判決書內,因檢察官起訴之事實,法院審
    理結果,認為被告之犯罪不能證明,而為無罪之諭知,則被
    告並無檢察官所起訴之犯罪事實存在,既無刑事訴訟法第15
    4條第2項所規定「應依證據認定之」事實存在,因此,判決
    書僅須記載主文及理由,而理由內記載事項,為法院形成主
    文所由生之心證,其論斷僅要求與卷內所存在之證據資料相
    符,或其論斷與論理法則無違,通常均以卷內證據資料彈劾
    其他證據之不具信用性,無法證明檢察官起訴之事實存在,
    所使用之證據並不以具有證據能力之證據為限,是以上開公
    訴意旨所起訴被告犯罪事實,既經本院認定犯罪不能證明,
    本判決此部分即不再論述所援引有關證據之證據能力,合先
    敘明。
三、復按犯罪事實應依證據認定之,無證據不得認定犯罪事實,
    又不能證明被告犯罪者,應諭知無罪之判決,刑事訴訟法第
    154條第2項、第301條第1項分別定有明文。次按認定不利於
    被告之事實,須依積極證據,茍積極之證據本身存有瑕疵而
    不足為不利於被告事實之認定,即應為有利於被告之認定,
    更不必有何有利之證據,而此用以證明犯罪事實之證據,猶
    須於通常一般人均不至於有所懷疑,堪予確信其已臻真實者
    ,始得據以為有罪之認定,倘其證明尚未達到此一程度,而
    有合理性之懷疑存在,致使無從為有罪之確信時,即應為無
    罪之判決,此有最高法院82年度台上字第163號判決意旨,
    及同院76 年台上字第4986號、30年上字第816號等判例可資
    參照。而刑事訴訟法第161條已於91年2月8 日修正公布,其
    第1 項規定:檢察官就被告犯罪事實,應負舉證責任,並指
    出證明之方法,因此檢察官對於起訴之犯罪事實,應負提出
    證據及說服之實質舉證責任,倘所提出之證據,不足為被告
    有罪之積極證明,或其指出證明之方法,無從說服法院以形
    成被告有罪之心證,基於無罪推定之原則,自應為被告無罪
    判決之諭知,最高法院92年台上字第128號判例可資參照。
    又檢察官未盡舉證責任,除刑事訴訟法第163條第2項但書規
    定,為維護公平正義之重大事項,法院應依職權調查證據外
    ,法院無庸依同條項前段規定,裁量主動依職權調查證據。
    是該項前段所稱「法院得依職權調查證據」,係指法院於當
    事人主導之證據調查完畢後,認為事實未臻明白仍有待澄清
    ,尤其在被告未獲實質辯護時(如無辯護人或辯護人未盡職
    責),得斟酌具體個案之情形,無待聲請,主動依職權調查
    之謂(參照最高法院100年度第4次刑事庭會議決議)。
四、檢察官認被告涉犯上開罪嫌,無非係以被告及共同被告羅森
    、羅曼菱、羅裕民、羅裕傑之供述,及證人即十傑公司股東
    林寬照、張榕枝於偵查時之指證,暨十傑公司向臺北國稅局
    申報85至94年度營利事業所得稅時所檢附之損益表及資產負
    債表、張榕枝自行製作之「十傑公司88年度自結暫估損益表
    」、被告所書88、89年度手記帳(即「88年支票日記簿」、
    「89年支票登記簿」)、張榕枝自行製作之「83至89年度十
    傑公司損益表(即估計應有損益表)」、十傑公司89、90年
    度比較財務報表(含資產負債表、損益表、現金流量表、財
    產目錄、90年度盈虧撥補表)、信義稽徵所函覆之十傑公司
    85至94年之損益表、營利事業所得稅結算申報書、86至94年
    度之資產負債表、88至94年度之綜合所得稅BAN給付清單
    、彰化商業銀行總行及永春分行函覆及附件、彰化銀行總部
    分行存摺存款帳戶交易明細查詢、十傑公司設於臺灣銀行之
    存款帳戶交易明細(即臺灣銀行光碟櫃歷史明細查詢系統表
    ),為其主要論據(見原審卷二第116至124頁補充證據清單
    );訊據被告堅決否認有此部分犯行,辯稱:十傑公司並無
    逃漏營利事業所得稅,亦無短報收入、虛增管理費之情事,
    十傑公司為購買不動產,確有向股東借款之事實等語。
五、經查:
  (一)上開公訴意旨(一)部分:
    按稅捐稽徵法之逃漏稅捐罪,係結果犯,並無處罰未遂之規
    定,須以發生逃漏稅捐之結果為成立要件。查十傑公司於88
    、89年度申報營利事業所得稅結算時,分別虧損6萬7,952元
    及8萬1,433元,惟十傑公司於88年度、89年度均依營利事業
    所得稅採擴大書面審核辦法核定(即依營業收入百分之十「
    純利率」核定全年所得額),而分別依法自行調整純利率為
    百分之十,即課稅所得額分別為84萬5,031元、80萬4,292元
    乙節,有臺北國稅局96年12月18日財北國稅審三字第096024
    7000號函附之十傑公司88、89年度營利事業所得稅結算申報
    核定通知書在卷可稽(見原審卷一第32、33頁),是該公司
    固於88年度虛報支出張來發、張劉慧碧、曾上真及王重士之
    薪資共計 41萬5,500元,並於89年度虛報曾上真之薪資19萬
    8,000 元,惟因該公司88、89年度申報純益率達到書面審核
    標準,上開虛報薪資支出之金額小於該公司帳載所得額,與
    擴大書面審核純益率自行調整所得額之差額,核無漏報所得
    額之事實,有臺北國稅局信義分局99年11月17日財北國稅信
    義營所字第0990013356號函在卷可憑(見上訴審卷四第91頁
    ),是被告前開行為並未造成十傑公司逃漏稅捐之結果,揆
    諸上開說明,自不構成稅捐稽徵法第47 條、第41條第1款之
    公司負責人以不正當方法逃漏稅捐罪。
  (二)上開公訴意旨(二)部分:
    1.證人林寬照於原審時固證稱:十傑公司主要的收入有4 個
      來源,一是三連大樓的出租收入,約300 坪,出租給正大
      會計師事務所臺北總所。二是臺中博館路的大樓,出租給
      正大會計師事務所臺中分所,約200 坪。三是高雄大樓出
      租給外商公司。四是汐止新臺五路的大樓,出租給國內廠
      商,還有其他停車場的租金收入。除了上開主要收入外,
      十傑公司其他收入來源很少,如利息收入。三連大樓及臺
      中博館路買了以後就是租給正大會計師事務所。十傑公司
      的支出費用初期有利息、營業稅支出,還有一些買房子的
      稅金支出。因為十傑公司91年股東會時,提出89、90年的
      比較財務報表,我看到後大吃一驚,因為89、90年的資產
      負債表、損益表、股東權益變動表、資金流量表不正確,
      所以我認為被告涉嫌在85年到94年間以短報十傑公司租金
      收入,以及虛增管理費方式虛減十傑公司所得。第一個疑
      問:十傑公司的股東沒有借款給十傑公司,但卻在89年度
      列了6,354萬4,724元的股東借款,90 年列了5,830萬元的
      股東借款,而且現金流量表標示90 年度股東往來減少518
      萬元,就是說90年的時候公司把錢還給股東518 萬元,但
      這部分也沒有任何證據證明是哪些股東拿了這518 萬元。
      第二個疑問:90年度與89年度累積盈虧分別只有160 萬元
      及100 萬元,這個公司都是靠出租房屋收入,沒有其他成
      本支出,不可能只有這一點的盈餘,我估計十傑公司每年
      應該有4、500 萬元的盈餘,到了89年、90年應該有6,000
      萬元,不可能只有100 多萬元。第三個疑問:損益表上收
      入低列,因為我每個月交9,000元停車費租金,1年就10萬
      多元,問題是他的收入每一年度只有約800 萬元,是明顯
      低列,他也沒有列入伊的停車費,88年度的損益表營業收
      入是841萬1,460元,為何到89年、90年會變少,我認為這
      是虛減。第四個疑問:他的費用很少,但是為何每年都報
      了700 多萬元的推銷及管理費用,我覺得這不合理,是虛
      列不實的費用。雖然我提出只有上開89、90年度之資產負
      債表、損益表、股東權益變動表、現金流量表,但85年到
      89年是一個階段,都是虛列營業費用,在90年到94年是透
      過租金收入遞減的方式處理,在資產沒有變動的情況下租
      金減少來隱匿收入云云(見原審卷二第263至270頁,證人
      結文見原審卷三第25頁)。然細繹其上開證述內容,其所
      言無非均係依據其個人對十傑公司每年應有收支金額之推
      測,而提出其對該公司89、90年度比較財務報表真實性之
      質疑而已。況證人林寬照於原審亦證稱:十傑公司實際上
      我自己出資多少我不清楚,我只是依據登記資料判斷我的
      股分應該是十五分之三,公司增資為1,200 萬元時登記股
      東姓名與出資額是否相符我也不清楚,被告是否實際有出
      資我也不知道,我有收到被告給的支票,但我不知道是不
      是十傑公司的盈餘分配,我沒有看過十傑公司歷年的財務
      報表,至91年下半年時才看過89、90年度的財務報表,我
      不知道十傑公司的內帳是何人製作,我不清楚十傑公司兩
      次增資時自己有無繳交增資款,我知道十傑公司購買三連
      大樓是向彰化銀行貸款買的,其他大樓我就不清楚等語(
      見原審卷二第264至268頁),顯見林寬照對其有無出資十
      傑公司、投資金額若干、所領取之支票是否為十傑公司盈
      餘、十傑公司購買不動產之資金來源、十傑公司財務報表
      之編制過程等節均完全不知情,其顯然未實際參與十傑公
      司之經營,則其對十傑公司營收、支出數額應為若干之證
      言,當係出於個人推論臆測之詞,自無從遽認十傑公司於
      製作財務報表或申報營利事業所得稅時,有短報收入、虛
      增費用。
    2.證人張榕枝於原審固證稱:十傑公司收入主要均為租金收
      入,還有利息和停車場收入。因為林寬照和羅森87年後處
      得不愉快,所以就說車子停車場要付租金給十傑公司,1
      個月9,000 元,我們大約一年付一次,但這個租金收入沒
      有列報在十傑公司後來在91年8 月的股東會上拿出來通過
      的89、90年度損益表上,且被告記載的臺灣銀行松山分行
      支票日記簿上面的租金收入加起來,也超過損益表上所列
      報營業收入797萬800元。又十傑公司的收入支出都從銀行
      帳戶,賴美麗也會記載支票日記簿,根據支票支出頂多只
      有一、二百萬元,該公司費用就是房屋稅、地價稅、保險
      、利息支出,也沒有其他營業不會有這麼多費用。而資產
      負債表中的其他流動負債89 年底是8,000多萬元佔了十傑
      總額的百分之七十四,據林寬照說這個東西是股東往來,
      據我核對賴美麗的支票日記簿,以及我過去幾年來對十傑
      公司的瞭解,從來沒有股東拿錢借給十傑公司,所以不會
      出現向他人借6,000 多萬元的負債,我在82年以前收支日
      報表、83年後銀行往來紀錄及賴美麗88、89年度記載的支
      票日記簿,都沒有看到有股東借錢給十傑公司,我在十傑
      公司擔任股東期間,也沒有聽說任何股東有與十傑公司任
      何資金的往來云云(見原審卷二第275 頁正、反面,證人
      結文見原審卷三第26頁)。然查:張榕枝於原審亦證稱:
      83年以前十傑公司的收支都交由正大會計師事務所員工處
      理,有編制收支日報表交由我覆核,所以十傑公司83年以
      前的收支我都很清楚,但83年以後變成賴美麗一個人做,
      之後就沒有收支日報表,只有支票日記簿,我也沒有看,
      收支情形我就不知道。十傑公司資本額的來源我不知道,
      我猜想是以正大會計師事務所之盈餘拿去成立十傑公司,
      我沒有分配過十傑公司的盈餘,87至89年有收到被告交給
      我的支票,但不知道是盈餘還是資金退回,我沒有問被告
      等語(見原審卷二第273、274頁),顯見張榕枝對於十傑
      公司資本額之來源、有無盈餘分配、所領取之支票是否為
      十傑公司盈餘等情均不知悉,僅自行「猜想」十傑公司之
      資本額是由正大會計師事務所之盈餘支出,且其僅曾覆核
      十傑公司收支報表至83年,對於十傑公司84年(含)以後
      之收支情形亦不瞭解,再細繹其上開有關十傑公司損益表
      、資產負債表上所記載之營業收入、費用支出、股東往來
      借款金額不實之證述,無非係以「88年支票日記簿」、「
      89年支票登記簿」上,被告記載十傑公司設於臺灣銀行松
      山分行之支票帳戶交易往來紀錄為依據所做之推論,尚難
      據以證明十傑公司於85年至94年間,有以短報收入與虛增
      管理費用之方法,詐術逃漏營利事業所得稅之情事。
    3.被告於「88年支票日記簿」、「89年支票登記簿」上記載
      十傑公司支票帳戶往來之紀錄,核與十傑公司向臺灣銀行
      松山分行申請開立帳號000000000000號支票存款帳戶內款
      項進出相符乙節,固有臺灣銀行松山分行95年3月3日松山
      密字第09500008741 號函所檢附各類存款一覽表、臺灣銀
      行光碟櫃歷史明細查詢系統表、「88年支票日記簿」及「
      89 年支票登記簿」在卷可憑(見保全字第102號卷第56至
      129頁、偵字第9934號卷二第7至209 頁),被告於原審固
      亦供稱該支票日記簿上記載的支票帳戶是設於臺灣銀行之
      十傑公司帳戶,這個帳戶支票是由我保管等語,然此僅足
      證明十傑公司設於臺灣銀行松山分行之帳戶於88、89年間
      交易往來之情形,本已無從據以證明該公司其他年度實際
      收支之狀況。且被告於原審供稱:十傑公司的支出費用不
      一定用支票,實際要看帳本紀錄,這個支票日記簿寫是給
      自己看的,是怕存款不足,影響債信,不單單是十傑公司
      的帳目,只要是有經過臺灣銀行這個支票帳戶的錢,我都
      會記進去,也就是由十傑公司帳戶提示兌領的錢和十傑公
      司帳戶開立的支票,都會登載在這個日記簿上,除了十傑
      公司的款項外,還有一些股東私人的錢,及董事、監察人
      另外對外投資的,譬如說大明公司進來的錢,還有代收正
      大會計師事務所林寬照等三人捐出停車位的錢,這是正大
      會計師事務所的錢,雖然和十傑公司沒有關係,但也都會
      列在該支票日記簿內等語(見原審卷三第126頁、128頁)
      ,是上開支票日記簿上所登載及臺灣銀行松山分行帳戶內
      之交易往來紀錄,是否每一筆均屬十傑公司之收入或支出
      ,亦非無疑。再觀諸信義稽徵所95年11月15日財北國稅信
      義營所字第0950012840號函所附十傑公司85至94年度之損
      益表(見偵字第9934號卷三第13至30頁),十傑公司申報
      之營業支出有薪資支出、文具用品、旅費、修繕費、水電
      瓦斯費、保險費、交際費、稅捐、折舊、伙食費、其他費
      用等項目,則依上開支出項目之性質,衡情不可能均係以
      開立支票方式支付。是尚難僅憑前開「88年支票日記簿」
      及「89年支票登記簿」上之進出金額記載,與十傑公司設
      於臺灣銀行松山分行帳號000000000000號支票存款帳戶內
      款項進出相符,遽認被告就十傑公司85年度至94年度之收
      入及費用支出,有何短報或與虛增之情事。
    4.至張榕枝自行製作之「十傑公司88年度自結暫估損益表」
      、「83至89年度十傑公司損益表(即估計應有損益表)」
      (見偵字第9934號卷二第6頁、偵字第9934號告訴人整理
      資料卷第31 、51、169、183、198、211、221頁),均係
      張榕枝依據上開支票日記簿之記載及十傑公司設於臺灣銀
      行股松山分行帳戶之往來紀錄為基礎,自行計算所得之結
      果,而上開支票日記簿之記載及十傑公司設於臺灣銀行松
      山分行帳戶之往來紀錄,並不足以證明即為十傑公司各該
      年度實際收入、支出之全部數額,業如前述,是張榕枝以
      上開紀錄為基礎而製作之「十傑公司88年度自結暫估損益
      表」、「83至89年度十傑公司損益表(即估計應有損益表
      )」,均僅屬推測估算性質,其正確性即非無疑。況林寬
      照於原審證稱:除了營利事業所得稅結算申報表、資產負
      債表、損益表、股東權益變動表、現金流量表及被告賴美
      麗的支票日記簿外,我沒有接觸上開報表之原始憑證等語
      (見原審卷二第270頁反面、第271頁);張榕枝於原審亦
      證稱:我沒有就十傑公司90年及89年12月31日損益表上營
      業收入記載減少、費用記載較高的疑點向被告詢問過,我
      與林寬照主張被告涉嫌從85年到94年間虛增十傑公司支出
      與虛減十傑公司收入之行為所憑藉之證據,已經全部交與
      檢察官等語(見原審卷二第275頁反面、第278之1頁反面
      ),顯見林寬照、張榕枝既未曾接觸任何十傑公司自85年
      起至94年止之原始憑證、記帳憑證,以資確認十傑公司於
      此段期間,有何具體項目虛增費用支出或短報收入,亦非
      以原始憑證、記帳憑證為基礎,計算十傑公司於此段期間
      之損益表、資產負債表、現金流量表、股東權益變動表有
      何不實之情形,自非得僅以上開張榕枝自行製作之「十傑
      公司88年度自結暫估損益表」、「83至89年度十傑公司損
      益表(即估計應有損益表)」,遽認十傑公司85至94年度
      申報營利事業所得稅時,有何短報收入、虛增管理費用之
      情事。
    5.又十傑公司之主要營業項目,係購入大樓後出租予他人以
      賺取租金乙節,業據證人林寬照、張榕枝於原審時證述明
      確,且為被告所坦認,已如前述,而十傑公司分別於75、
      76、77、85年間,陸續購買位於臺北市、臺中市、高雄市
      、新北市汐止區等處之四棟房地,合計購入總價約1 億零
      16萬元,貸款金額合計為6,700 萬元,有房屋及土地買賣
      契約書、房地預定買賣合約書、預定建物買賣合約書、預
      定土地買賣合約書、不動產買賣契約書、抵押權設定契約
      書、高雄市前鎮地政事務所異動索引資料等在卷可稽(見
      原審卷四第62、85、117、128、149 頁、本院上訴審卷一
      第244至249頁),是該公司購入上開不動產時所須自備款
      金額即逾3,300 萬元,尚不包含購入上開不動產時所需支
      付之相關費用。然該公司於73年間設立登記時,登記股東
      人數為羅森、林寬照、張榕枝等三人,公司資本額僅 100
      萬元,至76年2月6日(臺北市政府建設局核准變更登記日
      期)辦理增資變更登記,登記股東人數增加被告、羅裕民
      、羅裕傑(以上二人為被告及羅森之子)等三人,資本額
      增加為1,200 萬元,增資金額係由股東往來借款抵繳,而
      該公司於75年12月30日前,已有股東往來借款1,560 萬元
      ,銀行借款2,000萬元,至77年9月1 日再次辦理增資變更
      登記,股東人數再增加一人即羅曼菱(被告、羅森之女)
      ,公司資本額增加為1,500萬元,而該公司至77年8月15日
      前之股東往來借款金額增至2,312 萬元,銀行借款金額則
      減為1,598萬8,013元,其後公司資本額及股東人數未再變
      動之事實,有十傑公司登記案全卷暨卷內會計師查核報告
      書、試算表、資產負債表在卷可稽(見卷外放十傑公司登
      記案卷),足見十傑公司之資本額不足以支應購入上開不
      動產所須支付之自備款及相關費用,該公司有向股東借款
      以支付購買不動產所須款項及相關費用之事實,至為明確
      。而十傑公司登記股東除林寬照、張榕枝外,其餘均為被
      告家族成員,林寬照、張榕枝二人就其自身有無實際出資
      繳交十傑公司股款均不知悉乙節,復經其等於原審證述綦
      詳,業如前述,且林寬照、張榕枝於原審亦均證稱未曾借
      錢給十傑公司等語(見原審卷二第268頁、275頁反面),
      足認上開股東往來借款之來源應為其他股東即被告家族成
      員,是被告辯稱:這個錢都是我與羅森、羅振峰3 個人分
      頭去借的,我們取得這些憑證後,交到十傑公司,以股東
      往來列帳等語,尚非無稽。再者,依十傑公司86年至94年
      度之資產負債表所載(見偵字第9934號卷三第15至31頁)
      ,十傑公司股東往來借款金額與銀行貸款金額呈反比消長
      關係,此與被告所辯:銀行貸款要利息,是股東借錢給十
      傑公司還銀行貸款等語,互核相符。再參諸十傑公司因納
      莉颱風致83年度至89年度帳簿憑證損毀,向信義稽徵所申
      請報備,並經准予備查等情,有信義稽徵所91年1 月31日
      財北國稅信義審字第91060546號函附卷可稽(見聲搜卷第
      23頁)。此外,檢察官並未舉證證明十傑公司並未向股東
      借款,或財務報表所載「股東往來」內容為虛偽,自無從
      認定十傑公司申報資料有何不實之處。
    6.至檢察官所舉信義稽徵所函覆之十傑公司85至94年之損益
      表、營利事業所得稅結算申報書、86至94年度之資產負債
      表、88至94年度之綜合所得稅BAN給付清單、彰化商業
      銀行總行及永春分行函覆及附件、彰化銀行總部分行存摺
      存款帳戶交易明細查詢、十傑公司設於臺灣銀行之存款帳
      戶交易明細(即臺灣銀行光碟櫃歷史明細查詢系統表)等
      資料,均不足以證明十傑公司於申報85至94年度之營利事
      業所得稅時,有何短報收入、虛增費用支出之情事。是檢
      察官所舉上開證據與所指出之證明方法,尚不能使本院確
      信被告有何違反商業會計法、稅捐稽徵法及行使業務登載
      不實文書等犯行。
    7.檢察官上訴意旨略以:觀諸證人林寬照、張榕枝之證述,
      可見十傑公司主要收入為不動產租金,營業支出僅有償還
      銀行本息、房屋稅、地價稅及營業稅等費用支出,是十傑
      公司每年均有高額盈餘,此有被告每年開立記名為羅森、
      林寬照、張榕枝之支票供三人提示兌現等事證可佐。且十
      傑公司租金收入足以支付銀行貸款本息,並無向股東借款
      之事實。又依被告、羅森在偵查時之供述,足見十傑公司
      之經營模式是買不動產出租,租金為主要收入來源,購屋
      資金來源都是向銀行貸款,租金收入都拿來還銀行貸款,
      渠等於偵查中均未曾提及有借款給十傑公司之「股東往來
      」情事,且渠等對於股東往來借款之金額、方式、時地等
      重要事項未能舉證以實其說云云。惟查:被告堅決否認其
      交付予林寬照、張榕枝之支票,係十傑公司之盈餘,且證
      人林寬照、張榕枝亦均不知被告交付之支票是否為十傑公
      司所分配之盈餘乙節,亦經其等於原審證述明確,業如前
      述,是無從以其等取得被告所交付之支票,逕認十傑公司
      每年均有高額盈餘。又十傑公司於購入上開不動產後,雖
      有陸續出租營利之事實,但租金收入如何運用,是優先清
      償股東往來借款或銀行貸款,或使用於其他用途,取決於
      公司經營者之決策,該決策有無不當或違法,要屬另一問
      題,自非得以十傑公司每年有租金足以清償銀行貸款,即
      認上開股東往來借款為虛偽。至被告、羅森於偵查時未曾
      供述有關借款予十傑公司之股東往來情事,然細繹其等於
      偵查時對於檢察事務官詢問所為之回答,其等係就檢察事
      務官詢問有關十傑公司營業內容、主要收入來源、盈餘分
      配政策等事項為供述(見偵字第9934 號卷一第181頁、卷
      四第226 頁),檢察事務官並未曾詢問有關十傑公司購買
      不動產之「資金」來源,故其等於偵查時未曾敘及股東往
      來借款一節,亦非無由。又十傑公司之資本額顯然不足以
      購入上開不動產,而有向股東借款以支付購買不動產所需
      之自備款及相關費用,股東往來借款之金額於十傑公司歷
      年資產負債表中均有記載,檢察官並未舉證證明十傑公司
      並未向股東借款,或帳載「股東往來」項目為虛偽等情,
      亦如前述,基於刑事訴訟法無罪推定原則,被告自始被推
      定為無罪之人,對於檢察官所指出犯罪嫌疑之事實,並無
      義務證明其無罪,此即所謂「不自證己罪原則」,自應由
      檢察官負提出證據及說服之責任,故如檢察官無法舉證使
      達有罪判決之確信程度,以消弭法官對於被告是否犯罪所
      生之合理懷疑,被告本無提出證據證明其無罪之義務,是
      檢察官上訴意旨謂被告未能舉出股東往來借款之證據以實
      其說,而認其有短報收入、虛增費用以逃漏稅捐之情事云
      云,並非可採。
  (三)綜上,上揭公訴意旨(一)、(二)所指被告逃漏稅捐、行使業務登
    載不實文書犯行部分,屬犯罪不能證明,本應為其無罪之諭
    知,惟公訴意旨認此部分與其上開有罪部分,有裁判上一罪
    之牽連犯、連續犯關係,自不另為無罪之諭知。
肆、撤銷改判之理由:
    原審關於被告有罪部分,以其犯罪事證明確,予以論罪科刑
    ,固非無見。惟查:(一)商業會計法於103年6月18日經公
    布修正條文,修正前商業會計法第28 條第1項原規定:「財
    務報表包括下列各種:一、資產負債表。二、損益表。三、
    現金流量表。四、業主權益變動表或累積盈虧變動表或盈虧
    撥補表。」,經參考國際會計準則第1 號「財務報表之表達
    」之第10段規定,修正原條文第1項第2 款、第4款之財務報
    表名稱為「綜合損益表」、「權益變動表」(參照103年6月
    18日修正公布後商業會計法第28條之立法理由)。本件被告
    虛列十傑公司88、89年度薪資支出,據以製作該公司88、89
    年度之營利事業所得稅結算申報書(損益及稅額計算表),
    並持向信義稽徵所申報該等年度營利事業所得稅而加以行使
    乙節,已如前述,亦有被告於原審所提十傑公司88、89年度
    之營利事業所得稅結算申報書(損益及稅額計算表)可考(
    見原審卷一第159、160頁),惟被告於本院更二審所提經濟
    部105年2月1日經商字第10502005700號函已載「……三、所
    詢股份有限公司向國稅局申報之營利事業所得稅結算申報書
    ,係依據所得稅法相關規定辦理,尚非商業會計法所稱之財
    務報表」等語(見更二審卷二第81頁),嗣經本院更三審審
    理時再向商業會計法之主管機關經濟部,函詢有關上開十傑
    公司88、89年度之營利事業所得稅結算申報書(損益及稅額
    計算表)究否屬商業會計法規定之財務報表等情,經濟部以
    107年1月3日經商字第10600106510號函覆:「按營利事業所
    得稅結算申報書(損益及稅額計算表)係公司為稅務申報案
    件所出具之書表,並未兼具現行商業會計法第28條所規定『
    綜合損益表』或其他財務報表性質,亦非屬103年6月18日修
    正公布前該條所規定之『損益表』」等旨(見更三審卷第22
    4 頁),再參諸財務報表旨在真實報導企業之財務狀況、經
    營績效及財務狀況之變動,俾能達成幫助財務報表使用者之
    投資、授信及其他經濟決策等目的,而上開營利事業所得稅
    結算申報書(損益及稅額計算表)旨在辦理所得稅之結算申
    報,供稽徵機關調查核定所得額與應納稅額,與財務報表之
    性質、目的迥異,自不能認屬修正前、後商業會計法第28條
    第1項第2款所定「損益表」或「綜合損益表」,且因公司、
    行號向稅捐稽徵機關申報納稅,係履行其公法上納稅之義務
    ,並非業務行為,該結算申報書亦非屬刑法第215條所定「
    業務上作成之文書」。乃原審認上開營利事業所得稅結算申
    報書(損益及稅額計算表),屬商業會計法所規定之財務報
    表,並認被告製作十傑公司88、89年度營利事業所得稅結算
    申報書(損益及稅額計算表)之行為,為起訴效力所及,論
    以修正前商業會計法第71 條第5款之商業負責人利用不正當
    方法,致使財務報表發生不實之結果罪,即有違誤。(二)
    裁判上或實質上一罪,基於審判不可分原則,其一部犯罪事
    實若經起訴,依刑事訴訟法第267 條規定,其效力及於全部
    ,受訴法院對於未經起訴之他部分,俱應一併審判。本件被
    告如事實欄一之(一)所示製作不實之王重士薪資扣繳憑單後向
    信義稽徵所行使行為部分,雖未經檢察官起訴,惟與檢察官
    起訴部分(即事實欄一之(二)所示製作不實之曾上真薪資扣繳
    憑單後向信義稽徵所行使行為部分),有裁判上一罪之連續
    犯關係,法院自應一併審究,原審就此部分未予審判,尚有
    未洽。(三)依被告行為時即91 年1月30日修正公布前所得
    稅法第71條前段規定,納稅義務人應於每年2月20日起至3月
    底止,填具結算申報書,向該管稽徵機關,申報其上一年度
    內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額,以
    及有關減免、扣除之事實,並應依其全年應納稅額減除暫繳
    稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額,計算其應納之結
    算稅額,於申報前自行繳納。是被告向信義稽徵所辦理十傑
    公司88年度、89年度營利事業所得稅結算申報之時間,分別
    為89年、90年之2月20日起至同年3月31日止期間,乃原判決
    誤載為89年、90年之5月1日起至同年月31日止期間,亦有未
    洽。(四)有罪判決書事實之認定與理由之說明必須互相一
    致,方為合法,否則即屬理由矛盾,其判決為當然違背法令
    。又修正前刑法第56條所規定之連續犯,除客觀上須具備連
    續數行為而犯同一之罪名外,在主觀上尤須具備概括之犯意
    ,所謂概括犯意,必須主觀上其多次犯罪行為,自始均在一
    個預定犯罪計畫以內逐次進行,始克相當。原判決理由僅說
    明:被告先後二次利用不正當方法使財務報表發生不實之結
    果之行為,時間緊接,方法相同,均觸犯構成要件相同之罪
    名,顯係基於概括犯意而為,為連續犯,應依修正前刑法第
    56條之規定論以連續填製不實會計憑證罪(見原判決第24頁
    第20至24行)。惟其事實則認定:被告與張榕枝、邱雲灶、
    張來發、張劉慧碧、曾上真共同基於行使業務上登載不實文
    書、利用不正當方法使財務報表發生不實結果之「概括犯意
    」聯絡(見原判決第2頁第19 至21行),謂被告與張榕枝、
    邱雲灶、張來發、張劉慧碧、曾上真等係基於概括之犯意逐
    次進行。而理由卻又載稱:「被告賴美麗於88年度接續在三
    張各類所得扣繳暨免扣繳憑單上登載不實,及分別在申報88
    年度、89年度營利事業所得稅時因虛報薪資而接續利用不正
    當方法使損益表、資產負債表發生不實結果,時間緊接,行
    為無從分割,均屬接續犯而各應包括論以一罪」(見原判決
    第24頁第4至9行),致事實認定與理由說明不相一致,有判
    決所載理由矛盾之違法。(五)刑事妥速審判法第7 條業於
    99年9月1日施行,嗣於103年6月4 日經修正公布,被告上開
    犯行應適用修正後刑事妥速審判法第7 條規定減輕其刑,業
    如前述,原審未及審酌,顯有未合。檢察官上訴意旨就上開
    不另為無罪諭知部分,猶謂被告有公訴意旨所指逃漏稅捐、
    行使業務登載不實文書犯行,及被告就原審關於其有罪部分
    ,執前詞否認犯罪,提起上訴,固無理由,惟原判決關於被
    告有罪部分,既有前揭可議之處,自應由本院將原判決此部
    分予以撤銷改判,另為適法之諭知。
伍、量刑之審酌:
一、爰審酌被告前無前科,有本院被告前案紀錄表在卷可稽,素
    行良好,其任職正大聯合會計師事務所,並擔任十傑公司負
    責人,對於一般基本稅法常識及確實支付薪資之人方得以將
    其所支付之薪資列為營業成本等事項,較一般人熟稔,明知
    十傑公司未曾僱用或支付薪資予張來發、張劉慧碧、王重士
    、曾上真,竟在業務上製作之扣繳憑單為不實事項之記載,
    並以上開不實事項為據,製作不實之十傑公司資產負債表,
    影響稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性,行為可訾,
    應予非難,兼衡其為高商畢業之智識程度,現已退休之生活
    狀況(此等智識程度、生活狀況為被告所自陳,見本院卷二
    第387 頁),暨其犯罪之動機、目的、手段、方法等一切情
    狀,量處如主文第二項所示之刑,並依95年7月1日修正條文
    施行前刑法第41 條第1項前段規定,諭知易科罰金之折算標
    準。
二、又查,被告為事實欄所示犯行之犯罪時間,於96年4月24 日
    以前,且查無不得減刑之情形,應依中華民國九十六年罪犯
    減刑條例第2條第1項第3款、第9條之規定減其宣告刑二分之
    一,並諭知易科罰金折算標準。
據上論斷,應依刑事訴訟法第369 條第1 項前段、第364 條、第
299條第1項前段,95 年5月24日修正條文施行前商業會計法第71
條第5款,現行刑法第2條第1項前段、第11條前段、第216條、第
215條,95年7月1日修正條文施行前刑法第28 條、第55條、第56
條、第41條第1項前段,刑法施行法第1 條之1,修正前罰金罰鍰
提高標準條例第2條,103年6月4日修正公布後刑事妥速審判法第
7條,中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1項第3款、第7條
、第9條,判決如主文。
本案經檢察官陳玉萍偵查起訴,於檢察官申心蓓提起上訴後,由
檢察官楊秀琴在本審到庭實行公訴。
中    華    民    國   107    年    4     月    12    日
                  刑事第二庭    審判長法  官  周盈文
                                      法  官  林孟皇
                                      法  官  林海祥
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決,應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀,其
未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書
(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
                                      書記官  彭秀玉
中    華    民    國   107    年    4     月    12    日
附錄:本案論罪科刑法條全文
95年5月24日修正公布前商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事
務之人員有左列情事之一者,處 5年以下有期徒刑、拘役或科或
併科新臺幣15萬元以下罰金:
一、以明知為不實之事項,而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕
    毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄,致使財務報表發生不實之結果
    者。
五、其他利用不正當方法,致使會計事項或財務報表發生不實之
    結果者。
中華民國刑法第215條(業務上文書登載不實罪)
從事業務之人,明知為不實之事項,而登載於其業務上作成之文
書,足以生損害於公眾或他人者,處 3 年以下有期徒刑、拘役
或 5 百元以下罰金。
中華民國刑法第216條(行使偽造變造或登載不實之文書罪)
行使第 210 條至第 215 條之文書者,依偽造、變造文書或登載
不實事項或使登載不實事項之規定處斷。


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發表於 2020-5-3 07:08 
150.116.25.162
歷審裁判 11
臺灣臺北地方法院 96 年度 訴 字第 1922 號判決(98.12.31)
臺灣高等法院 99 年度 上訴 字第 534 號判決(100.05.20)
最高法院 101 年度 台上 字第 731 號判決(101.02.22)
臺灣高等法院 101 年度 重上更(一) 字第 33 號判決(101.07.26)
最高法院 102 年度 台上 字第 5168 號判決(102.12.19)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號判決(105.04.14)
臺灣高等法院 103 年度 重上更(二) 字第 1 號裁定(105.05.30)
最高法院 106 年度 台上 字第 200 號判決(106.05.25)
臺灣高等法院 106 年度 重上更(三) 字第 17 號判決(107.04.12)
最高法院 107 年度 台上 字第 2304 號判決(108.04.25)
*臺灣高等法院 108 年度 重上更四 字第 23 號判決(108.12.11)標示紅色
標示黑色:案件目前繫屬法院及案號或是該篇判決未上傳。
標示紅色:案件目前上訴到最高法院審理中。

相關法條 4
商業會計法 第 28、71 條(103.06.18)
刑事妥速審判法 第 7 條(103.06.04)
中華民國九十六年罪犯減刑條例 第 2 條(96.07.04)
刑事訴訟法 第 379、401 條(106.11.16)


裁判字號:最高法院 107 年台上字第 2304 號刑事判決   https://bit.ly/35wstF1
裁判日期:民國 108 年 04 月 25 日
裁判案由:違反商業會計法
最高法院刑事判決          107年度台上字第2304號
上 訴 人 賴美麗
選任辯護人 張鴻欣律師
      曾柏鈞律師
上列上訴人因違反商業會計法案件,不服臺灣高等法院中華民國
107 年4 月12日第二審更審判決(106 年度重上更(三)字第17號,
起訴案號:臺灣臺北地方檢察署95年度偵字第9934號),提起上
訴,本院判決如下:
    主  文
原判決撤銷,發回臺灣高等法院。
    理  由
本件原判決認定上訴人賴美麗自民國75年5 月12日起,擔任十傑
企業管理顧問股份有限公司(下稱十傑公司)負責人,為從事業
務之人,亦為商業會計法所規定之商業負責人,有如其事實欄所
載與張榕枝、邱雲灶(前揭2 人均經判刑確定)共同基於概括之
犯意聯絡,連續以虛列張來發、張劉慧碧、王重士及曾上真(下
或稱張來發等人)有在十傑公司支領薪資之不實事項之方式,連
續製作內容虛偽不實之十傑公司88、89年度扣繳憑單及資產負債
表(以下或稱系爭資產負債表),持向財政部臺北市國稅局信義
稽徵所(下稱信義稽徵所,現改制為財政部臺北國稅局信義分局
)辦理十傑公司88、89年度營利事業所得稅結算申報而加以行使
,足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵正確性之犯行,
因而撤銷第一審關於上訴人有罪部分之判決,改判仍依行為時連
續犯及牽連犯關係從一重論上訴人以共同連續商業負責人,利用
不正當方法,致使財務報表發生不實之結果罪,於先依行為時連
續犯之規定加重其刑,再依刑事妥速審判法第7 條之規定減輕其
刑後,處有期徒刑6 月,及諭知如易科罰金,以銀元3 百元即新
臺幣9 百元折算1 日,再依中華民國九十六年罪犯減刑條例第2
條第1 項第3 款規定,減為有期徒刑3 月,並諭知如易科罰金,
以銀元3 百元即新臺幣(下同)9 百元折算1 日;固非無見。
惟科刑判決所認定之事實,必須與其所採用之證據內容相適合,
否則即屬證據上理由矛盾,其判決為當然違背法令。又證據雖已
調查,但若仍有其他重要證據或疑點尚未調查釐清,致事實未臻
明瞭者,即與未經調查無異,如遽行判決,仍難謂無應於審判期
日調查之證據而未予調查之違法。原判決於其事實欄認定:上訴
人以虛列張來發、張劉慧碧、曾上真及王重士分別於88年間自十
傑公司領取100,500 元、100,500 元、198,000 元及16,500元薪
資不實事項之方式,據以製作十傑公司88年度之資產負債表,而
使該資產負債表發生該期損益少計415,500 元之不實結果,暨以
虛列曾上真於89年間自十傑公司領取198,000 元薪資之不實事項
之方式,據以製作十傑公司89年度之資產負債表,而使該資產負
債表發生該期損益少計198,000 元之不實結果,並持向信義稽徵
所辦理十傑公司88、89年度營利事業所得稅結算申報而加以行使
,足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性等情,
並引用卷附信義稽徵所檢送之十傑公司88、89年度資產負債表,
作為認定上訴人有前揭犯行之證據(見原判決第4 頁倒數第3 行
至第1 行),暨於理由內說明:十傑公司辦理前揭營利事業所得
稅結算申報所提出之系爭資產負債表,係屬商業會計法第28條第
1 項第1 款所規定之財務報表,而上訴人係十傑公司之負責人,
為商業會計法所規定之商業負責人,其以前述虛列薪資之方式,
致使系爭資產負債表發生不實之結果,因而論上訴人以修正前商
業會計法第71條第5 款之商業負責人,利用不正當方法,致使財
務報表發生不實之結果罪(見原判決第18頁倒數第5 行至第19頁
第4 行)。但上訴人始終否認有在系爭資產負債表內為前揭虛偽
記載之犯行,辯稱:十傑公司確有僱用並支付薪資予張來發等人
云云。而稽諸卷附信義稽徵所檢送之十傑公司88、89年度之資產
負債表,其內似無如原判決事實欄所指關於十傑公司各該年度不
實薪資支出之記載(見臺灣臺北地方檢察署95年度偵字第9934號
卷第3 宗第19、21頁),則原判決上開事實之認定與理由之說明
,核與其所採用之證據即卷內信義稽徵所檢送之前揭資產負債表
所載之內容不相適合,依上述說明,難謂無證據上理由矛盾之違
法,本院第2 次發回意旨對此已詳予指明(見本院102 年度台上
字第5168號刑事判決發回意旨(一)所載)。乃原判決仍未就上開疑
點加以調查釐清,並於理由內加以論敘說明,致此項瑕疵依然存
在,本院自無從據以判斷其適用法律是否允當。究竟上訴人有無
如原判決事實欄所載在系爭資產負債表內為前揭虛偽之記載?若
有,其虛偽記載之內容為何?原因何在?以上疑點與本件事實之
認定及如何為法律之適用攸關,猶有詳加審究釐清及剖析說明之
必要。原審對上開疑點未詳加調查釐清論敘明白,遽謂上訴人有
於系爭資產負債表內為前揭虛偽之記載,而論上訴人以修正前商
業會計法第71條第5 款之商業負責人,利用不正當方法,致使財
務報表發生不實之結果罪,依上述說明,亦有調查未盡及理由欠
備之違誤。上訴意旨執此指摘原判決不當,為有理由。而第三審
法院應以第二審判決所確認之事實為判決基礎,原判決上開違背
法令情形,影響於事實之確定,本院無可據以為裁判,應認原判
決仍有撤銷發回更審之原因。
據上論結,應依刑事訴訟法第379 條、第401 條,判決如主文。
中    華    民    國   108    年    4     月    25    日
                      最高法院刑事第三庭
                          審判長法官  郭  毓  洲  
                                法官  李  錦  樑  
                                法官  林  靜  芬  
                                法官  朱  瑞  娟  
                                法官  張  祺  祥  
本件正本證明與原本無異
                                      書  記  官  
中    華    民    國   108    年    4     月    29    日