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薪資以高報低(高薪低報)偽造文書_基隆地方法院刑事93年度易字第355號
臺灣基隆地方法院 裁判書 -- 刑事類
【裁判字號】 93,易,355
【裁判日期】 940621
【裁判案由】 偽造文書
【裁判全文】
臺灣基隆地方法院刑事判決 九十三年度易字第355號
公 訴 人 臺灣基隆地方法院檢察署檢察官
被 告 丁○○ 男 40歲.
上列被告因偽造文書案件，經檢察官提起公訴（93年度偵字第18
23、1926號、93年度調偵字第22號），本院經訊問被告後，被告
為認罪之答辯，本院合議庭裁定由受命法官獨任以簡式審判程序
審理並判決如下：
主 文
丁○○連續行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其
業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑肆月
，如易科罰金以參佰元折算壹日；又公司負責人，為納稅義務人
以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑參月，如易科罰金以參佰元折算壹
日。應執行有期徒刑伍月，如易科罰金以參佰元折算壹日。
事 實
一、丁○○係設於基隆市○○街一二四號一樓向鵬機電工程有限
公司（下稱向鵬公司）負責人，並以製作向鵬公司各類所得
扣繳暨扣繳憑單（下稱扣繳憑單）為其附隨業務，為從事業
務之人，並為公司法所規定之公司負責人，向鵬公司為納稅
義務人，丁○○於民國八十七年間因承攬的部分工程尚未完
工，為免申報薪資過高造成帳面上之虧損，竟基於行使明知
為不實之事項而登載於其業務上作成之文書之犯意，於八十
八年間，明知附表編號一、三、五所示之員工丙○○、乙○
○、甲○○於八十七年間在向鵬公司實際受領薪資為如附表
編號一、三、五實際領取金額欄所示之金額，而以高報低，
推由不知情之金典記帳事務所許素霞將丙○○、乙○○、甲
○○於八十七年間在向鵬公司所受領薪資為如附表編號一、
三、五申報薪資金額欄所示之金額之不實事項登載於其業務
上作成之扣繳憑單，復由不知情之許素霞連同向鵬公司八十
七年度營利事業所得稅結算申報書，持向財政部臺灣省北區
國稅局基隆分局辦理申報向鵬公司八十七年度之營利事業所
得稅而予以行使，足以生損害於丙○○、乙○○、甲○○及
稅捐稽徵機關核課稅捐之正確性（此部分未涉及逃漏營利事
業所得稅）；丁○○復為平衡八十七年度所短報丙○○、乙
○○、甲○○之薪資，竟基於以詐術逃漏稅捐犯意，及基於
行使明知為不實之事項而登載於其業務上作成之文書之概括
犯意，於八十九年間，明知附表編號二、四、六所示之員工
丙○○、乙○○、甲○○於八十八年間在向鵬公司實際受領
薪資為如附表編號二、四、六實際領取金額欄所示之金額，
而以低報高，推由不知情之許素霞將丙○○、乙○○、甲○
○於八十八年間在向鵬公司所受領薪資為如附表編號二、四
、六申報薪資金額欄所示之金額之不實事項登載於其業務上
作成之扣繳憑單，復由不知情之許素霞連同向鵬公司八十八
年度營利事業所得稅結算申報書，持向財政部臺灣省北區國
稅局基隆分局辦理申報向鵬公司八十八年度之營利事業所得
稅而予以行使，足以生損害於丙○○、乙○○、甲○○及稅
捐稽徵機關核課稅捐之正確性，並以此詐術逃漏向鵬公司八
十八年度應納營利事業所得稅新台幣（下同）一十三萬零七
百三十五元。
二、案經丙○○、乙○○、甲○○告訴，暨由基隆市警察局第四
分局報請臺灣基隆地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、程序事項
查本件被告丁○○所犯者非為死刑、無期徒刑、最輕本刑為
三年以上有期徒刑之罪或高等法院管轄第一審案件，其於準
備程序進行中，先就被訴事實為有罪之陳述，經告知其簡式
審判程序之旨，並聽取公訴人、被告之意見後，本院業已依
刑事訴訟法第二七三條之一第一項之規定，裁定由受命法官
獨任以簡式審判程序進行本案之審理。
貳、實體事項
一、右開犯罪事實，業據被告於本院審理時坦承不諱，核與告訴
人丙○○、乙○○、甲○○於偵查、本院行準備程序確認事
實爭點時之陳述及證人許素霞於偵查時之證述相符，復有告
訴人甲○○高雄海軍新訓郵局０一六四九一之二號帳戶存摺
節本、告訴人乙○○基隆七堵郵局０二四０九六號帳戶客戶
歷史交易清單、中華郵政股份有限公司基隆郵局九十三年八
月四日第0000000之００一號函附之告訴人丙○○百
福郵局０一０三四二號帳戶客戶歷史交易清單、告訴人乙○
○之０二四０九六之三號帳戶查詢帳戶最近交易資料表、中
國信託商業銀行股份有限公司九十三年七月二十八日中信銀
作業字第九三００一二二五七一八號函附之告訴人乙○○、
甲○○、丙○○之存款系統歷史交易查詢報表、財政部臺灣
省北區國稅局七堵稽徵所九十三年九月一日北區國稅七堵二
字第０九三０００一五一一號函附之告訴人乙○○、甲○○
八十七年度、八十八年度之扣繳憑單、綜合所得稅結算申報
書、核定通知書、綜合所得稅各類所得資料清單、財政部臺
灣省北區國稅局基隆分局九十三年一月二十日北區國稅基市
二字第０九三一００一三三三號函附之向鵬公司各類所得扣
繳暨免扣繳憑單申報書及營利事業所得稅結算申報書、資產
負債表、九十三年八月十七日北區國稅基市一字第０九三一
０一三四０六號函附之向鵬公司八十七、八十八年度綜合所
得稅給付清單、營利事業所得稅申報及核定資料影本、九十
三年九月二日北區國稅基市二字第０九三０００四八八四號
函附之告訴人乙○○、丙○○八十七、八十八年度扣繳憑單
、告訴人甲○○八十八年度扣繳憑單、九十四年五月六日北
區國稅基市一字第０九四一００五七六四號函在卷可稽，足
認被告之上開自白與事實相符，應可採信，本件事證明確，
被告犯行堪以認定。
二、按所得稅扣繳義務人依所得稅法第八十九條第三項或同法第
九十二條規定，填發免扣繳憑單或扣繳憑單，旨在使稅捐稽
徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐稽徵。員工薪資扣繳
暨免扣繳憑單，僅係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜
合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依
據，其既非造具記帳憑證所根據之憑證，亦非證明處理會計
事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，自非商業會計法第
十五條所規定之商業會計憑證，此為最近實務上所持之見解
（最高法院七十年度第九次刑事庭會議決議（一），九十年
度第五次刑事庭會議複審決議及九十一年度台上字第四一六
一號、四二二九號判決參照）。又刑法第二百十五條所謂「
業務上作成之文書」以文書之作成與其業務有密切關係，非
執行業務即不能作成該文書者，均屬之。公司員工薪資扣繳
暨免扣繳憑單為記載員工薪資狀況之文件，與營利公司業務
本有密切之關係，對從事公司業務之公司負責人，自屬業務
上之文書。是核被告所為係犯刑法第二百十六條、第二百十
五條之行使業務上登載不實文書罪、稅捐稽徵法第四十一條
、第四十七條第一款之公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏
稅捐罪。被告所犯業務上登載不實之低度行為，應為行使登
載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪，被告推由不知情
之許素霞為前揭行使業務上登載不實文書、以詐術逃漏稅捐
犯行，均為間接正犯。被告前後二次行使登載不實文書之行
為，均係出於短報及虛報薪資以平衡八十七、八十八年度帳
目之預定犯罪計畫之中，顯係出於概括犯意所為，為連續犯
，應依刑法第五十六條論以行使業務上登載不實文書罪一罪
，並加重其刑，公訴意旨雖未述及被告於八十八年間短報告
訴人甲○○八十七年度薪資（即附表編號五部分），然此未
據起訴部分核與已起訴之部分有連續犯之裁判上一罪關係，
本院自得併予審理。又稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定
，係將納稅義務人公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其
應處徒刑範圍，轉嫁於公司之負責人，故於此情形受罰之公
司負責人，乃屬「代罰」，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，
當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，是公司以不正當方法逃漏
稅捐，無成立連續犯之可能，又刑法第五十五條之牽連犯，
必須二個以上之行為有方法與結果之關係，始足構成，亦即
必須以犯一罪之方法行為犯他罪，或以犯一罪之結果行為犯
他罪，方得成立牽連關係，公司負責人既非逃漏稅捐之納稅
義務人，僅係代罰而已，公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由
該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，
究非屬於公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之
其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言（最高法院八
十一年五月十九日八十一年度第三次刑事庭會議決議四、最
高法院八十七年度台上字第一九七四號、八十六年度台上字
第三九九一號判決參照）。揆此，被告以公司負責人身分，
為納稅義務人向鵬公司申報八十八年度營利事業所得稅額逃
漏稅捐之「代罰」犯行，及其本身業務上登載不實文書並持
以行使之犯行間，即無何連續犯或牽連犯之裁判上一罪關係
，應予分論併罰（公訴意旨雖於所犯法條欄未論及被告違反
稅捐稽徵法部分，然於事實欄已載明被告以不實登載之告訴
人丙○○、乙○○、甲○○之扣繳憑單，虛報告訴人丙○○
、乙○○、甲○○八十八年度之薪資，並持以向稅捐機關結
算申報八十八年度之營利事業所得稅之事實，顯然被告以虛
報薪資之詐術逃漏營利事業所得稅之行為，已在本件起訴範
圍，縱公訴意旨漏引被告違反稅捐稽徵法之法條，亦不影響
此部分已經起訴之事實，因之被告違反稅捐稽徵法部分與行
使業務登載不實文書部分，雖無裁判上一罪之關係，被告違
反稅捐稽徵法部分既在本件起訴範圍，本院就被告違反稅捐
稽徵法部分，仍應併予審究，併此敘明）。爰院審酌被告之
素行尚佳、行使業務不實文書逃漏稅捐，對於稅捐公平有所
損害，然係因不諳法律效果之嚴重性失慮而違犯，事後已坦
承犯行，深具悔意，且已與告訴人丙○○、乙○○、甲○○
達成和解，告訴人丙○○、乙○○、甲○○當庭表示不予追
究等一切犯罪情狀，爰就所犯上開各罪，分別量處如主文所
示之刑，並諭知易科罰金之折算標準，且定其應執行之刑，
並諭知易科罰金之折算標準。被告犯罪後，刑法第四十一條
業於九十年一月十日公布修正，並於同年一月十二日生效，
該條第一項規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之
刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、
教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者
，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。」本件比較
新舊法結果，修正後之法律對於被告較為有利，依刑法第二
條第一項前段規定，應適用裁判時之刑法第四十一條第一項
前段規定諭知易科罰金之折算標準，併此敘明；又營利事業
公司在稅捐稽征機關所發給之營利事業所得稅結算申報書上
填載公司年度所得及免稅額等，核屬該公司履行其公法上納
稅之義務，此與營利事業公司基於扣繳義務人之地位，代納
稅義務人繳納或扣繳稅款之情形不同，尚難謂係其業務行為
，因此被告持不實之申報書向稅捐機關申報營利事業所得稅
，不另構成刑法行使業務上文書登載不實罪名（最高法院六
十九年度台上字第二四一三號、七十二年度台上字第五四五
三號判決意旨參照），亦併此敘明。
三、依刑事訴訟法第二百七十三條之一第一項、第二百九十九條
第一項前段，稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款，
刑法第二條第一項前段、第十一條前段、第五十六條、第二
百十六條、第二百十五條、第四十一條第一項前段、第五十
一條第五款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，
判決如主文。
本案經檢察官林伯宇到庭執行職務。
中 華 民 國 94 年 6 月 21 日
刑事第二庭法 官 徐世禎
以上正本證明與原本無異。
對於本件判決如有不服，應於收受送達後10日內，向本院提出上
訴書狀，上訴於臺灣高等法院，並按他造當事人之人數附具繕本
。
中 華 民 國 94 年 6 月 21 日
書記官 王一芳
附錄本件論罪科刑之法條：
稅捐稽徵法第41條
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下
有期徒刑、拘役或科或併科新台幣 6 萬元以下罰金。
附表：
編號 員工姓名 領取薪資 實際領取 申報薪資 漏報或虛
年度 金額（單 金額 報薪資金
位：新臺 額
幣）
一、 丙○○ 八十七年 三十九萬 二十萬元 十九萬七
七千二百 千二百元
元 （漏報）
二、 丙○○ 八十八年 十萬七千 二十七萬 十七萬一
一百五十 八千二百 千零五十
元 元 元（虛報
）
三、 乙○○ 八十七年 七十九萬 二十萬元 五十九萬
三千五百 三千五百
一十二元 一十二元
（漏報）
四、 乙○○ 八十八年 十二萬九 四十萬元 二十七萬
千六百七 零三百二
十五元 十五元（
虛報）
五、 甲○○ 八十七年 二十萬七 十五萬元 五萬七千
千七百一 七百一十
十六元 六元（漏
報）
六、 甲○○ 八十八年 十萬四千 二十四萬 十三萬六
一百三十 零三百八 千二百四
七元 十六元 十九元（
虛報）
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